Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налог на прибыль. Учебное пособие
.pdf
стоимость полученных материалов или иного имущества
при демонтаже или ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подп. 18
п. 1 ст. 251 НК РФ, т.е. подлежащих уничтожению);
другие доходы, установленные ст. 250 НК РФ.
Перечень внереализационных доходов является открытым, по-
этому в их составе следует учитывать и те доходы, которые прямо
не предусмотрены в этом перечне (за исключением доходов, не
учитываемых для целей налогообложения (ст. 251 НК РФ)).
Например, в течение отчетного периода организация «Омега» получила следующие доходы:
выручку от реализации продукции собственного произ-
водства 118 тыс. руб., в том числе НДС 18 тыс. руб.;
выручку от реализации покупных товаров 59 тыс. руб.,
в том числе НДС 9 тыс. руб.;
денежные средства по договору займа в размере
150 тыс. руб.;
компьютер, полученный безвозмездно от физического
лица. Рыночная цена такого компьютера 34 тыс. руб.
В соответствии со ст.ст. 248, 249 НК РФ выручка от реализации собственной и покупной продукции для целей исчисления налога на прибыль составит 150 тыс. руб. Суммы НДС,
предъявленные и полученные от покупателей, в составе налогооблагаемых доходов не учитываются.
В состав внереализационных доходов организация должна
включить полученный безвозмездно компьютер, стоимостью
34 тыс. руб.
Заемные средства в соответствии со ст. 251 не облагаются налогом.
Общая сумма доходов отчетного периода составит всего
184 тыс. руб.
21
2.4. Классификация расходов
По общему правилу расходы – это тот показатель, на который
организация может уменьшить полученный доход. В соответствии
с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются затраты, которые отвечают одновременно следующим требованиям:
расходы должны быть экономически обоснованы;
расходы должны быть документально подтверждены;
расходы должны быть произведены для деятельности, на-
правленной на получение дохода.
Таким образом, любые обоснованные и документально под-
твержденные расходы, понесенные организацией в связи с ее производственной и иной деятельностью, направленные на получение
дохода, оценка которых выражена в рублях, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Подтверждать обоснованность и экономическую оправданность
затрат в конкретной ситуации могут следующие доказательства
(ФАС Западно-Сибирского федерального округа):
необходимость осуществления затрат по экономическим,
юридическим, экологическим, социальным и иным основаниям;
связь затрат с получением дохода (возможностью его получения);
обусловленность затрат особенностями производственного
процесса.
Однако не могут быть экономически оправданными расходы,
которые связаны с ведением деятельности, нарушающей нормы
законодательства.
Например, не являются экономически оправданными расходы организации в связи с запретом компетентных органов на
продажу ее продукции, поскольку она не соответствует установленным требованиям закона.
Под документально подтвержденными расходами понимаются
затраты, подтвержденные:
документами, оформленными в соответствии законодатель-
ством Российской Федерации;
22
документами, оформленными в соответствии с обычаями
делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на
территории которого были произведены соответствующие расходы;
документами, косвенно подтверждающими произведенные
расходы (в т.ч. таможенная декларация, приказ о командировке,
проездные документы, отчет о выполненной работе в соответствии
с договором или внутренним распорядительным документом);
другими документами (акты приема-передачи товаров, счета
на оплату, выставленные поставщиками, отгрузочные документы
поставщиков и т.д.).
При этом нужно иметь в виду, если контрагент не состоит на
налоговом учете или исключен из ЕГРЮЛ, налогоплательщик не
сможет доказать, что расходы документально подтверждены.
И еще важный принцип: произведенные расходы должны быть
направлены на получение доходов (в т.ч. в последующем), т.е. расходы должны соотноситься с характером деятельности организации, а не с получением прибыли. Причем по правилам гл. 25
НК РФ расходы признаются и при отсутствии доходов. Главное,
чтобы расходы в принципе осуществлялись в рамках деятельности, по которой предполагается получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также от условий
осуществления и направлений деятельности налогоплательщика
подразделяются на расходы:
связанные с производством и реализацией;
внереализационные.
Все понесенные организацией расходы подразделяются на сле-
дующие группы:
расходы, которые учитываются при налогообложении при-
были (ст.ст. 253–269 НК РФ);
расходы, которые не учитываются при налогообложении
прибыли (ст. 270 НК РФ);
расходы, признаваемые в особом порядке;
расходы, принимаемые в пределах установленных норм.
