Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Учебное пособие-1
.pdf
ных основ и стандартов, что дает возможность обновлять их основные
положения в тренде развития деятельности компаний.
Так, 29 марта 2018 г. Совет по МСФО опубликовал новую редакцию Концептуальных основ финансовой отчетности, в которой обновлены структура документа и определения активов и обязательств, а
также появилось руководство по оценке и прекращению признания
активов
и обязательств, представлению и раскрытию данных в финан-
совой отчетности по МСФО.
Структура Концептуальных основ в редакции 2018 года представлена в табл. 11.
Таблица 11
Структура Концептуальных основ в редакции 2018 года
Глава Название
Введение Статус и назначение Концептуальных основ МСФО
Глава 1 Цель представления финансовой отчетности общего назна-
чения
Глава 2 Качественные характеристики полезной финансовой ин-
формации
Глава 3 Финансовая отчетность и отчитывающееся предприятие
Глава 4 Элементы финансовой отчетности
Глава 5 Признание и прекращение признания
Глава 6 Оценка
Глава 7 Представление и раскрытие информации
Глава 8 Концепция капитала и поддержания капитала
В опубликованных Концептуальных основах предусмотрены изме-
нения разной направленности:
1. В разделе, посвященном цели финансовой отчетности, сделан
акцент на том, что она имеет отношение к финансовой отчетности общего назначения, что соответствует практике применения МСА. Вместе с тем в Концептуальных основах подчеркивается, что информация,
представленная в финансовой отчетности, также должна
помогать
пользователям оценить эффективность руководства компании в управлении экономическими ресурсами.
2. В составе качественных характеристик дается явная ссылка на
понятие осмотрительности и говорится, что соблюдение осмотрительности позволяет поддержать нейтральность представленных данных.
231
Осмотрительность определяется как проявление осторожности при
вынесении суждений в условиях неопределенности.
3. В действующих Концептуальных основах нет прямой ссылки на
принцип приоритета экономического содержания над юридической
формой. Тем не менее разработчики стандартов считают, что раскрытие информации в финансовой отчетности в соответствии с их экономическим содержанием, а не юридической формой,
приведет к ее
правдивому представлению.
4. Появилась новая глава, касающаяся финансовой отчетности и
отчитывающегося предприятия, в которой определена цель составления финансовой отчетности, интерпретируемая как предоставление
информации об элементах финансовой отчетности, которая будет полезна для пользователей при оценке будущих чистых экономических
поступлений в компанию и способности руководства использовать
экономические ресурсы.
В этой главе упоминаются два основных отчета: отчет о финансовом положении и отчет о финансовых результатах, другие отчеты
объединены под названием «прочие формы и раскрытия». Также в
этой главе определено, что данные финансовой отчетности представляются за определенный период и содержат сравнительную информацию, а также в определенных обстоятельствах – прогнозные
данные.
Новым для Концептуальных основ является понятие «отчитывающееся предприятие», под которым подразумевается сторона экономической деятельности, которая имеет четко обозначенные границы.
5. Ключевые изменения Концептуальных основ коснулись определений элементов финансовой отчетности, сравнительная характеристика которых в редакции Концептуальных основ 2010 года и 2018 года представлена в табл. 12.
Новое в документе
– включение понятия экономического ресурса в
определения актива и обязательства, а также отказ от применения в
определениях элементов финансовой отчетности понятий увеличения
(уменьшения) экономической выгоды.
Выражение «экономический ресурс» вместо термина «ресурс» подчеркивает, что Совет МСФО больше не воспринимает активы как некие
физические объекты, а рассматривает их как набор определенных прав
Определения активов и обязательств также больше не относятся к будущим притокам или оттокам экономических выгод. Вместо этого определение экономического ресурса относится к потенциалу актива или
обязательства производить или передавать экономические выгоды.
.
