§ 5. Зачет и возврат излишне уплаченных или взысканных налогов

В процессе налогообложения иногда возникают ситуации, когда налог уплачивается либо взыскивается в большем размере, чем надлежит по за­кону. Переплата налога может произойти вследствие недостаточного зна­ния налогового законодательства, расчетных ошибок, добросовестного за­блуждения или других причин. Согласно ст. 78 НК РФ сумма излишне уп­лаченного налога может быть: 1) зачтена в счет предстоящих налоговых платежей налогоплательщика по этому или иным налогам; 2) направлена на погашение недоимки; 3) возвращена налогоплательщику.

Институты зачета и возврата в налоговом законодательстве направле­ны на защиту прав и имущественных интересов налогоплательщиков. Кроме того, они в определенных случаях применяются и к налоговым агентам. Согласно п. 11 ст. 78 НК РФ правила зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога распространяются также на переплату сборов и начисленных пеней.

Факт переплаты налога может быть обнаружен налоговым органом либо самостоятельно налогоплательщиком. Налоговый орган обязан сооб­щить налогоплательщику о каждом ставшем известным факте и сумме из­лишне уплаченного налога не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта. В этом случае налоговым органом налогоплательщику мо­жет быть направлено предложение о проведении совместной выверки уп­лаченных налогов. Как правило, такая выверка проводится в случаях, ко­гда отсутствует твердая уверенность в переплате налога. Зачет (возврат) переплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика.

Если налогоплательщику было отказано в удовлетворении заявления о зачете (возврате) либо это заявление не было рассмотрено налоговым ор­ганом в установленные сроки, налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней. В случае возникновения спора по вопросу осуществления зачета сумм из­лишне уплаченных либо взысканных налогов, в том числе по причине раз­ногласий о размере переплаты, такой спор может быть передан налогопла-

198

тельщиком на рассмотрение суда - путем предъявления иска о признании недействительным решения налогового органа либо иска о зачете упла­ченных сумм¹.

Подача налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете излишне уплаченных сумм налога - обязательный элемент для судебной защиты его прав и законных интересов. Необращение с таким заявлением может быть расценено судом как несоблюдение истцом досудебного по­рядка урегулирования спора, и он может оставить исковые требования на­логоплательщика о зачете без удовлетворения. Что касается возврата из­лишне взысканного налога, для этой процедуры досудебный порядок уре­гулирования спора налоговым законодательством не предусмотрен, поэто­му исковое заявление о возврате излишне взысканного налога подлежит судебному рассмотрению и без предварительного обращения налогопла­тельщика в налоговый орган с соответствующим заявлением.

Зачет переплаченного налога в счет предстоящих платежей осу­ществляется следующим образом. «Предстоящими платежами» в контек­сте ст. 78 НК РФ признаются налоги и сборы, пени, а также недоимка. На­логоплательщик должен подать письменное заявление в налоговый орган, который рассматривает такое заявление и в течение 5 дней после его полу­чения выносит решение о зачете. При этом обязательным условием высту­пает направление всей зачтенной суммы в тот же бюджет, в который ранее была направлена переплаченная сумма налога. Налогоплательщик должен быть проинформирован налоговым органом о вынесенном решении не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.

По заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма переплаченного налога может быть направлена на исполнение обя­занностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение не­доимки. Таким образом, налогоплательщик вправе по собственному ус­мотрению распорядиться переплаченной суммой налога, указав в своем за­явлении, куда ее следует направить. В любом случае эта сумма должна быть направлена в тот же бюджет, в который направлялась переплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если у налогоплательщика имеется недоимка по другим налогам.

Возврат излишне уплаченного налога производится налоговым орга­ном по письменному заявлению налогоплательщика. При наличии у него недоимки или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету, возврат производится только после зачета соответствующей суммы пере­плаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. Законодатель не устанавливает какого-либо срока для обращения налогоплательщика с заявлением о зачете сумм излишне уплаченного налога, то есть налогопла­тельщик не ограничен определенным сроком для реализации своего права

¹ См.: пп. 22-25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. — 2001. — № 7.

199

на зачет переплаченного налога - соответствующим правоотношениям за­конодатель придает бессрочный характер. Возможность применения здесь по аналогии трехлетнего срока на возврат излишне уплаченного налога на­логовым законодательством не предусмотрена.

Пропуск трехлетнего срока давности не препятствует гражданину об­ратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы нало­га в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ) (Определение КС РФ от 21.06.2001 № 173-О).

Возврат излишне уплаченного налога осуществляется в течение одно­го месяца со дня подачи налогоплательщиком заявления о возврате. Этот срок имеет важное значение при решении вопроса о начислении процен­тов. По общему правилу зачет (возврат) переплаченного налога произво­дится без начисления процентов на эту сумму. Однако при несвоевремен­ном возврате на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день просрочки. Процентная ставка равна ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дни нарушения срока возврата. Если уплата налога производилась в иностранной валюте, то проценты начисляются на сумму переплаченного налога, пересчитанную по курсу ЦБ РФ на день, когда произошла излиш­няя уплата налога.

Возврат суммы излишне уплаченного налога производится в валюте Российской Федерации за счет средств бюджета, в который произошла пе­реплата налога. Если налог был уплачен в иностранной валюте, то суммы переплаченного налога принимаются к зачету или подлежат возврату в ва­люте Российской Федерации по курсу ЦБ РФ на день, когда произошла пе­реплата налога.

Возврат (зачет) излишне взысканного налога имеет свои особенно­сти. При установлении факта излишнего взыскания налога налоговый ор­ган обязан не позднее одного месяца сообщить об этом налогоплательщи­ку. Сумма излишне взысканного налога подлежит безусловному возврату налогоплательщику. Однако при наличии у налогоплательщика недоимки или задолженности по пеням, причитающимся тому же бюджету, возврат излишне взысканной суммы производится только после зачета в счет по­гашения недоимки (задолженности).

Решение о возврате излишне взысканного налога принимается налого­вым органом на основании письменного заявления налогоплательщика. Такое заявление может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога. Этот срок является пресекательным, в случае его пропуска возврат налога возможен только в судебном порядке. Исковое заявление в суд должно быть подано в течение трех лет, начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога. Решение о возврате излишне взысканного налога принимается налоговым органом в

200

течение двух недель со дня регистрации заявления налогоплательщика, а судом - в порядке искового судопроизводства.

Сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет, в который были за­числены ранее суммы излишне взысканного налога¹. Начисление процен­тов компенсирует налогоплательщику имущественный ущерб, причинен­ный неправомерным взысканием с него государством излишних денежных сумм. Проценты начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Процентная ставка принимается равной дей­ствовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Сумма излишне взысканного налога и начисленные на эту сумму про­центы подлежат возврату налогоплательщику не позднее одного месяца со дня принятия решения налоговым органом, а в случае вынесения судом решения о возврате излишне взысканных сумм - в течение одного месяца после вынесения такого решения. Возврат суммы излишне взысканного налога, а также начисленных процентов производится в валюте Россий­ской Федерации за счет средств того бюджета (внебюджетного фонда), в доход которого излишне взысканный налог был зачислен ранее.