Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Профессиональная этика бухгалтеров. Учебник для СПО
.pdf
31
советы этих обществ осуществлять проверку баланса, отчета о распространении
прибыли и докладывать о результатах проверки на общих собраниях акционеров.
С 1908 г. при Лейпцигской Высшей Коммерческой школе была начата
специальная подготовка бухгалтеров-ревизоров (срок обучения — 1 год). На
отделение принимались только лица, имеющие высшее экономическое образование и опыт бухгалтерской работы.
В 1932 г. в Германии был создан Институт аудиторов в результате передачи ему функций ранее существовавшего Института ревизии и попечительства, просуществовавший до 1945 г. После окончания Второй мировой войны в
Дюссельдорфе был образован Институт аудиторов, который в ноябре 1954 г.
был переименован в Институт аудиторов в Германии. За это время Дюссельдорфский институт, проводя профессиональную деятельность на всей территории Германии, завоевал высокий авторитет, что позволило ему стать общегерманской организацией.
В настоящее время для обозначения профессии аудитора в Германии используется термин «виртшафтспрюфер», что буквально означает «контролер
экономики». Этот термин защищен законодательно, а все иные, применявшиеся
ранее в ходе исторического развития Германии (ревизор, финансовый инспектор и пр.), в профессиональном обиходе не встречаются.
Что касается США, то в справочниках американских городов фамилии
бухгалтеров, оказывающих профессиональные услуги, стали указываться с
1850 г.
В 1896 г. губернатор штата Нью-Йорк обнародовал акт «О регулировании
профессии бухгалтера». В нем было сказано, что бухгалтером мог стать любой
гражданин старше 21 года, с хорошей репутацией, постоянно проживающий в
Нью-Йорке или имеющий в штате свой бизнес. Только на таких условиях он
имеет возможность получить звание дипломированного бухгалтера и иметь
квалификационный сертификат на право деятельности. Позже подобные законы были приняты и в других штатах.
В конце XIX — начале XX в. во всех штатах были организованы бухгалтерские общества. Самым первым считается Американская ассоциация общественных бухгалтеров (American Association of Public Accountants — AAPA)
(20 августа 1887 г.), которая потом была преобразована в Институт бухгалтеров. Четыре года спустя формируется Американское общество дипломированных бухгалтеров, стать участником которого мог специалист с дипломом и сертификатом на право деятельности. В 1936 г. эти две организации объединились
в Американский институт дипломированных бухгалтеров.
В начале XX в. получить сертификат можно было при положительной
сдаче экзаменов по теории бухгалтерского учета, практической бухгалтерии,
32
аудиту и коммерческому праву. Для получения звания необходимо было пройти обучение или практику в бухгалтерии в течение 3–5 лет. Причем в отличие
от английской системы бухгалтера, не обязывали состоять в профессиональном
объединении1.
Еще одно профессиональное объединение, получившее юридическое
признание в 1896 г., возникло в штате Нью-Йорк. Его члены стали именоваться
«дипломированными общественными (присяжными) бухгалтерами» (Certified
Public Accountants — CPA) после получения сертификата Совета университета
штата. В течение десятилетия такая практика распространилась на все штаты, а
это привело к тому, что можно было стать дипломированным общественным
(присяжным) бухгалтером (CPA), не будучи членом AAPA, и наоборот. Сложность выхода из такого парадоксального для бухгалтерской практики положения заключалась в том, что признание бухгалтера дипломированным было правовой прерогативой каждого штата.
В 1917 г. AAPA была преобразована в Американский институт бухгалтеров (American Institute of Accountants — AIA) с более строгими квалификационными требованиями, но при этом для AIA обладание сертификатом CPA не
было обязательным. Четыре года спустя организовалось альтернативное AIA
Американское общество дипломированных общественных бухгалтеров
(American Society of Certified Public Accountants — ASCPA) с единственным
критерием членства — наличием сертификата CPA какого-либо штата. Таким
образом, в течение 15 лет две организации представляли американских бухгалтеров, пока в 1936 г. они не слились, сохраняя название AIA, которое окончательно в 1957 г. было заменено на Американский институт присяжных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accountants — AICPA).
