Добавил:

ivanov666 Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.

Вуз:

Башкирский Государственный Аграрный Университет

Предмет:

[НЕСОРТИРОВАННОЕ]

Файл:

Основы налогового планирования. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлению «Экономика»

.pdf

Скачиваний:

Добавлен:

07.09.2026

Размер:

2 Мб

Скачать

☆

<<< < Предыдущая 1 2 3 4 5 67 / 257 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 > Следующая >>>

Выше были приведены некоторые положения, доказывающие приоритетность цели оптимизации финансового результата по сравнению с минимизацией суммы начисленных налогов. Как отмечалось, увеличение прибыли может являться одной из основных целей проведения налоговой оптимизации. В качестве аналитической модели целевой функции получения прибыли предлагается использовать линейную аддитивную модель. В соответствии с главой 25 Налогового кодекса прибыль определяется как полученный доход, уменьшенный на сумму произведенных расходов. Таким образом, в самом общем виде прибыль можно представить следующей аналитической моделью:

Ï = Ä – Ð,

ãäå Ä — доходы;

Р — произведенные расходы (включая налоги).

В зависимости от финансового результата можно выделить следующие виды целевых рисков в налоговом планировании:

 риск упущенной выгоды (полученная прибыль меньше ожи-

даемого значения за счет увеличения налоговых отчислений);

 риск прямых финансовых потерь (за счет начисления пени,

штрафных и иных санкций за нарушения налогового законодательства).

Однако в целом проблема использования критериев суммы начисленных налогов и прибыли в качестве целевой функции налогового планирования заключается в том, что помимо собственно налоговых факторов на их размер оказывают влияние другие финансово-экономические параметры, в том числе объем деловой активности (измеряемый в частности, выручкой от продаж). В результате в некоторых случаях вычленить из совокупного отклонения прибыли отклонение, обусловленное влиянием именно факторов, связанных с налоговыми правоотношениями (а именно данные отклонения и характеризуют размер ущерба или выгоды, связанных с налоговыми факторами), затруднительно. Кроме того, не всегда рост прибыли за счет оптимизации налогов в абсолютном выражении сопровождается повышением показателей рентабельности (оборота, доходов, активов и пр.) за счет снижения уровня налоговой нагрузки по отношению к показателям деловой активности.

С этой точки зрения уровень налоговой нагрузки, соизмеряющий сумму начисленных налогов и показателей деловой активности, является более адекватным показателем для использования в качестве целевой функции налогового планирования и оценки налогового риска.

Налоговая ситуация хозяйствующего субъекта характеризуется не только показателями абсолютной и относительной налоговой нагрузки, но и показателями уплаченных налогов, влияющими не на формирование прибыли, а на денежный поток. Применение способов отсрочки и растягивания налоговых выплат увеличивает чистый дисконтированный денежный приток и сказывается на улучшении текущей платежеспособности. Отметим, что максимизация чистого дисконтированного денежного притока, как в теоретических работах, так и в практической ситуации, иногда выдвигается как приоритетная цель финансового менеджмента в сравнении с максимизацией прибыли или рентабельности. Данные обстоятельства позволяют сделать вывод о возможности и актуальности использования критерия «дисконтированный денежный поток» в качестве результативного показателя налогового планирования и, целевой функции оценки риска в налоговом планировании. В общем виде модель дисконтированного денежного потока для использования при оценке налогового риска можно представить следующим образом:

НП

ДДП

где ДДП — дисконтированный денежный поток (текущая стоимость

будущих денежных потоков);

ÍÏ

— налоговые платежи, подлежащие уплате в i-м периоде;

r — коэффициент дисконтирования;

n — число годовых периодов налоговых выплат.

()

Если учитывается внутригодовое распределение налоговых платежей, следует использовать модифицированный вариант формулы:

⋅

НП

ДДП

ãäå m — число внутригодовых подпериодов выплат (при помесячном

планировании m =12).

(/)

В качестве коэффициента дисконтирования традиционно предлагается использование следующих показателей: среднерыночной доходности; рентабельности вложений; цены капитала; индекса инфляции. Выбор конкретного показателя определяется в конкретной ситуации исходя из поставленных задач и предпочтений менеджмента.

Обобщение моделей, которые могут быть использованы в качестве целевой функции налогового планирования и применительно к которым могут применяться методы оценки финансовых рисков в налоговом планировании, представлено в табл. 2.4.



