Налоговые преступления. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Юриспруденция»

Возбуждение уголовных дел

о совершении налоговых преступлений

24 июня 1993 г. был принят Закон РФ ¹ 5238-1 «О федеральных органах налоговой полиции», в соответствии с которым учрежден Департамент налоговой полиции РФ как правопреемник Главного управления налоговых расследований при Государственной налоговой службе РФ. Согласно Закону «О федеральных органах налоговой полиции» федеральные органы налоговой полиции являлись правоохранительными органами и составной частью сил обеспечения экономической безопасности Российской Федерации. Приоритетными задачами, стоявшими перед ними были:

•выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений. О выявленных в ходе работы других экономических преступлениях органы налоговой полиции обязаны проинформировать соответствующие правоохранительные органы;

•обеспечение безопасности деятельности государственных налоговых инспекций, защиты их сотрудников от противоправных посягательств при исполнении служебных обязанностей;

•предупреждение, выявление и пресечение коррупции в налоговых органах.

С момента основания налоговая полиция стремительно расширяла полномочия. 2 июля 1992 г. налоговая полиция — тогда еще Главное управление налоговых расследований — получила право на оперативно-розыскную деятельность, а в сентябре того же года сотрудники налоговой полиции получили право на ношение оружия, применение спецсредств и физической силы. В 1995 г. было предоставлено право ведения предварительного следствия, а вскоре в составе ФСНП было создано спецподразделение для борьбы с оргпреступностью. В результате подписанных соглашений об обмене информацией с аналогичными службами разных стран, в том числе и дальнего зарубежья, налоговая полиция получила возможность сбора информации за рубежом. Кроме того, налоговая полиция обладала правом осуществлять налоговые проверки после проверок ГНС. В связи с предоставленной возможностью выплачивать информатору до 10% невыплаченных в бюджет сумм ФСНП получили возможность внедрять информаторов в различные организации.

По фактам нарушения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах органами налоговой полицией было возбуждено: в 1992 г. — 147 уголовных дел, 1993 г. — 1242, 1994 г. — 3126, в

101

1995 г. — 5670, в 1996 г. — 6743, в 1997 г. — 5686, в 1998 г. — 6131, в 1999 г. — 11 498, в 2000 г. — 20 622, в 2001 г. — более 36 тыс., в 2002 г. — около 24 тыс. До 90% уголовных дел по налоговым преступлениям прекращалось на стадии предварительного расследования в связи с недостаточной доказательственной базой, изменением обстановки, после внесения налогоплательщиком сумм неуплаченных налогов в бюджет1.

Данные об итогах работы органов налоговой полиции Российской Федерации за период 1993—2002 гг.

1 Александров И.В. Налоговые преступления: криминалистические проблемы расследования. СПб.: Юридический центр «Пресс», 2002. С. 11.

102

Статистические данные о результатах документально-проверочной деятельности и следственной практики управлений ФСНП России по ЦФО в 2000 г.

103

Указом Президента РФ от 11 марта 2003 г. ¹ 306 с 1 июля 2003 г. была ликвидирована Федеральная служба налоговой полиции РФ. Для выполнения ряда функций упраздненной Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации органам МВД РФ были предоставлены полномочия по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений. Для их выполнения были внесены изменения в ряд действующих законодательных актов. Расширены права должностных лиц органов внутренних дел, перечисленные в Законе РФ от 18 апреля 1991 г. ¹ 1026-1 «О милиции» (далее — Закон «О милиции»). Они получили права:

•участвовать в налоговых проверках по запросу налоговых органов;

•получать сведения, составляющие налоговую тайну;

•проводить проверки организаций и физических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства

Российской Федерации о налогах и сборах.