Нужно отметить, что термин "присяжный" применительно к американскому бухгалтеру используется при переводе отчасти условно, чтобы обеспечить соответствие британскому присяжному бухгалтеру (chartered accountant).
Строго говоря, американские бухгалтеры именовались "дипломированными
общественными", что подчеркивало не только их квалификацию, но и принадлежность к частному, а не государственному сектору экономики.
В Соединенных Штатах существовали и другие бухгалтерские организации, например: Национальная ассоциация бухгалтеров (NAA), Американская
ассоциация преподавателей университетов, позже Американская бухгалтерская
ассоциация (AAA), Организация финансовых руководителей (FEI).
В 1972 г. был основан Институт управленческого учета (Institute of
Management Accounting — IMA).
1
Германова А. Указ. соч.
33
В 1916 г. была основана Американская ассоциация преподавателей университетов по бухгалтерскому учету, а в 1935 г. она сменила свое название на
Американскую бухгалтерскую ассоциацию (AAA). С самого начала своего существования эта организация финансировала исследования в области разработки учетных принципов и стандартов, для которых характерен фундаментальный теоретический подход. Ассоциация издает журналы «Accounting Review» и
«Accounting Horizons».
Большой заслугой американской бухгалтерии следует признать выработку положений профессиональной этики. Впервые это требование выдвинул Роберт Честер Монтгомери1, но создателем этики бухгалтера можно считать
Джона Ленсинга Кэри2 (1900–1984). Начиная с 1946 г., им были написаны и
опубликованы следующие работы:
– «Профессиональная бухгалтерская этика»;
– «Профессиональная этика присяжного бухгалтера»;
– «Этические стандарты бухгалтерской профессии» (в соавторстве с Вильямом Дохерти).
Первый кодекс этики был принят Американской ассоциацией бухгалтеров (ААА) в 1987 г. Этический кодекс бухгалтера имеет огромную моральную
и профессиональную силу. Он оказывает влияние и на статус бухгалтеров в
фирме, и на организаторскую структуру бухгалтерского учета3.
Государственные преобразования в России, коснувшиеся всех сфер экономики, включая финансы, связаны с именем Петра Великого. В XVII в. правительство Петра I решительно признало отсталость России и встало на путь всесторонней реформы, которая затронула многие стороны хозяйственной и социальной жизни страны. Не избежала коренного изменения и постановка учета.
Уже в 1710 г. в правительственной газете «Ведомости о военных и иных делах»
появилось малопонятное слово «бухгалтер». В это время учету и контролю
уделялось огромное внимание. Инструкции по организации учета издавались
как государственные акты. Первый государственный акт, в котором нашли место вопросы учета, датируется 22 января 1714 г. Положения этого документа
были обязательны для государственного аппарата и государственной промышленности.
Первая попытка внедрения аудита в России предпринималась также Петром I. Согласно его указу, должность аудитора появилась в армии в 1716 г.
1
Роберт Честер Монтгомери (1872–1953) — американский бухгалтер, педагог, соучредитель
«Прайсвотерхаус Куперс», автор многочисленных книг по ревизии и налогообложению.
2
Джон Ленсинг Кэри (1900–1984) — представитель американской бухгалтерской мысли XX в., созда-
тель современной этики бухгалтера.
3
Бухгалтерский учет в США и англоязычных странах в 20 веке. URL: https://studwood.net/1990240/
buhgalterskiy_uchet_i_audit/buhgalterskiy_uchet_angloyazychnyh_stranah?ysclid=lx2s93yuwm704796250 (дата обра-
щения: 06.06.2024).
34
Аудиторы были призваны расследовать имущественные споры, при этом часто
совмещали обязанности делопроизводителя, секретаря, следователя и прокурора. Таким образом, аудиторы были причислены к воинским чинам и лишь в
1797 г. были переведены в статские чины. В 1867 г. в ходе проведения военносудебной реформы должность аудитора была упразднена.
Первые учебники по бухгалтерскому учету появились в России в XIX в. В
1888 г. профессиональный бухгалтер А.М. Вольф1 начал выпускать журнал
«Счетоводство». В 1892 г. выдающийся бухгалтер Е.Е. Сиверс2 предложил понимать под счетоводством практическую деятельность, а под счетоведением —
науку об учете.