23
Расходы, связанные с производством и реализацией
Расходы, связанные с производством и реализацией, включают:
1) расходы, связанные:
с изготовлением (производством), хранением и доставкой
товаров;
с выполнением работ, оказанием услуг;
с приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг,
имущественных прав);
2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техниче-
ское обслуживание основных средств и иного имущества, а также
на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
3) расходы на освоение природных ресурсов;
4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские
работы;
5) расходы на обязательное и добровольное страхование;
6) прочие расходы, связанные с производством и реализацией.
Все расходы, связанные с производством и (или) реализацией,
подразделяются на четыре вида:
материальные расходы;
расходы на оплату труда;
суммы начисленной амортизации;
прочие расходы.
2.5. Материальные расходы
Перечень материальных расходов установлен ст. 254 НК РФ и
является открытым; это означает, что в состав данных расходов
могут быть отнесены любые иные затраты, отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. непосредственно связанные с технологическими особенностями производственного процесса.
Материальными расходами являются:
затраты на сырье и (или) материалы, запасные части, ком-
плектующие, которые используются в производственном процессе;
24
затраты на упаковку продукции;
затраты на приобретение инвентаря, спецодежды и другого
неамортизируемого имущества;
затраты на топливо, воду, энергию всех видов, расходуемые
на технологические цели;
затраты на приобретение работ, услуг производственного
характера;
потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транс-
портировке в пределах норм естественной убыли;
технологические потери при производстве и транспортировке;
затраты на содержание и эксплуатацию основных средств и
иного имущества природоохранного назначения.
Стоимость материально-производственных запасов, которые вклю-
чаются в материальные расходы, определяется исходя из цен приобретения (без учета НДС и акцизов), за исключением отдельных
случаев. В частности, в стоимость сырья и материалов включаются:
цена приобретения с учетом стоимости невозвратной тары;
комиссионное вознаграждение, уплаченное посреднику;
ввозные таможенные пошлины и сборы;
расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с
приобретением МПЗ.
Иные затраты на приобретение МПЗ подлежат учету в их стои-
мости только в том случае, когда для них не установлен специальный порядок учета.
Например, не могут увеличивать стоимость МПЗ проценты по заемным средствам, курсовые разницы, так как они
учитываются в составе внереализационных расходов. Однако
такие затраты учитываются при определении бухгалтерской
стоимости, в связи с чем между данными налогового учета и
бухгалтерского учета возникает разница.
Стоимость МПЗ, прочего имущества в виде излишков, выяв-
ленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного
25
при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при частичной ликвидации основных
средств, определяется как сумма дохода, признанного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пп. 8, 13 и 20 ст. 250
НК РФ (п. 2 ст. 254 НК РФ). При передаче таких МПЗ в производство их рыночная стоимость, ранее учтенная во внереализационных доходах, включается в состав материальных расходов
(абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ).
Порядок определения стоимости безвозмездно полученных
МПЗ при их списании в производство или реализацию до 2015 г.
не был предусмотрен на том основании, что расходы на их приобретение не осуществлялись. С 2015 г. в целях совершенствования гл. 25 НК РФ установлено, что рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету
цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах,
действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны
быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.
При использовании налогоплательщиком в качестве сырья,
материалов, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и
т.д. продукции собственного производства, их оценка производится на основе прямых расходов, определяемых по правилам
ст.ст. 318, 319 НК РФ.
При списании сырья и материалов в производство (реализацию)
размер материальных расходов определяется в соответствии
с принятым в учетной политике организации методом оценки (п. 8
ст. 254 НК РФ).
Организация может выбрать один из трех следующих методов:
1) метод оценки по стоимости единицы запасов;
2) метод оценки по средней стоимости;
3) метод оценки по стоимости первых по времени приобрете-
ний (ФИФО).
26
С 1 января 2015 г. из числа методов оценки сырья, материалов и
покупных товаров исключен четвертый метод – «по стоимости
последних по времени приобретения» (ЛИФО).
Порядок применения методов оценки не раскрыт в Налоговом
кодексе РФ. Однако эти методы аналогичны методам оценки, которые применяются в бухгалтерском учете.
В то же время в бухгалтерском учете метод ЛИФО использо-
вался только до 2008 г. Поэтому если в налоговом учете налогоплательщиком был установлен метод ЛИФО, то он был обязан
вести учет возникающих налогооблагаемых временных разниц.
С 2015 г. методы оценки в налоговом учете приведены в соответствие с бухгалтерским учетом.