232
Таблица 12
м
у
Сравнительная характеристика определений элементов финансовой
отчетности в соответствии с Концептуальными основами
в редакции 2010 года и 2018 года
Элемент
финансовой
отчетности
Активы
Обязательства
Доходы
Расходы
Концептуальные основы
2010 года
Ресурс, контролируемый ко
панией в результате прошлых
событий, приводящий к уве-
личению экономической выгоды
Существующая обязанность
компании в результате прошлых событий, погашение
которой приведет к уменьше-
нию экономической выгоды
Увеличение экономической
выгоды в виде увеличения
активов или уменьшения
обязательств, которое приведет к увеличению капитала, не связанного с вкладами
участников
Уменьшение экономической
выгоды в виде уменьшения
активов или увеличения
обязательств, которое приведет к уменьшению капитала, не связанного с вкладами участников
Концептуальные основы
2018 года
-
Существующий экономиче-
ский ресурс, контролируемый
компанией в результате прошлых событий
Существующая обязанность
компании в результате прошлых событий, погашение
которой приведет к уменьшению экономических ресурсов
Увеличение стоимости активов либо уменьшение обязательств, которое приводит к
увеличению собственного капитала, кроме случаев, когда
такое увеличение связано с
вкладами в капитал его
частников (собственников)
Уменьшение стоимости активов либо увеличение обязательств, которое приводит к
уменьшению собственного
капитала, кроме случаев, когда такое уменьшение связано с распределением капитала
между его
ственниками)
участниками (соб-
Критерии признания и характеристика экономического ресурса в
соответствии с Концептуальными основами 2018 года представлены на
рис. 12.
Определения доходов и расходов в Концептуальных основах отредактированы таким образом, чтобы они отвечали требованиям, предъ-
233
являемым к активам и обязательствам через понятие экономического
ресурса.
Экономический ресурс
Право
Экономический ресурс может производить экономические выгоды, если дает право
организации или наделяет ее способностью:
a) получить контрактные денежные потоки или другой
экономический ресурс;
б) обменяться экономическими ресурсами на выгодных условиях;
в) способствовать притоку денежных средств или препятствовать
оттоку денежных средств, используя экономический ресурс;
г) получить деньги или другие экономические ресурсы
путем продажи;
д) погасить обязательство путем передачи экономического ресурса
Потенциал для получения
экономических выгод
Рис. 12. Критерии признания и характеристика экономического ресурса
в соответствии с Концептуальными основами 2018 года
В контексте этого следует правильно интерпретировать права, которые составляют экономические ресурсы и могут принимать следующие формы:
1) права, установленные договором или законодательством;
2) права, возникающие из обязательства третьей стороны;
3) другие права, которые предоставляют предприятию возмож-
ность получить будущие экономические выгоды, недоступные другим
сторонам.
Безусловно, в большинстве случаев право приобретается
путем за-
ключения контракта. Остальные источники права встречаются реже,
234
но также могут привести к появлению актива. Например, право может
возникнуть в силу исполнения закона или судебного решения или же
вследствие обязательств другой стороны, а также может быть получено путем создания или приобретения интеллектуального права, к которому у других нет доступа. По логике Концептуальных основ 2018 года, каждое право
компании – это отдельный актив.
Если говорить о потенциале для получения (или выбытия) экономического ресурса, то в этом контексте важно понять, чем же все-таки
отличается приток (отток) экономической выгоды в редакции Концептуальных основ 2010 года от введенного в редакции 2018 года экономического ресурса.
Ранее не было четкого разграничения между
ресурсом и возникающими от него экономическими выгодами, именно поэтому в новой
редакции сделан акцент на том, что актив не равен будущим экономическим выгодам, так как компания не может их контролировать. Компания контролирует текущее право, в котором заключена возможность
получить будущие экономические выгоды. В контексте этого также
отмечается, что
контроль в определении актива является неким связующим звеном между экономическим ресурсом и компанией. Компания
контролирует экономический ресурс, если у нее есть возможность
управлять использованием этого экономического ресурса и получать
экономические выгоды, а также препятствовать другим его использовать и получать от него выгоды.
Контроль обычно возникает из юридических прав,
однако возможны и другие источники. Контроль не гарантирует, что компания получит будущие экономические выгоды, но при этом означает, что если
ресурс будет производить экономические выгоды, то компания – это та
сторона, которая их получит прямо или косвенно.
Для определения обязательства потенциал, связанный с выбытием
экономического ресурса не должен быть несомненным
или вероятным,
он может быть низким или даже зависеть от события в будущем, что
скажется лишь на процедуре признания обязательства или потребует
дополнительного раскрытия. Единственно, что необходимо, – обязанность должна уже существовать, и хотя бы в одном случае от компании должна требоваться передача экономических ресурсов.
Обязательство передать экономические ресурсы –
это обязательства:
заплатить деньги;
передать товары или предоставить услуги;
235
передать экономические ресурсы в случае возникновения буду-
щего события и т. д.