Первое коммерческое училище (Демидовское коммерческое училище)
было открыто в 1772 г. при Московском Воспитательном доме.
Состав предметов, изучаемых в Демидовском коммерческом училище,
представлен на рис. 1.3.
Рис. 1.3. Перечень предметов, преподававшихся
в Демидовском коммерческом училище
1
Вольф Адольф Маркович (1854–1920) — бухгалтер, член Болонской академии счетоводов, действи-
тельный член Национального общества итальянских счетоводов, член-корреспондент Института нидерландских счетоводов (Роттердам).
2
Сиверс Евстафий Евстафьевич (1858–1917) — глава Петербургской школы бухгалтерского учета.
35
Выпускникам Демидовского училища давалось звание личного почетного
гражданина, чин XIV класса (детям дворян и чиновников), а также присваивалось звание кандидата коммерции (окончившим с отличием).
Серьезное отношение к бухгалтерской отчетности возникает с момента
создания акционерных обществ. Еще в 1836 г. в стране было всего лишь десять
акционерных предприятий, а в начале XX в. их было около 2,5 тыс. К концу
XIX в. и практики, и теоретики, и даже законодатели всерьез заинтересовались
проблемами бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.
В конце XIX в. в России, как и в других странах, существовала особая
форма предоставления бухгалтерских услуг, например, бухгалтерские кабинеты
или счетные конторы, деятельность которых не была должным образом урегулирована.
Торговое законодательство того времени требовало от коммерческих деятелей содержать бухгалтерию в надлежащем виде в соответствии с родом торговли. Это заставило основателей общества задуматься о том, что права и обязанности бухгалтеров должны быть зафиксированы документально, а звание
"бухгалтер" должно иметь определенную градацию: главный бухгалтер, бухгалтер и помощник бухгалтера. Присуждать разные степени и звания должно
официальное учреждение. Оно бы защищало интересы бухгалтеров, следило за
соблюдением законных прав, осуществляло административную юрисдикцию.
В России были предприняты три попытки создания профессиональных
организаций бухгалтеров и аудиторов (присяжных бухгалтеров), путем образования:
1) в 1894 г. — Института присяжных бухгалтеров;
2) в 1909 г. — Института бухгалтеров;
3) в 1928 г. — Института государственных бухгалтеров-экспертов.
В экономической печати обсуждались различные аспекты формирования
профессиональных требований к бухгалтеру и разработки этических норм его
поведения, но, как правило, все авторы сходились во мнении, что члены института бухгалтеров будут должны соблюдать положения Кодекса этики, хотя в
печати встречались и иные точки зрения: «Аттестаты о благонадежности, —
писал В. Миляев, — не могут быть вполне мерилом нравственных качеств...
действовать может только страх ответственности перед судом или обществом»1.
1
Цит. по: Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.
36
Спорным был вопрос о квалификации профессиональных бухгалтеров. В
сущности, варьируя названиями, все сходились в том, что люди счетной профессии должны быть разделены по степени квалификации на три категории:
Категории счетных работников — членов института бухгалтеров по степени квалификации, выделяемые в проектах российских ученых, и требования
к ним представлены в Приложении 1.
За годы Советской власти в России была создана уникальная система
учета, которая полностью соответствовала предъявляемым к ней требованиям.
В условиях плановой экономики и централизованного руководства сформировалась национальная система учета, отличительные черты которой представлены на рис. 1.4.
Рис. 1.4. Отличительные черты бухгалтерского учета в СССР
Основными требованиями к бухгалтеру, предъявляемыми в этот период,
являлись:
− признание своей ответственности перед обществом;
− приверженность к единой системе ценностей;
− честность, объективность и непредвзятость;
− ответственность за работу предприятия и ее результаты;
Специфические черты бухгалтерского учета в СССР
централизованный и государственный подходы к учету
сильная социальная политика с уравнительными тенденциями
максимально полный охват в учете каждого индивидуума как
субъекта трудовых отношений и как налогоплательщика
максимальная экономия затрат
высокая точность взаиморасчетов между отдельными хозяйствующими субъектами и объектами
скрупулезность при оформлении отчетных документов
37
− уважение к коллегам;
− соблюдение субординации;
− умение конструктивно критиковать и с благодарностью принимать
критику;
− постоянное повышение квалификации.