В рамках МВД РФ было образовано отдельное управление — Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям МВД РФ (ФСЭНП МВД РФ). В соответствии с подп. 33 ст. 11 Закона Российской Федерации от 18 апреля 1991 г. ¹ 1026-1 «О милиции» органы милиции вправе участвовать в налоговых проверках по запросу налоговых органов. Закон РФ от 21 марта 1991 г. ¹ 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» указывает, что органы внутренних дел Российской Федерации обязаны оказывать практическую помощь работникам налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая принятие предусмотренных законом мер по привлечению к ответственности лиц, насильственным образом препятствующих выполнению работниками налоговых органов своих должностных функций. В соответствии со ст. 36 НК РФ органы внутренних дел участвуют совместно с налоговыми органами в выездных проверках. Необходимо подчеркнуть, что участие органов внутренних дел в камеральных налоговых проверках и иных мероприятиях налогового контроля, осуществляемых должностными лицами налоговых органов, действующим законодательством не предусмотрено.

Порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок регламентируется инструкцией, утвержденной приказом МВД РФ и МНС РФ от 22 января 2004 г. ¹ 76/АС-3-06/37. В соответствии с данной инструкцией руководитель налогового органа направляет мотивированный запрос об участии сотрудников органов внутрен-

104

них дел в выездной (повторной выездной) налоговой проверке. Запрос может быть направлен перед началом налоговой проверки или в процессе ее проведения. Основаниями для направления указанного мотивированного запроса могут являться:

•наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах и необходимости проверки указанных данных с участием специалистов-ревизоров и (или) сотрудников оперативных подразделений;

•назначение выездной (повторной выездной) налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных органом внутренних дел в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 Налогового кодекса;

•необходимость привлечения сотрудников органа внутренних дел в качестве специалистов для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля;

•необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей. В запросе руководитель должен мотивировать необходимость участия сотрудника органа внутренних дел в проводимой проверке, описать характер и содержание возможного правонарушения, подтвердить фактическими обстоятельствами необходимость присутствия сотрудника для гарантирования мер безопасности, защиты жизни и здоровья лиц, проводящих проверку. Кроме того, в запросе обязательно должна содержаться следующая информация: полное наименование организации (ИНН/КПП), фамилия, имя, отчество физиче- ского лица (ИНН — при наличии), адрес местонахождения организации, место жительства физического лица; вопросы проверки (виды налогов (сборов), по которым проводится проверка); период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика — плательщика сбора, налогового агента, за который проводится проверка; предложения по коли- честву и составу сотрудников органа внутренних дел, привлекаемых для участия в выездной (повторной выездной) налоговой проверке;

•предполагаемые сроки проведения проверки.

Если проверка проводится на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, представленных органом

105

внутренних дел в налоговый орган, в запросе достаточно ссылки на номер и дату письма органа внутренних дел, с которым были представлены эти материалы.

В течение пяти дней орган внутренних дел обязан ответить и направить налоговому органу информацию о сотрудниках, назна- ченных для участия в выездной налоговой проверке. Орган внутренних дел может отказаться от участия в выездной налоговой проверке, если:

•в запросе отсутствуют факты, свидетельствующие о возможных нарушениях организациями и физическими лицами законодательства о налогах и сборах;

•цели привлечения сотрудников органа внутренних дел для участия в проверке не соответствуют компетенции органов внутренних дел;

•необходимость привлечения сотрудников органа внутренних дел в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих не обоснована.

При проведении выездной налоговой проверки сотрудники ФСЭНП пользуются всеми правами, предусмотренными Законом «О милиции» и Законом РФ от 12 августа 1995 г. ¹ 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности». Общую координацию осуществляемых в процессе проведения проверки мероприятий выполняет руководитель проверяющей группы — должностное лицо налогового органа. Порядок истребования документов в ходе совместной проверки регламентируется положениями п. 1 ст. 93 НК РФ. Таким образом, представители органов внутренних дел не вправе самостоятельно проводить изъятие документов. Такие действия возможны в силу ст. 11 Закона «О милиции» только по мотивированному постановлению начальника ОВД. А выездная налоговая совместная проверка проводится на основании решения начальника налогового органа. Акт совместной выездной налоговой проверки подписывается всеми участвовавшими в проверке должностными лицами налогового органа и сотрудниками органа внутренних дел, а также руководителем (представителем) проверяемой организации.