Вступление в силу определенного закона само по себе не инициирует появление текущей обязанности. Она возникает, только если компания получила экономические выгоды или выполнила действия, на
которые распространяется этот нормативный акт. Текущая обязанность существует, даже если
передача экономических ресурсов не мо-
жет быть выполнена до определенного момента в будущем.
6. В Концептуальных основах обновлены критерии признания элементов финансовой отчетности и выделены ситуации, связанные с прекращением признания, чего в предыдущей версии не было.
Так, в отчете о финансовом положении признаются активы, обяза-
тельства или капитал (если
это соответствует их определению), в отчете о финансовых результатах – доходы и расходы, если они обеспечивают пользователей финансовой отчетности:
уместной информацией об активах или обязательствах и о лю-
бых доходах, расходах или изменениях в капитале;
достоверным представлением актива или обязательства и любых
доходов, расходов или изменений в
капитале.
Для прекращения признания элементов в финансовой отчетности
необходимо правдиво представить:
активы и обязательства, полученные в результате финансовой
операции или другого события, которые привели к прекращению признания;
изменение активов и обязательств компании в результате сделки
или другого события.
7. В составе Концептуальных основ важной является глава «Оцен-
ка»,
в которой раскрываются различные методы оценки элементов финансовой отчетности (историческая и текущая стоимость, справедливая стоимость, стоимость использования). Документ содержит таблицу
с обзором информации, которую можно получить с помощью методов
оценки, а также определяет факторы, которые необходимо рассмотреть
при определении базы оценки (уместность, правдивое представление,
улучшение качественных характеристик данных и
снижение затрат на
их получение, специфические факторы при первоначальной оценке).
При этом Концептуальные основы не содержат указаний по выбору
конкретного метода оценки, так как он будет зависеть от цели пред-
236
ставления финансовой отчетности, улучшения качества финансовой
информации и ограничения затрат.
8. В заключительной главе Концептуальных основ, касающейся
представления и раскрытия информации, дается указание, какую информацию включать в отчеты, как ее представлять и раскрывать.
Впервые в документе вводится понятие отчета о финансовых результатах вместо отчета о совокупном доходе, однако Совет
МСФО не определяет, должен ли этот отчет включать информацию по двум отчетам,
как раньше (отчет о прибылях и убытках и отчет о прочем совокупном
доходе).
Резюмируя вышеизложенные изменения в Концептуальных основах
финансовой отчетности, можно сделать выводы:
произошедшие изменения направлены на усиление полезности
финансовой информации, представляемой в финансовой отчетности по
МСФО;
наиболее значимыми изменениями являются корректировки
определений элементов финансовой отчетности через введение понятия экономического ресурса, что вызывает определенные сложности в
их оценке для представления в финансовой отчетности;
в целом редакция Концептуальных основ позволяет добиться
сближения подходов к представлению качественной финансовой отчетности и достоверному аудиту ее показателей.
9.2. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ПО МСФО
Сфера применения МСФО 1 (IAS 1) «Представление финансовой
отчетности» – это финансовая отчетность общего назначения в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности
(МСФО):
отдельной компании и консолидированная финансовая отчет-
ность групп компаний;
всех отчитывающихся торговых, производственных и иных ком-
мерческих компаний, как в государственном, так
и в частном секторе,
включая: банки и прочие финансовые учреждения; страховые компании.
Некоммерческие и государственные организации могут применять
IAS 1 по принципу аналогии.
237
МСФО 1 не применяется к промежуточной финансовой отчетности. Для этого существует МСФО 34 (IAS 34) «Промежуточная финансовая отчетность»
Полный комплект финансовой отчетности включает в себя:
1) отчет о финансовом положении по состоянию на дату окончания
периода;
2) отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе за пе-
риод;
3) отчет об изменениях
в собственном капитале за период;
4) отчет о движении денежных средств за период;
5) примечания, состоящие из краткого обзора значимых положений
учетной политики и прочей пояснительной информации;
6) сравнительную информацию за предшествующий период;
7) отчет о финансовом положении на начало предшествующего пе-
риода в случае, если организация применяет какое-либо
положение
учетной политики ретроспективно или осуществляет ретроспективный
пересчет статей в своей финансовой отчетности.
Организация может использовать для этих отчетов наименования,
отличные от принятых в настоящем стандарте. Например, организация
может использовать название «Отчет о совокупном доходе» вместо
названия «Отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе».