ñî-

—

Усредненное мнение ряда экспертов о

предполагаемой вероятности наступ-

ления рискового события

/m,

P =

— вероятность риска по оценке k-го эксперта;

ãäå P

Является комплексным критерием

риска в классической теории пред-

принимательского риска, объединяю-

щим показатели величины возможных

()RYPY=⋅ ,

ãäå R — критерий оценки риска (математическое ожида-

m — число экспертов

íèå); Y — ожидаемые потери (например, среднее по зафик-

потерь и вероятности их возникновения

сированным случаям негативных последствий); P(Y) — âå-

роятность потерь, определенная субъективным или объек-

= ,

()

тивным способом. При объективном способе

ãäå P(Y) — вероятность потерь; n — число событий с неус-

пешным исходом; N — общее число аналогичных событий

Характеризует риск абсолютного от-

клонения уровня налоговой нагрузки

(либо величины штрафных санкций) от

среднего наблюдаемого значения по

данным статистики прошлых периодов

с вероятностью 68,3%. Вероятность

()



ставляет 94,5%, в пределах 3

отклонений фактических значений от

среднего в пределах величины 2

99,7%

— среднее значение уровня налого-

— уровень налоговой нагрузки (либо величина начис-

ãäå X

вой нагрузки (либо начисленных санкций) за все налоговые

периоды или по совокупности налогоплательщиков; n —

логоплательщику;

число налоговых периодов или налогоплательщиков

ленных санкций) за i-й налоговый период или по i-ìó íà-

Показатель Формула расчета Экономическая интерпретация

Таблица 2.4. Показатели, используемые для оценки налоговых рисков

Субъективная вероят-

ность наступления рис-

кового события на базе

групповой экспертной

оценки

Математическое ожида-

ние потерь

Среднее квадратическое

отклонение по налоговой

нагрузке и начисленным

санкциям

Продолжение табл. 2.4



Дает оценку риска отклонения факти-

ческого значения целевой функции

налогового планирования (суммы

начисленных налогов, прибыли после

налогообложения, уровня налоговой

нагрузки или дисконтированного де-

нежного потока после налогообложе-

ния) от планового значения на основе

статистики прошлых периодов

Показывает, на сколько процентов

изменится величина налога(ов) при

изменении факторного показателя на

—

РH

– увеличение /

пл

факт

()

пл

факт



— фактическое и плановое значения

X è

ãäå

= ,

Эн

вый период соответственно

целевой функции налогового планирования за i-й налого-

где Эн — коэффициент эластичности налога;

увеличение / снижение налоговых платежей, вызванное

снижение фактора, влияющего на налог

влиянием определенного фактора;

Показатель Формула расчета Экономическая интерпретация

Среднее квадратическое

отклонение фактических

значений целевой функ-

ции налогового планиро-

вания от плановых зна-

чений

Коэффициент эластично-

сти налогов

Ýòàï 4. Сбор информации для оценки налоговых рисков. Назначение этапа — сформировать информационный массив о величине показателя, выбранного в качестве целевой функции налогового планирования, а также рискообразующих факторах. Характер и объем собранной информации, релевантной для оцениваемой ситуации, непосредственным образом определяет, какие методы оценки финансовых рисков в налоговом планировании могут быть далее применены.

Ýòàï 5. Анализ применимости методов оценки налоговых рисков в конкретной ситуации с учетом имеющегося информационного массива. Вид осуществляемого налогового планирования, а также характер и объем собранных данных о налоговых параметрах и факторах, оказывающих на них влияние, определяет методы, которые можно использовать для оценки риска. Например, в условиях ограниченности (или отсутствии) статистической базы необходимых показателей по данным предприятия для оценки налогового риска могут быть использованы качественные методы оценки, к группе которых относят экспертный и рейтинговый методы, а также метод аналогий. Наличие существенного массива фактических данных по оцениваемым показателям за прошлые периоды или в пространственном разрезе позволяет применить экономико-статистические методы оценки, относящиеся к группе количественных. При оперировании плановыми (прогнозными) данными для оценки риска из группы количественных следует применять аналитические методы.

