Налоговый учет. Учебное пособие для студентов вузов

О подтверждении сроков командировки Настоящим письмом подтверждаем, что менеджер отдела продаж ООО

«Х» ФИО (паспортные данные) прибыл в ОАО «У» дата отбыл дата. Начальник отдела кадров ОАО «У» ФИО.

Работник ехал на заказном транспорте

Для командировки компания может заказать транспорт по договору перевозки. Билетов у работника нет, а акт оказанных услуг обосновывает лишь использование транспорта для поездки. ФНС России в письме «О подтверждении сроков командировки» от 24.11.15 г. № СД-4-3/20427@ считает, что нужно составить служебную записку и приложить копии актов перевозчика. Отметка принимающей стороны на служебной записке не обязательна.

Изменение № 4 Иногда принимающая сторона должна подтвердить сроки поездки

Новый порядок подтверждения сроков командировки установлен для случаев, когда у сотрудника вообще нет никаких подтверждающих документов (билетов или документов по найму). Например, работник их потерял. Тогда для подтверждения срока пребывания в командировке сотрудник должен представить «служебную записку и (или) иной документ …, содержащий подтверждение принимающей стороны о сроке прибытия (убытия) работника» (п. 7 Положения № 749). Из нормы следует, что можно представить либо служебку, либо какой-то иной документ. Т. е. безопаснее, чтобы контрагент подтвердил, что работник был у него. Иначе есть риск, что инспекторы снимут расходы на суточные.

Например, представитель контрагента может поставить в служебной записке отметки о датах прибытия/убытия, а заверить их своей подписью с расшифровкой. Но это возможно, если сотрудник точно знает, что документов не будет. Например, он едет вместе с контрагентом, а живет у знакомых. Тогда сотрудник может заранее взять с собой бланк служебки. Если же работник выяснил только после командировки, что потерял документы, то стоит запросить у принимающей стороны письмо, в котором контрагент сообщит, когда сотрудник приехал и уехал.

Изменение № 5 Отменена обязанность вести журнал учета командированных работ-

ников

С 8.08.15 г. компании больше не обязаны вести журнал учета командировок. Не надо заполнять журнал и в случае, если сотрудник прибыл в место командировки до вступления в силу новых правил. Например, приехал 7 августа,

ауезжает 10 августа, то отметку об убытии можно не делать.

Вслучае отсутствия проездных документов фактический срок пребывания работника в командировке подтверждается документами по найму жилого помещения в месте командирования.

91

При проживании в гостинице указанный срок пребывания подтверждается квитанцией (талоном) либо иным документом, подтверждающим заключение договора на оказание гостиничных услуг по месту командирования, содержащим сведения, предусмотренные Правилами предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 г. № 490 "Об утверждении Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации".

При отсутствии проездных документов, документов по найму жилого помещения либо иных документов, подтверждающих заключение договора на оказание гостиничных услуг по месту командирования, в целях подтверждения фактического срока пребывания в месте командирования работником представляются служебная записка и (или) иной документ о фактическом сроке

пребывания работника в командировке, содержащий подтверждение принимающей работника стороны (организации либо должностного лица) о сроке прибытия (убытия) работника к месту командирования (из места командировки).

Ст. 313 и 314 НК РФ установлено, что к налоговому учету принимается информация о хозяйственных операциях, содержащаяся в первичных документах. По командировочным расходам хозяйственной операцией является начисление организацией задолженности перед работником на сумму понесенных им расходов на командировку (списание подотчетной суммы с работника).

Первичным документом, на основании которого принимается к учету данная хозяйственная операция, является утвержденный руководителем организации авансовый отчет (утверждается при наличии письменного отчета о выполненной работе в командировке, согласованного с руководителем структурного подразделения работодателя). Датой признания расходов на командировки согласно пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ является дата утверждения авансового отчета.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы на служебные командировки, в частности на оплату суточных.

С 2009 г. нормирование суточных для целей налогообложения прибыли отменено. На сегодняшний день нормативы по суточным установлены только для целей исчисления НДФЛ.

При оплате работодателем работнику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход работника, подлежащий обложению НДФЛ, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более:

–700 р. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации;

–2500 р. за каждый день нахождения в заграничной командировке, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах от-

92

правления, назначения либо пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов на наем жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 р. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 р. за каждый день нахождения в заграничной командировке. Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

5.5. Представительские расходы

На основании пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах, в целях установления и поддержания сотрудничества в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ.