Организация может представлять единый отчет
о прибыли или
убытке и прочем совокупном доходе, в котором прибыль или убыток и
прочий совокупный доход представляются в двух разделах. Эти разделы должны быть представлены вместе, при этом первым представляется раздел о прибыли или убытке, за которым сразу следует раздел о
прочем совокупном доходе. Организация может представлять
раздел о
прибыли или убытке в форме отдельного отчета о прибыли или убытке
за период. В таком случае этот отдельный отчет о прибыли или убытке
следует расположить непосредственно перед отчетом, в котором представляется совокупный доход и который должен начинаться с показателя прибыли или убытка.
В полном комплекте финансовой отчетности
организация должна
представлять все финансовые отчеты как равные по степени значимости.
Основные требования к финансовой отчетности по МСФО 1:
1. Организация представляет раздельно активы и обязательства, а
также доходы и расходы. Осуществление взаимозачета в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или о финан-
238
совом положении, кроме случаев, когда взаимозачет отражает сущность операции или другого события, затрудняет пользователям как
понимание совершенных операций, других возникших событий и
условий, так и прогнозирование будущих денежных потоков организации. Оценка активов в нетто-величине за вычетом оценочных резервов –
например, оценка запасов за вычетом оценочного резерва на их уста
ревание или оценка дебиторской задолженности за вычетом оценочного резерва по сомнительным долгам – не является взаимозачетом.
2. Кроме того, организация представляет на нетто-основе прибыли
и убытки, возникающие по группе аналогичных операций, например,
положительные и отрицательные курсовые разницы или прибыли и
убытки, возникающие по финансовым инструментам, предназначенным для торговли. Однако
организация представляет такие прибыли и
убытки раздельно, если они являются существенными.
3. Организация должна представлять полный комплект финансовой
отчетности (включая сравнительную информацию) как минимум ежегодно. В том случае, когда организация изменяет дату окончания своего отчетного периода и представляет финансовую отчетность за период, продолжительностью больше или меньше одного года
, организация
должна раскрыть в дополнение к периоду, за который составлена финансовая отчетность:
основание для использования периода большей или меньшей
продолжительности, и
тот факт, что суммы, представленные в финансовой отчетности,
не являются в полной мере сопоставимыми.
4. За исключением случаев, когда другие МСФО допускают или
требуют иного, организация должна
представлять сравнительную информацию за предшествующий период по всем суммам, отраженным в
финансовой отчетности за текущий период. Организация должна
включать сравнительную информацию в отношении информации описательного и поясняющего характера, если она уместна для понимания
финансовой отчетности за текущий период.
5. Организация должна представлять как минимум два отчета о
финансовом положении
, два отчета о прибыли или убытке и прочем
совокупном доходе, два отдельных отчета о прибыли или убытке (если
такие представляются), два отчета о движении денежных средств и два
отчета об изменениях в собственном капитале, а также относящиеся к
ним примечания.
-
239
6. В некоторых случаях информация качественного характера,
представленная в финансовой отчетности за предшествующий период
(предшествующие периоды), продолжает быть уместной и для текущего периода.
7. Организация должна использовать один и тот же порядок пред-
ставления и классификации статей в финансовой отчетности от периода к периоду, кроме случаев, когда:
значительное
изменение характера операций организации или
пересмотр ее финансовой отчетности не оставляет сомнений в том, что
иной порядок представления или классификации был бы более подходящим, учитывая предусмотренные МСФО (IAS) 8 критерии выбора и
применения учетной политики;
одним из МСФО требуется изменение порядка представления.
8. Организация должна четко обозначать и выделять финансовую
отчетность
из состава прочей информации, опубликованной вместе с
ней в одном документе.
9. Организация должна четко обозначить каждый финансовый отчет и примечания. Кроме того, организация должна разместить на видном месте следующие данные и повторять их, когда это необходимо
для правильного понимания представленной информации:
наименование отчитывающейся организации или иные способы
ее отождествления, а также любое изменение в этих данных по сравнению с предшествующим отчетным периодом;
является ли данная финансовая отчетность отчетностью отдель-
ной организации или группы организаций;
дату окончания отчетного периода или период, к которому отно-
сится данный комплект финансовой отчетности или примечания;
валюту представления финансовой отчетности
, как этот термин
определен в МСФО (IAS) 21;
степень округления сумм, представляемых в финансовой отчет-
ности.
Отчет о финансовом положении
1. Минимум статей, представляемых в отчете:
основные средства;
инвестиционная недвижимость;
нематериальные активы;
240
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]