Ýòàï 6. Оценка налоговых рисков выбранным методом. На этом этапе предполагается проведение непосредственных процедур количественной или качественной оценки рисков, а также сравнение результатов полученной оценки с допустимым уровнем риска. Подробное изложение вопроса применения методов оценки финансовых рисков в налоговом планировании представлено в следующем параграфе работы.

Ýòàï 7. Разработка мероприятий по оптимизации уровня риска. Если полученная оценка налогового риска превышает приемлемый уровень, возникает необходимость применения методов оптимизации риска. Основными методами снижения уровня риска и его последствий являются: 1) отказ (уклонение); 2) сокращение риска;

3) передача (аутсорсинг); 4) финансирование риска за счет различных источников (страхование, покрытие потерь из текущего дохода, резервов и пр.).

Показатели оценки налоговых рисков, методика их расчета и экономическая интерпретация систематизированы в табл. 2.4.

Вопросы и задания для самоконтроля

1. Как решаются в современной экономической литературе вопросы о включении в расчет налогового бремени НДС и НДФЛ?

2. Какие модели расчета налогового бремени существуют в современной экономической литературе?

3. Дайте определение дефиниции налогового бремени.

4. Каковы критерии определения эффективности налогового планирования на предприятии?

5. Какие факторы влияют на показатель «налоговое бремя предприятия»?

6. Какие показатели эффективности налогового планирования существуют?

7. Дайте определение налоговых рисков.

8. Перечислите этапы методического подхода оценки налоговых рисков.

9. Перечислите классификационные признаки налоговых рисков.

10. Какие целевые функции вы знаете для оценки налоговых рисков?

11. Какие качественные и количественные методы оценки налоговый рисков вы знаете?

12. Какие методы оптимизации рисков вы можете назвать?

Глава 3

Методология

налогового планирования

3.1. Налоговое поле предприятия

Налоговое поле определяет полный перечень обязательных пла- тежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды и является основой для составления среднесрочных и текущих планов налоговых платежей и налоговых календарей.

Налоговое поле является ситуационным методом налогового планирования и представляет собой информационную налоговую базу, включающую в себя перечень налогов, подлежащих уплате хозяйствующим субъектом исходя из осуществляемых им видов деятельности, статуса, места расположения, наличия структурных подразделений; размеры ставок; источники начисления; виды и размеры льгот; сроки уплаты и получателей.

Данный документ является основой для составления налогового паспорта организации. Утвержденной формы налогового паспорта для хозяйствующего субъекта нет, следовательно, налогоплательщик разрабатывает этот документ самостоятельно. В основе разработки предлагается использование налогового паспорта региона.

Приведем примерный перечень разделов налогового паспорта хозяйствующего субъекта

1. Общая характеристика предприятия.

2. Основные социально-экономические показатели организации.

3. Сведения о счетах банка и иных кредитных учреждениях.

4. Показатели организации, используемые для расчета налогов и

сборов в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды.

5. Выпадающие доходы.

6. Данные о проверках налогоплательщика.

7. Задолженность по налогам и сборам в бюджетную систему.

8. Эффективность налогового планирования.

Более подробно см.: Сидорова Е.Ю. Налоговое планирование: Курс лекций. М.:

Экзамен, 2006. С. 64—65.

3.2. Учетная политика

для целей налогообложения

К основным инструментам налогового планирования относится учетная политика организации.

Учетная политика для целей налогообложения — выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Обязанность принятия учетной налоговой политики закреплена в следующих главах Налогового кодекса РФ:

 в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» (ст. 167);

 в главе 25 «Налог на прибыль организаций» (ст. 313);

 в главе 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» (п. 2 ст. 339);

 в главе 26.4 «Система налогообложения при выполнении со-

глашений о разделе продукции» (п. 16 ст. 346.38).

Налоговая учетная политика организации должна решать следующие вопросы:

 организация ведения налогового учета (силами работников

бухгалтерии, отдельного специализированного подразделения либо привлеченных внешних специалистов и т.п.);

 разработка системы налоговых регистров для расчета налога

на прибыль организаций;

 разработка системы документооборота для заполнения нало-

говых регистров и т.д.

При формировании учетной политики для целей налогообложения по конкретному вопросу ведения налогового учета осуществляется выбор одного из нескольких вариантов, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования налогообложения в Российской Федерации. Многовариантность учета показателей деятельности хозяйствующего субъекта позволяет использовать налоговую политику в целях налоговой оптимизации.

