7.3. Калькуляція собівартості одиниці продукції. Методи калькулювання фактичної собівартості

Калькуляція собівартості — визначення витрат на виробництво і реалізацію продукції і їхнє угруповання по певних статтях.

На практиці застосовуються різні види калькуляції:

1. нормативна (розраховується відповідно до заводських галузевих норм і нормативів);

2. планова (калькуляція на плановий період з урахуванням специфіки підприємства);

3. звітна (яка фактично мала місце у кінці планового періоду).

Кожна з видів калькуляцій застосовується для досягнення певних цілей:

Нормативна — для економічно і технічно обґрунтованого визначення величини витрат, відповідно до передових норм і нормативах.

Планова — для визначення потреби в оборотних коштах, планування і розрахунку прибутку;

Звітна — для визначення відхилення від планової собівартості, контролю за використанням ресурсів і діяльністю структурних підрозділів.

Процедура калькулювання собівартості одиниці продукції передбачає розв’язання декількох методологічних проблем:

1. Вибір об’єкту калькулювання (продукція, процес тощо) та одиниць калькулювання (шт., метри, упаковки, тони тощо).

2. Вибір калькуляційних статей.

3. Вибір системи калькулювання витрат.

4. Вибір методу калькулювання та розподілу накладних витрат.

Основні системи калькулювання фактичної собівартості продукції:

• попередільна (попроцесна);

• позамовна.

1) Попередільна застосовується на підприємствах з масовим типом виробництва однорідної, за матеріалом, сировиною чи характером обробки, продукції, під час виробництва якої переважають фізико-хімічні і термічні операції, тобто виробництво йде безупинно по етапах (переділам).

Попередільне калькулювання передбачає групування виробничих витрат по підрозділах чи по виробничих процесах. Повні виробничі витрати акумулюються по двох основних статтях — прямі матеріали і конверсійні витрати (суми прямих витрат на оплату праці і віднесених на собівартість готової продукції заводських накладних витрат). Витрати сумують за визначений період часу по виробничих підрозділах безвідносно до виробів.

Собівартість одиниці виробу розраховується розподілом собівартості виробництва за визначений період на кількість виробів, випущених за цей період.

2) Позамовна - об'єктом калькулювання є виробниче замовлення в будь-якому типі виробництва.

Позамовне калькулювання виробничих витрат передбачає акумулювання витрат по окремих роботах, підрядах чи замовленнях. Така система калькулювання застосовується тоді, коли продукція виробляється окремими партіями чи серіями, чи коли вона виготовляється відповідно до технічних умов замовника.

Система позамовного калькулювання собівартості застосовується в тих виробництвах, де витрати матеріалів на технологічні цілі, основну заробітну плату виробничих робітників і загальновиробничі витрати легко співвіднести з конкретною продукцією чи виконанням яких-небудь послуг.

Калькулювання собівартості замовлення роблять у міру його закінчення. Усі витрати групують у картці чи відомості набору витрат. До завершення всіх робіт із замовлення витрати являють собою незавершене виробництво. Собівартість закінченого замовлення визначають підсумовуванням витрат.

Методи калькулювання собівартості продукції:

1. Калькулювання собівартості з неповним розподілом витрат (Direct costing) – калькулювання собівартості по перемінних витратах (чи сума покриття постійних витрат).

Використовується для управлінського обліку та ґрунтується на обліку конкретних виробничих витрат.

Метод калькулювання собівартості продукції, при якому усі витрати розділяються на перемінні і постійні, і постійні витрати відносяться на реалізовану продукцію. Постійні витрати всією сумою відносяться на фінансовий результат і не розносяться по видах продукції.

Даний метод припускає розбивку витрат на постійні і перемінні й отже дає можливість проводити аналіз беззбитковості; дає можливість більш гнучкого ціноутворення.

Запаси готової продукції на складі, при застосуванні даного методу, оцінюються по перемінних витратах.

2. Калькулювання собівартості з повним розподілом витрат (Absorpshen costing) – калькулювання собівартості по повних витратах (чи сума покриття невиробничих витрат).

Використовується для фінансового обліку.