Что касается наличия профессионального образования, для возможности
претендовать на должность бухгалтера, то оно приветствовалось. Но на работу
в бухгалтерию можно было устроиться и после окончания школы, но для дальнейшего карьерного роста следовало получить специальное профессиональное
образование. Учитывая, что образование в СССР было бесплатным, а обучающимся предоставлялись оплачиваемые учебные отпуска, эта проблема решалась достаточно быстро.
Перечень должностных обязанностей главного бухгалтера и бухгалтеров
представлен в Квалификационном справочнике должностей руководителей,
специалистов и других служащих, утвержденном Постановлением Минтруда
России от 21.08.98 № 37 (Приложение 2).
На протяжении всех лет социалистического хозяйства учет в стране
непрестанно развивался и совершенствовался «эволюционным» путем: разрабатывались и внедрялись его новые формы, пересматривались и корректировались планы счетов, изменялись формы бухгалтерской отчетности, внедрялись
механизация и автоматизация учета. Это определяло необходимость повышения квалификации бухгалтеров. Как правило, повышение квалификации осуществлялось раз в 5 лет, путем направления сотрудников на соответствующие
курсы. Центры повышения квалификации были созданы по всей стране. Особой
популярностью пользовалось Всесоюзное общество «Знание» — просветительская и пропагандистская организация в СССР, возникшая в 1947 г.
Переход экономики нашей страны на условия рыночных отношений, появление в связи с этим новых фактов хозяйственной деятельности, передача
предприятий из государственной собственности в коллективную и частную
собственность, потребовали известных дополнений, а по некоторым операциям — и перестройки в системе бухгалтерского учета.
В этот период резко возросла потребность в бухгалтерах, что было связано с ростом количества хозяйствующих субъектов. По всей стране открывались
краткосрочные бухгалтерские курсы, для тех, кто хотел изучить предмет подробнее, была возможность получить среднее специальное образование в колледжах, училищах или высшее образование в вузах. Подготовку специалистов в
38
области бухгалтерского учета вели не только экономические институты и университеты, но и отраслевые технические вузы. На протяжении десятилетий
наборы именно на эту специальность практически всегда превышали плановые
цифры. Возможность заочного обучения, а позже и дистанционного обучения,
позволяла получать высшее профессиональное образование лицам, уже работающим в этой области. Однако само по себе высшее образование, полученное
бухгалтером в вузе, еще не является гарантом его компетентности.
В настоящее время фундаментальные основы национальной системы учета определяет Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № ФЗ-402, устанавливающий единые правовые и методологические основы построения и ведения бухгалтерского учета всеми экономическими субъектами Российской
Федерации.
В соответствии с законодательством Российской Федерации, хозяйствующий субъект (по решению его руководителя) может выбрать один из следующих вариантов организации бухгалтерского учета:
1) оставить обязанности по ведению учета за руководителем лично —
актуально в основном для небольших организаций, имеющих штат в несколько
человек и совершающих ограниченное количество хозяйственных операций;
использующих в основном упрощенные схемы налогообложения.
2) предусмотреть в штатной структуре предприятия отдельную бухгал-
терскую службу, называемую обычно бухгалтерией, возглавляемую главным
бухгалтером — наиболее распространенный способ, а для крупных коммерческих предприятий — единственно возможный;
3) возложить обязанности по ведению бухгалтерского учета на бухгалте-
ра, выполняющего обязанности в качестве штатного сотрудника либо по сов-
местительству;
4) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета центра-
лизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеруспециалисту:
– передать ведение учета централизованной бухгалтерии — централи-
зованные бухгалтерии создаются обычно при органах государственной власти
или местного самоуправления в целях экономии средств и ресурсов; ведут бухгалтерский учет одновременно нескольких учреждений, подведомственных
этому органу (например, школ, поликлиник и т.п.);
– заключить договор аутсорсинга с фирмой, оказывающей финансовые
услуги (например, с аудиторской компанией), удаленно и/или онлайн;
39
–
заключить договор
аутстаффинга
с фирмой, оказывающей финансовые услуги (например, с аудиторской компанией), которая предоставляет специалиста (бухгалтера) для работы в офисе заказчика.