Если у организации есть филиалы, представительства или другие обособленные подразделения, то в учетной политике следует предусмотреть:

 сроки представления данных в головную организацию;

 порядок уплаты налогов;

 порядок ведения книг покупок и продаж;

 порядок выставления счетов-фактур и т.п.

Изначально предполагается, что налоговую учетную политику организация применяет с момента создания и до момента ликви-

дации, то есть, как сказано в статье 313 НК РФ, последовательно от одного налогового периода к другому. Это происходит:

 при изменении законодательства о налогах и сборах или

применяемых методов учета;

 если налогоплательщик начал осуществлять новые виды дея-

тельности.

Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета организация принимает с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Учетная политика для целей обложения НДС применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Она является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Есть элементы учетной политики, которые налогоплательщик изменить не вправе. Например, метод определения количества добытого полезного ископаемого, названный в главе 26 Кодекса. Этот метод организация применяет в период ведения деятельности по добыче полезного ископаемого. Изменить данный метод можно только в случае внесения поправок в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением технологии их добычи. В подобной ситуации либо утверждается новый приказ об учетной политике, либо вносятся изменения в прежний.

Поскольку в налоговом учете, впрочем, как и в бухгалтерском, применяется принцип последовательности учетной политики, принимать новую учетную политику каждый год не нужно. Налоговая политика, срок действия которой в приказе не ограничен календарным годом, применяется вплоть до момента утверждения новой учетной политики. Проще говоря, утвердить учетную политику для целей налогообложения можно раз и навсегда, а при необходимости — вносить в нее поправки. Однако налоговое законодательство постоянно меняется и внесения поправок в прежнюю учетную политику бывает недостаточно. Может возникнуть необходимость в принятии новой учетной политики. Поэтому нужно отслеживать изменения, происходящие в налоговом законодательстве, и корректировать учетную политику для целей налогообложения.

Вновь созданные организации применяют учетную политику с момента создания. Срок для утверждения учетной политики такой категорией налогоплательщиков прямо установлен только для целей исчисления НДС — не позднее окончания первого налогового периода (п. 12 ст. 167 НК РФ). Впрочем, глава 25 Кодекса содержит обязанность налогоплательщика определять и закреплять в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отра-

жения новых видов деятельности. Для вновь созданной организации любые виды деятельности будут новыми. Кстати, если в учетной политике не предусмотрены необходимые элементы, в качестве дополнения к ней должны быть приняты принципы и порядок отражения новых видов деятельности.

Учетная политика для целей налогообложения, как и любой другой документ, имеет свою структуру и состоит, как правило, из двух разделов.

Первый раздел — общий. В нем устанавливаются правила ведения налогового учета, указываются лица, ответственные за его ведение, и т.д. Если в состав организации входят обособленные подразделения, то в учетной политике закрепляется срок представления сведений в головной офис для сводного учета по организации в целом.

Во втором разделе приводятся правила формирования налоговой базы по конкретным налогам. Группировать эти правила целесообразно по видам налогов.

На сегодняшний день выбор положений, которые можно закрепить в учетной политике для целей налогообложения, частью второй Налогового кодекса предусмотрен, в частности:

 для налога на добавленную стоимость;

 налога на прибыль организаций;

 налога на добычу полезных ископаемых;

 акцизов;

 налогообложения при выполнении соглашений о разделе

продукции.

Положения, которые необходимо закреплять в учетной политике, в большинстве своем перечислены в главе 25 НК РФ. В других главах Кодекса подобных норм намного меньше.

Все элементы учетной политики по каждому налогу условно подразделяются на две группы:

1) основную — это элементы учетной политики, обязательного наличия которых требует Налоговый кодекс либо на которые в нем есть прямые ссылки;

2) дополнительную — это элементы учетной политики, которые не являются обязательными либо которые прямо не отнесены Налоговым кодексом к элементам учетной политики, но в нем предусмотрена норма, позволяющая налогоплательщику выбрать один из предложенных вариантов.

Но не все элементы даже из основной группы нужно закреплять в учетной политике. Некоторые из них не являются обязательными, так как находятся в прямой зависимости от наличия у организации закрепляемого элемента. Нет необходимости включать способы налогового учета объектов, которые отсутствуют в организации, даже

<<< < Предыдущая 1 2 3 4 5 67 / 257 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 > Следующая >>>

Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]