Метод калькулювання собівартості продукції з розподілом усіх витрат між реалізованою продукцією і залишками продукції на складі. Даний метод заснований на розподілі усіх витрат, що включаються в собівартість, по видах продукції – тобто проводиться розрахунок повної собівартості. Передбачає розбивку витрат на прямі і непрямі (накладні). Запаси готової продукції на складі оцінюються по повній собівартості.

Тому що непрямі витрати розподіляються по видах продукції відповідно до визначеної бази, що фіксується в наказі про облікову політику, а абсолютно коректний розподіл неможливий, то завжди існує перекручування реальної собівартості окремих видів продукції. У результаті і ціни на ці види продукції можуть бути необґрунтованими, що приведе до підриву конкурентноздатності продукції.

Даний метод добре використовувати тоді, коли на підприємстві виробляється тільки один продукт чи сума загальновиробничих витрат істотно міняється по періодах, або при наявності довгострокових контрактів на виконання визначеного обсягу робіт.

Наведені методи калькулювання собівартості продукції є граничними, тобто на практиці можливо застосування принципів калькулювання одного чи обох методів одночасно, для вирішення різноманітних управлінських задач.

Вибір методів калькулювання собівартості з повним розподілом витрат передбачає необхідність розподілу непрямих витрат на кожен об'єкт калькулювання.

Існує декілька способів розподілу непрямих витрат:

1. За загальним коефіцієнтом розподілу – передбачає розрахунок єдиної загальнозаводської ставки розподілу непрямих витрат на базі об'ємозалежного носія витрат. При такому підході передбачається що усі зміни в непрямих витратах можуть бути відбиті за допомогою одного носія витрат.

2. За частковими коефіцієнтами розподілу - розрахунок окремих ставок розподілу для кожного елементу накладних витрат.

Крім того, процес розподілу непрямих витрат може відбуватися за наступними алгоритмами:

1) простий - передбачає наступні етапи:

• вибір економічно доцільної бази розподілу непрямих витрат;

• розподілення непрямих витрат на кожен об'єкт калькулювання відповідно до обраної бази розподілу.

2) двокроковий - передбачає наступні етапи:

• непрямі витрати розділяються на перемінні і постійні з використанням різних методів (наприклад, методом Чумаченко, за допомогою регресійного аналізу тощо);

• вибір економічно доцільної бази розподілу непрямих витрат;

• розподілення непрямих витрат на кожен об'єкт калькулювання відповідно до обраної бази розподілу.

Схема розподілу непрямих витрат двокроковим способом приведена на мал. 2.

Мал. 2. Порядок розподілу непрямих витрат двокроковим способом

Схема формування виробничої собівартості за умов двокрокового способу розподілу непрямих витрат представлена на мал. 3.

При розподілі постійних накладних витрат можуть виникнути нерозподілені постійні непрямі витрати, сума яких включається у витрати періоду і відбивається в складі собівартості реалізованої продукції. Наприклад, нерозподілені постійні загальновиробничі витрати – це витрати пов'язані з простоєм устаткування (дана ситуація виникає у випадку якщо, фактична потужність підприємства нижче нормальної). Необхідність їхнього виділення викликана потребами аналізу, оскільки даний вид витрат, фактично, є збитками від простою потенціалу підприємства.

Мал. 3. Схема формування собівартості готової продукції за двокроковим способом розподілення непрямих витрат

Приклади баз розподілу непрямих витрат наведено в табл. 4.

Таблиця 4

Приклади баз розподілу

Витрати	База розподілу
Заробітна плата персоналу, зайнятого управлінням виробництва	Заробітна плата Відпрацьовані години
Амортизація устаткування	Балансова вартість
Страхування устаткування	Кількість застрахованих одиниць
Страхування приміщення	Площа приміщень
Освітлення й опалення	Площа, що зайнята підрозділом
Непрямі матеріали	Вартість прямих матеріалів
Оренда приміщень	Площа приміщень

Вибір бази розподілу непрямих витрат визначається специфікою підприємства, його галузевими особливостями, а також співвідношенням окремих статей витрат у структурі загальних витрат підприємства.

Некоректний розподіл непрямих витрат по видах продукції і підрозділам може привести до:

• невідповідності співвідношення цін на окремі продукти і ринкового попиту;

• необґрунтованого зниження обсягів випуску деяких продуктів;

• невірній оцінці діяльності підрозділів підприємства.