Правилами п. 3 ст. 102 НК установлен специальный режим доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну. В соответствии с ним доступ к таким сведениям имеют только должностные лица, включенные в специальный перечень. В целях реализации подразделениями по налоговым преступлениям системы МВД России полномочий по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений приказом МВД РФ от 26 декабря 2003 г. ¹ 1033 был утвержден перечень должностных лиц системы МВД России, пользующихся правом доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну.

106

Если выездной налоговой проверкой установлены факты административных правонарушений, должностные лица налоговых органов и сотрудники органов внутренних дел возбуждают дело об административном правонарушении. Его производство осуществляется в соответствии с подведомственностью и в порядке, установленном Кодексом РФ об административных правонарушениях. Полномочия по рассмотрению дел об административных правонарушениях, ранее рассматриваемых органами налоговой полиции, переданы органам внутренних дел, за исключением правонарушений, предусмотренных ст. 14.19 КоАП «Нарушение установленного порядка учета этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции».

Налоговый кодекс не предоставляет органам внутренних дел полномочий по проведению самостоятельных проверок налогоплательщиков в рамках осуществления мероприятий налогового контроля. Однако п. 4 ст. 11 Закона Российской Федерации от 18 апреля 1991 г. ¹ 1026-1 «О милиции», ст. 6 Федерального закона от 12 августа 1995 г. ¹ 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» предусмотрено, что сотрудники органов внутренних дел могут получать от граждан и должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копии с них, исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания, сооружения, уча- стки местности, транспортные средства проводить проверки организаций и физических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данные процедуры регулируются не законодательством о налогах и сборах, а уголовно-процессуальным законодательством, законодательством об оперативно-розыскной деятельности и законодательством об административных правонарушениях соответственно. Подобные проверки могут проводиться лишь до момента возбуждения уголовного дела, т.е. в рамках осуществления оперативно-розыскной деятельности. Полученная при этом информация является лишь основанием для проведения мероприятий налогового контроля, предусмотренных гл. 14 НК РФ. Инструкция от 22 января 2004 г. ¹ 76/АС-3-06/07 устанавливает порядок направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ. При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, в отношении организации или физического лица, орган внутренних дел направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения:

•в случае проведения органом внутренних дел проверки, ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с п. 25 ст. 11 Закона Российской

107

Федерации от 18 апреля 1991 г. ¹ 1026-I «О милиции» либо проверки при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, в соответствии с п. 35 ст. 11 Закона РФ «О милиции» — в десятидневный срок со дня подписания соответствующего акта проверки, ревизии;

•в случае если указанные действия не проводились — в десятидневный срок со дня выявления обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Налоговым кодек-

сом к полномочиям налоговых органов.

Не позднее трех дней со дня вынесения постановления о возбуждении уголовного дела, об отказе в возбуждении уголовного дела или его прекращении орган внутренних дел обязан уведомить об этом налоговый орган.

В свою очередь налоговый орган извещает в десятидневный срок принятом по поступившим материалам решении:

•о назначении выездной налоговой проверки (с указанием планируемого срока начала ее проведения) или о планируемом проведении камеральной налоговой проверки с истребованием дополнительных сведений, получением объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и уплаты налогов, а также проведением других действий по осуществлению налогового контроля в соответствии с Налоговым кодексом;

•об отказе в проведении мероприятий налогового контроля (с указанием оснований данного отказа).

Инструкция содержит исчерпывающий перечень оснований для отказа налогового органа в принятии решения о проведении мероприятий налогового контроля по представленным материалам. Это:

•отсутствие в представленных органом внутренних дел материалах фактов, свидетельствующих о нарушении законодательства о налогах и сборах;

•наличие обстоятельств, препятствующих проведению выездной налоговой проверки (если период деятельности организации или физического лица, в котором согласно материалам органа внутренних дел были совершены налоговые правонарушения, ранее был проверен налоговым органом по соответствующим видам налогов (за исключением случаев реорганизации и ликвидации организации), а также если материалы органа внутренних дел свидетельствуют о налоговых правонарушениях, совершенных в период времени, выходящий за три календарных года деятельности организации или физического лица, непосредственно предшествовавших году, в котором может быть проведена выездная налоговая проверка);

108

•наличие обстоятельств, препятствующих проведению камеральной налоговой проверки (если период деятельности организации или физического лица, в котором согласно материалам органа внутренних дел были совершены налоговые правонарушения, выходит за рамки срока проведения камеральной налоговой проверки).