Кроме того, с 1 января 2015 г. стоимость инструментов, при-
способлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования,
спецодежды, других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и иного имущества, не являющегося амортизируемым, можно списывать в течение
более чем одного отчетного периода. При этом необходимо принимать во внимание срок использования имущества или иные экономически обоснованные показатели.
В течение года произвольно менять используемый метод оцен-
ки недопустимо, т.к. вносить изменения в учетную политику
можно лишь с начала нового налогового периода (за исключением
случаев изменения налогового законодательства) (абз. 6 ст. 313
НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 г.
№ 20-12/005962).
Для того чтобы выбрать оптимальный метод оценки, нужно
проанализировать динамику рыночных цен на сырье и материалы.
Также стоит определить ценовые перспективы ближайшего времени исходя из различных факторов (например, прогнозируемого
экспертами роста цен на топливо и т.п.).
Метод оценки по стоимости единицы запасов, как правило,
применяется по уникальным, особым МПЗ. Их замена на другие
МПЗ может повлечь за собой ущерб для производственного про-
27
цесса. К таким МПЗ, например, могут быть отнесены предметы
искусства, авторские произведения, драгоценные камни и пр.
Если объемы используемых материалов и сырья большие, то
целесообразно использовать метод оценки на основе средней
стоимости. При этом есть два способа определения средней стоимости: взвешенный и скользящий. При взвешенной оценке организация определяет среднюю стоимость с учетом всех товаров, поступивших за месяц, при скользящей – с учетом товаров, приобретенных до момента их отгрузки. Если цены растут, выгоднее
взвешенная оценка.
Например, на начало октября на складе находятся 500 товаров общей стоимостью 20 тыс. руб. 10 октября организация
купила 200 товаров за 7 тыс. руб. 21 октября продала 300 товаров, а 30 октября купила еще 100 товаров за 6 тыс. руб.
Взвешенная оценка. Общее количество остатков на складе
на 1 октября и поступлений за месяц – 800 шт. (500 + 200 + 100),
совокупная стоимость 33 тыс. руб. (20 тыс. + 7 тыс. + 6 тыс.).
Средняя стоимость товара – 41,25 руб. (33 000 : 800). В расходы можно списать 12 375 руб. (300 шт. × 41,25).
Скользящая оценка. Количество остатков и товаров, поступивших до продажи партии, – 700 шт. (500 + 200), стоимость – 27 тыс. руб. (20 тыс. + 7 тыс.). Средняя стоимость –
38,57 руб. (27 000 : 700). Расходы – 11 571 руб. (300 × 38,57).
Метод ФИФО предпочтительно применять, когда предполага-
ется снижение цен на МПЗ.
2.6. Расходы на оплату труда
К расходам на оплату труда в соответствии со ст. 255 НК РФ
относятся любые начисления, как в денежной, так и в натуральной
форме, в пользу работников, если они предусмотрены:
законодательством Российской Федерации;
трудовыми договорами (контрактами);
коллективными договорами.
28
К расходам на оплату труда относятся:
суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным
окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами
оплаты труда;
начисления стимулирующего характера, в том числе премии
за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и
окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в
труде и иные подобные показатели;
начисления стимулирующего и (или) компенсирующего ха-
рактера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том
числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное
время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий,
расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных,
особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу
в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии
с законодательством Российской Федерации;
стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соот-
ветствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов;
расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в со-
ответствии с законодательством Российской Федерации бесплатно
либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной
одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой
работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на
приобретение или изготовление организацией форменной одежды
и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников
к данной организации;
расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время
отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации; фактические расходы на оплату проезда работников и лиц,
находящихся у этих работников на иждивении, к месту использо-
29
вания отпуска на территории Российской Федерации и обратно
(включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к
ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, – для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем, –
для иных организаций; доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время; расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени,
связанного с прохождением медицинских осмотров;
денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соот-
ветствии с трудовым законодательством Российской Федерации;
начисления увольняемым работникам, в том числе в связи
с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. Начислениями признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем с 2015 г. при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами, отдельными соглашениями, коллективными договорами и локальными нормативными актами;
единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки
за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством Российской Федерации;
надбавки, обусловленные районным регулированием опла-
ты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и
коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических
условиях;
надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего
Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского
Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими
условиями;
расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с за-
конодательством Российской Федерации на время учебных отпус-
30
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]