В п. 2 ст. 264 НК РФ дано определение представительских расходов – это затраты налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % суммы расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

93

Документы, подтверждающие представительские расходы:

–приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;

–смета представительских расходов;

–первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;

–отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в котором отражаются:

цель представительских мероприятий, результаты их проведения;

иные необходимые данные о проведенном мероприятии, а также сумма расходов на представительские цели.

«О подтверждении представительских расходов». Письмо Минфина России от 10.04.14 г. № 03-03-Р3/16288

Для подтверждения обоснованности представительских расходов достаточно отчета с первичными документами о затратах (письмо Минфина России, направленное в ФНС). Выше перечисленные документы можно заменить одним документом.

В НК РФ не сказано, какими документами подтверждать представительские расходы. Раньше Минфин требовал 4 документа: приказ об организации мероприятия с перечнем работников, которые будут принимать в нем участие, смету представительских затрат, отчет о проведенной встрече и первичные документы. Этот перечень назван, например, в письме от 22.03.10 г. № 3-03-06/4/26.

Но правительство запланировало сократить число документов для подтверждения представительских расходов. Такое мероприятие было запланировано на апрель 2014 г. в дорожной карте по совершенствованию налогового ад-

министрирования (распоряжение Правительства РФ от 10.02.14 г. № 162-р).

Поэтому теперь к авансовому отчету достаточно приложить отчет о встрече, утвержденный руководителем, и первичные документы. В отчете надо отразить дату и место проведения мероприятия, его цель, а также список участников.

Возможные споры с ФНС по представительским расходам:

1) Если переговоры не принесли экономической выгоды.

Обычно цель деловых переговоров – подписание новых договоров с контрагентами. Но компании не всегда добиваются этой цели. А иногда переговоры проводят для подведения итогов сотрудничества. Но налоговики часто заявляют, что расходы необоснованны. Но суды на стороне компаний (постановление ФАС Московского округа от 29.12.10 г. № КА-А40/14430-10).

2) Если компания провела мероприятие не у себя.

Компания может организовать встречу с контрагентами не в своем офисе,

ав арендованном помещении или кафе. Ревизоры иногда не признают такие расходы представительскими. Но судьи считают иначе (постановление ФАС Московского округа от 03.09.13 г. № А40-22927/12-107-106).

94

3) Если встреча происходит ночью.

Иногда контрагенты ведут переговоры вечером или ночью. По мнению Минфина, это не препятствие для учета расходов на встречу (письмо от

01.11.10 г. № 03-03-06/1/675).

Но несмотря на простоту документа, в нем есть несколько опасных реквизитов.

1. Реквизиты первичных документов

По мнению ФНС встреча представителей – это факт хозяйственной жизни (письмо от 08.05.14 г. № ГД-4-3/8852). А значит, в отчете должны быть все обязательные реквизиты первичных документов. А именно: наименование документа, дата, денежное или натуральное измерение расходов и т. п. (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.11 г. № 402-ФЗ). В частности, в отчете необходимо написать название проводимого мероприятия. Например, «официальный прием», «деловые переговоры» (п. 4 ч. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ). Иначе документ не подтверждает характера затрат.

По закону первичный документы может подписать любой сотрудник, уполномоченный на это документами компании (п. 6, 7 ч. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ). Но в Минфине считают, что документ должен подписать директор (письмо от 10.04.14 г. № 03-03-РЗ/16288). Безопаснее так и сделать. Иначе есть риск потерять расходы.

2. Цели встречи

Если дата переговоров назначена близко к празднику, например, 12 июня Дню России, налоговая инспекция может решить, что мероприятие не связано с производственной деятельностью. Защитить расходы иногда удается только в суде (постановление ФАС Уральского округа от 19.01.12 г. № Ф09-9140/11). Безопаснее провести встречу за несколько дней до или после праздника.

3.Участники встречи

В отчете необходимо перечислить всех участников мероприятия как со стороны компании, так и со стороны контрагента. Если список участников невозможно определить, то инспекторы снимут расходы. А судьи поддержат проверяющих (постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.13 г. № А56-55481/2012). Кроме того, в отчет рискованно включать посторонних сотрудников, которые не участвуют в переговорах. Ведь списывать расходы на них кодекс прямо запрещает (п. 2 ст. 264 НКРФ).

95

Утверждаю ______________

Генеральный директор ООО «К» ФИО Дата

ОТЧЕТ По представительским расходам от 23 мая 2014 года № 6

В целях становления взаимовыгодных деловых отношений с ООО «У» проведены деловые переговоры с представителями ООО «У».