Инспекция Федеральной налоговой службы России по г. Кемерово провела выездную налоговую проверку ООО «Казино Кузбасс», в том числе и по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на игорный бизнес за период с 1 января 2003 г. по 30 ноября 2006 г. Проверка осуществлялась при участии сотрудника органов внутренних дел и с использованием данных, ранее добытых сотрудниками органов внутренних дел. Проводя проверку и принимая решение, Инспекция использовала материалы проверки финансовохозяйственной деятельности Общества, поступившие из оперативнорозыскной части межрайонного отдела криминальной милиции по линии налоговых преступлений. Принятым решением ООО «Казино Кузбасс» привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на игорный бизнес в виде штрафа в сумме 600 тыс. руб.; по п. 2 ст. 129.2 Налогового кодекса Российской Федерации за нарушение установленного порядка регистрации в налоговых органах игровых автоматов в виде штрафа в сумме 18 млн руб.; также Обществу предложено уплатить суммы доначисленного налога на игорный бизнес в сумме 3 млн руб. и пени — 225 950 руб.

Арбитражный суд первой инстанции признал недействительным решение налоговой инспекции, указав, что материалы, полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий, были представлены в налоговый орган в нарушение Инструкции «О порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения», утвержденной совместным приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации и Министерства по налогам и сборам Российской Федерации ¹ 76 ¹ АС-3-06/37 от 22 января 2004 г. не в 10-дневный срок. Таким образом, не являются допустимым доказательством. Кассационная инстанция отменила решение суда, указав, что направленные органом внутренних дел в Инспекцию материалы содержали информацию, свидетельствующую о нарушении законодательства о налогах и сборах — игорном бизнесе, количестве используемых игровых столов. Нарушение срока направления материалов органами внутренних дел в налоговый орган не влечет утраты доказательственной силы этих материалов.

Принимая судебный акт, суд первой инстанции должен был принять факт использования в игорном бизнесе игровых столов, не зарегистрированных в налоговом органе, установленный сотрудни-

109

ками органов внутренних дел в ходе оперативных мероприятий и закрепленный в протоколе осмотра (обследования), и то, что уголовное дело в отношении директора Общества прекращено по не реабилитирующим основаниям — в связи с признанием вины и деятельным раскаянием1.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа, рассматривая дело Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы ¹ 19 по Санкт-Петербургу А.Б. Смелянской и общества с ограниченной ответственностью «Форум», признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы ¹ 19 по Санкт-Петербургу от 21 ноября 2006 г. ¹ 02-06/1284 о взыскании с Общества 1 372 113 руб. НДС с реализации товаров за март 2006 г. В основании решения инспекции лежали материалы, полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий органами внутренних дел. Ими устанавливалось, что счета-фактуры, подписываемые согласно подп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномо- ченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации, подписаны ненадлежащими лицами. А.И. Швец, которая числилась учредителем Общества, подтвердила, что за денежное вознаграждение предоставила паспорт для регистрации организации и подписывала документы, но какие конкретно — не помнит. Руководящую деятельность не осуществляла. Объяснения учредителя Общества, полу- ченные органами внутренних дел в ходе проведения оперативнорозыскных мероприятий и переданные налоговому органу, были признаны судом недопустимыми доказательствами, так как они могут являться лишь основанием для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, предусмотренных гл. 14 Налогового кодекса Российской Федерации. Инспекция была обязана в рамках выездной налоговой проверки проверить оперативные данные и доказать, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения и подписаны неустановленными лицами, а действия Общества и покупателей носят характер согласованных действий, направленных на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды2.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России ¹ 2 по Владимирской области была назначена выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты ООО «Х» налога на прибыль за период с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2003 г. и налога

1 Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 апреля 2008 г. ¹ Ф04-2488/2008(3840-А27—27)

2 Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 октября 2007 г. ¹ А56-9241/2007.

110