С 2011 г. необходимую для бухгалтера квалификацию устанавливает Фе-
деральный закон от 06.12.2011 № 402 «О бухгалтерском учете». Согласно нормативному документу, наличие высшего образования необходимо главному
бухгалтеру в государственных учреждениях, инвестиционных фондах и страховых организациях. Кроме того, такой специалист должен иметь опыт работы по
профилю и не привлекаться к уголовной ответственности.
В коммерческих организациях ориентируются также и на требования
профстандарта «Бухгалтер», утвержденного Министерством труда Приказом
№ 103н от 21 февраля 2019 г. Стандарт содержит требования, предъявляемые к
бухгалтерам четырех квалификационных уровней:
1. Рядовой сотрудник. Достаточно наличия профильного среднего про-
фессионального образования по направлению подготовки «Экономика и управление» или прохождения курсов переподготовки по профилю (при отсутствии
такого образования). Наличие опыта не обязательно.
2. Руководитель отдела бухгалтерии. При наличии высшего профильного
образования должен иметь опыт работы не менее 5 лет. Также должность могут
занимать специалисты, имеющие среднее профильное образование или высшее
непрофильное при условии прохождения курсов переподготовки. Требуемый
стаж — 7 лет.
3. Главный бухгалтер. Необходимо высшее профильное образование или
непрофильное плюс курсы переподготовки. Опыт работы на руководящих
должностях в сфере финансов — не менее 5 лет.
4. Начальник службы бухучета или коммерческий директор. При наличии
высшего профильного образования требуется опыт работы на руководящей
должности в области финансов не менее 3 лет. Если высшего образования по
профилю нет, то дополнительно понадобится пройти курсы профпереподготовки и отработать не менее 5 лет в сфере бухучета.
На должность главного бухгалтера обычно принимается лицо с высшим
экономическим образованием, желательно, чтобы это лицо прошло аттестацию
на звание профессионального бухгалтера — главного бухгалтера.
В необходимых случаях на должность главного бухгалтера может быть
назначено лицо, не имеющее высшего специального образования, при наличии
у него стажа работы по специальности не менее трех лет.
40
Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ установлены требования к
главному бухгалтеру в:
− ПАО (за исключением кредитных организаций);
− страховых организациях и НПФ;
− акционерных инвестиционных фондах;
− управляющих компаниях паевых инвестиционных фондов;
− иных экономических субъектах, ценные бумаги которых допущены к об-
ращению на организованных торгах (за исключением кредитных организаций);
− органах управления государственных внебюджетных фондов;
− органах управления государственных территориальных внебюджетных
фондов.
В частности, главный бухгалтер вышеназванных организаций должен со-
ответствовать следующим требованиям:
1) иметь профессиональное высшее образование;
2) обладать стажем работы, который связан с ведением бухучета или со-
ставлением финансовой отчетности (также допускается аудиторская деятельность) от 3 лет из последних 5 календарных, если высшее образование в этой
сфере отсутствует — от 5 лет из последних 7 календарных;
3) не иметь судимости в экономической сфере (неснятой и непогашенной).
Главный бухгалтер, в том числе работающий на аутсорсе, должен иметь
высшее образование; стаж работы, связанной с ведением бухучета и составлением БФО либо с аудиторской деятельностью, но не менее 3 лет (на аутсорсе в
некоторых случаях — 5) из последних 5 календарных лет, а при отсутствии
высшего образования в области бухучета и аудита — не менее 5 лет из последних 7 календарных лет и др. Такие же требования изложены в п. 4 ст. 7
№ 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности бухгал-
тера) назначается на должность и освобождается от должности руководителем
организации.
К кандидатам на эту ответственную должность, их профессионализму и
личностным качествам, работодатели предъявляют целый комплекс требований
(табл. 1.3).
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]