Цель переговоров – выполнение строительно-монтажных работ в период с июля по сентябрь 2014 года.

Дата проведения переговоров – 23 мая 2014 года.

Место проведения переговоров – головной офис ООО «К» (адрес) Участники со стороны ООО «У»:

–президент, ФИО;

–директор по внешним связям, ФИО.

Участники со стороны ООО «К»:

–генеральный директор, ФИО;

–коммерческий директор, ФИО;

–начальник отдела строительства, ФИО.

В рамках переговоров участники провели следующие мероприятия:

–встреча с представителями ООО «У», ознакомление с перечнем услуг, предоставляемых ООО «К»;

–переговоры о выполнении ООО «К» строительно-монтажных работ по объектам

ООО«У». В ходе переговоров проводили буфетное обслуживание и организовали обед для участников.

Результаты мероприятия: заключен договор на выполнение строительно-монтажных работ от 23.05.2014 г. № 13/2.

Представительские расходы на проведение переговоров составили:

–расходы на буфетное обслуживание – 10 000 р.;

–расходы на оплату обеда – 52 000 р.

96

При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.

При отсутствии документального подтверждения указанные расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли, так как не соответствуют принципам признания расходов в целях налогообложения прибыли, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Если проведенные мероприятия (ужин в ресторане) не носят официального характера либо отсутствуют документы, подтверждающие проведение официальных деловых переговоров, расходы на их проведение не учитываются для целей налогообложения прибыли (Письма Минфина России от 16.11.2009 г.

№03-03-06/1/759, от 01.11.2010 г. № 03-03-06/1/675).

Врасходы на приобретение продуктов питания, если, например, налогоплательщик самостоятельно организует официальный прием делегации, входят и расходы на приобретение спиртных напитков (Письмо Минфина России от 25.03.2010 г. № 03-03-06/1/176). При этом такие расходы должны соответствовать критериям, установленным ст. 252 НК РФ, а именно должны быть обоснованы и документально подтверждены (Письмо Минфина России от 26.03.2010 г.

№03-03-06/2/59).

Если организация приобретает чай, кофе, конфеты, печенье и прочие продукты, которые выкладываются на стол для контрагентов (экспедиторов), ожидающих документы, приема, встречи и т. п., такие затраты на приобретение продуктов питания не соответствуют положениям п. 2 ст. 264 НК РФ и не могут быть включены в состав представительских расходов в целях налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 12.05.2010 г. № 03-03-06/1/327).

5.6. Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ)

Регулирование правоотношений при выполнении научно-исследователь- ских, технологических и опытно-конструкторских работ осуществляется в соответствии с гл. 38 ГК РФ.

В п. 1 ст. 769 ГК РФ предусмотрены различия между этими видами работ. По договору на выполнение научно-исследовательских работ (НИР) исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования. Результатом выполнения НИР будет документально подтвержденная научно-исследовательская информация, которая может ис-

пользоваться в производственной деятельности организации.

По договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ (ОКР) исполнитель должен разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик – принять работу и оплатить ее. В этом случае результатом выполнения ОКР могут быть как опытные образцы новой техники, так и технологическая документация на внедрение новой техники или технологии.

97

Согласно ст. 773 ГК РФ исполнитель в договорах на выполнение научноисследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ обязан:

–выполнить работы в соответствии с согласованным с заказчиком техническим заданием и передать заказчику их результаты в предусмотренный договором срок;

–согласовать с заказчиком необходимость использования охраняемых результатов интеллектуальной деятельности, принадлежащих третьим лицам, и приобретение прав на их использование;

–своими силами и за свой счет устранять допущенные по его вине в выполненных работах недостатки, которые могут повлечь отступления от техни- ко-экономических параметров, предусмотренных в техническом задании или договоре;

–незамедлительно информировать заказчика о невозможности получить ожидаемые результаты или о нецелесообразности продолжения работ;

–гарантировать заказчику передачу полученных по договору результатов, не нарушающих исключительных прав других лиц.

Кроме того, следует учитывать, что все открытые НИОКР, выполненные организациями, подлежат обязательной государственной регистрации. Порядок

еепроведения установлен приказом Миннауки России от 17.11.1997 г. № 125 "Об утверждении Положения о государственной регистрации и учете открытых научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ". За нарушение организациями порядка обязательного представления документов для оформления и регистрации НИОКР установлен административный штраф. Согласно ст. 13.23 "Нарушение порядка представления обязательного экземпляра документов, письменных уведомлений, уставов и договоров" КоАП РФ он составляет от 10 000 до 20 000 р.

Ст. 262 НК РФ предусмотрено, что расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются затраты на следующие цели:

–создание новой или усовершенствование производимой продукции (товаров, работ, услуг);

–создание новых или усовершенствование применяемых технологий, методов организации производства и управления;

–отчисления на формирование фондов поддержки научной, научнотехнической и инвестиционной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 г. № 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (далее – Закон № 127-ФЗ).

Одна из широко распространенных проблем на практике связана с тем, что нередко налогоплательщики относят к НИОКР работы и услуги, которые таковыми не являются. Например, не относится к НИОКР деятельность, связанная с внедрением в производство новой продукции или технологии, как,

98

впрочем, и само производство новой продукции. Маркетинговые исследования также не являются НИОКР.

Результатом НИОКР могут являться опытные образцы новой техники и (или) технологическая документация на ее внедрение (или внедрение технологии). Опытные образцы изготавливаются не для реализации их сторонним организациям, а для анализа результатов экспериментальной отработки на них принципов создания новой техники и технологии.

Таким образом, основным критерием, позволяющим отличить научноисследовательские и опытно-конструкторские работы от сопутствующих им видов деятельности, является обязательное наличие в исследованиях и разработках элемента новизны.

Общие правила учета расходов на НИОКР

Порядок налогового учета расходов на НИОКР определен в ст. 262 НК РФ.

Вэтой статье дан перечень статей расходов, относимых к расходам на НИОКР для целей налогообложения прибыли организаций.

К расходам на научные исследования и (или) опытноконструкторские разработки относятся:

1) суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, начисленные в соответствии с гл. 25 НК РФ за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для выполнения НИОКР (пп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Указанная формулировка требует от налогоплательщиков ведения раздельного учета в налоговых регистрах сумм начисленной амортизации по таким основным средствам и нематериальным активам, а также наличия доказательств того, что указанное имущество использовалось исключительно для выполнения НИОКР.

На необходимость такого порядка указывает и поправка, внесенная в п. 13 ст. 258 НК РФ. Если организация, установившая в своей учетной политике применение нелинейного метода амортизации, осуществляет расходы на НИОКР, предусмотренные пп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ, то объекты амортизируемого имущества, к которым применяются повышающие (понижающие) коэффициенты, а также объекты амортизируемого имущества, используемые для выполнения НИОКР, формируют подгруппу в составе амортизационной группы и учет таких амортизационных групп и подгрупп ведется отдельно.

Вписьме Минфина России от 02.12.2011 г. № 03-03-06/1/801 разъясняется, что если основные средства используются не только для выполнения НИОКР, но и для осуществления иной деятельности налогоплательщика, то суммы начисленной по таким объектам амортизации не могут признаваться расходами на НИОКР, предусмотренными пп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ.

99

В этом случае расходы в виде амортизационных начислений следует распределить с использованием экономически обоснованных показателей между указанными видами деятельности, закрепив порядок такого распределения в учетной политике для целей налогообложения прибыли организаций.

При этом сумма расходов в виде амортизационных отчислений, относящаяся к деятельности, связанной с НИОКР, учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ.

Сумма расходов в виде амортизационных отчислений, приходящаяся на прочие виды деятельности, учитывается для целей налогообложения в порядке, установленном гл. 25 НК РФ для соответствующих видов расходов.

При этом в случае если основное средство приобретено (улучшено) в целях выполнения одной конкретной НИОКР, то сумма амортизационной премии подлежит учету в составе других расходов на НИОКР по этому исследованию.

Если основное средство приобретено (улучшено) вне прямой связи с проведением конкретной НИОКР, то основания для признания суммы амортизационной премии в составе других расходов на НИОКР отсутствуют, даже если объект приобретен исключительно для использования в различных научных исследованиях и разработках. В этом случае налогоплательщик, использующий право на применение амортизационной премии либо после ввода основного средства в эксплуатацию, либо в случае применения премии к расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, вправе учесть суммы указанной премии не в составе расходов на НИОКР, а в общеустановленном порядке единовременно;

2) суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренных п. 1, 3, 16 и 21 ст. 255 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР (пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ).

По данной статье расходов учитываются следующие виды расходов на оплату труда:

–суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

–начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

–суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", а также суммы платежей (взносов) работодателей по до-

100