Международные стандарты государственного финансового контроля особенности правового регулирования. Учебное пособие
.pdfСоответствующие аудиторские доказательства могут быть получены через сочетание запросов и других процедур оценки риска, например, подтверждения запросов путем наблюдения или проверки документов. К примеру, путем опроса сотрудников и руководства проверяемой организации, аудитор может получить представление о понимании персоналом деловой практике и этического поведения. Аудитор может определить, имеется ли письменный кодекс поведения.
Аудитору также необходимо рассмотреть, действуют ли в организации процедуры для выявления бизнес-ри- сков, имеющих отношение к финансовой отчетности, и как оценивается значимость этих рисков, а также вероятность их возникновения.
Для оценки внутреннего контроля аудитор анализирует следующие элементы:
•классы транзакций и операций, которые являются значительными в финансовых ведомостях;
•процедуры, как материальные, так и с использованием информационных технологий, в рамках которых эти транзакции проводятся, фиксируются, обрабатываются, корректируются по мере необходимости, отражаются в бухгалтерских книгах и в финансовых ведомостях;
•учетные записи, сопроводительную информацию и конкретные счета в финансовых ведомостях, которые используются для инициирования, записи и проведения операций, что включает процедуры для исправления неверной информации и отражения информации в общем бухгалтерском учете;
•как информационная система учитывает события и условия кроме сделок, имеющих отношение к финансовым ведомостям;
•процесс подготовки и ведения финансовой отчетно-
сти;
•нестандартные журналы записей, которые используется для фиксации необычных разовых сделок или их корректировки;
161
•соответствующие элементы управления, связанные с соблюдением требований властей;
•элементы управления, связанные с мониторингом соответствия показателям бюджета;
•элементы управления, относящиеся к передаче бюджетных средств другим проверяемым объектам;
•соблюдение законов и правил закупок, исполнения бюджета, в других областях, как это определено законодательством;
•контроль соблюдения режима секретной национальной безопасности и чувствительных персональных данных, например, налоговой и медицинской информации.
Оценка рисков.
Аудитору следует провести оценку рисков существенных искажений на уровне финансовой отчетности по классам операций, счетов и раскрытия информации, с тем чтобы обеспечить основу для дальнейших процедур аудита.
Процедуры оценки риска могут включать в себя:
•вопросы управления и персонала в проверяемых организациях, которые, по мнению аудитора, могут содержать информацию, которая может помочь в определении рисков существенных искажений вследствие мошенничества или ошибки;
•аналитические процедуры, наблюдения и инспек-
ции.
Выявление рисков существенного искажения финансовой информации может обеспечить основу для разработки и дальнейшего выполнения аудиторских процедур. Для этой цели, аудитору необходимо:
•определение рисков на протяжении всего процесса изучения проверяемого объекта и окружающей его среды;
•оценить наиболее опасные риски;
•оценить соответствующие элементы управления ор-
ганизации с точки зрения рисков;
•рассмотреть вероятность искажения, включая возможность нескольких искажений, и потенциальные условия для искажения.
162
При определении, какие риски являются значительными, аудитор должен рассмотреть по крайней мере следующее:
•является ли риск риском мошенничества;
•связан ли риск с последними значительными экономическими, бухгалтерскими или другими событиями и, следовательно, требует ли он особого внимания;
•сложность операций;
•включает ли риск значительные сделки с взаимосвязанными сторонами;
•степень субъективности оценки финансовой информации, связанной с риском, особенно оценок, которые включают широкий спектр неопределенности;
•включает ли риск существенные сделки, которые находятся за пределами обычной деятельности проверяемого объекта или представляются необычным;
•влияет ли риск на соблюдение законов и правил. Идентификация и оценка рисков существенных иска-
жений на уровне финансовой отчетности должны быть зафиксированы документально.
Аудиторские доказательства.
Аудитор должен выполнять процедуры аудита таким образом, чтобы получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, на основании которых формируются выводы в аудиторском заключении.
Доказательства являются более надежным, когда они получаются из независимых источников за пределами проверяемых объектов.
Доказательства, полученные в самой проверяемой организации, являются более надежным, когда система внутреннего контроля функционирует эффективно.
Доказательства, полученные непосредственно аудитором (например, путем наблюдения за функционированием элементов управления) являются более надежным, чем доказательства, полученные косвенно (например, посредством запросов).
163
Доказательства являются более надежным, когда они существуют в документарной форме, будь то на бумажном, электронном или другом носителе информации.
Представленные оригиналы документов являются более надежным, чем представленные фотокопии или факсимиле.
При принятии или разработке стандартов аудита, ВОФК также следует учитывать необходимость требований для получения достаточных и соответствующих аудиторских доказательств в связи с:
•использованием внешних подтверждений;
•аудиторскими доказательствами от аналитических процедур и методов выборки различных видов аудита;
•аудиторскими доказательствами от использования определения справедливой стоимости, если это уместно;
•аудиторскими доказательствами, когда проверяемые объекты имеют связанные стороны;
•аудиторскими доказательствами, когда проверяемые объекты используют сервисные организации;
•аудиторскими доказательствами от использования работы внутреннего контроля, или в тех случаях, когда это допускается законом, прямой помощи внутренних ревизоров;
•аудиторскими доказательствами от внешних экспер-
тов;
•использованием письменных представлений для поддержки аудиторских доказательств.
Также необходимо:
•обсудить проблемные вопросы с руководством и ответственными лицами проверяемой организации;
•определить, какие исправления должны быть внесены в финансовые ведомости;
•уточнить, каким образом эти исправления будут внесены.
Мнение аудитора о представленной финансовой отчетности, основанное на полученной информации, должно
быть явно отражено в письменном отчете, который является основой для формирования аудиторского заключения.
164
При этом аудитору следует обращать внимание на следующие моменты:
•Финансовые ведомости составляются во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями к финансовой отчетности, включая рассмотрение качественных аспектов сущности и практики бухгалтерского учета, таких как возможная предвзятость в суждениях руководства.
•Финансовые ведомости должным образом раскрывают основные принципы выбранной и применяемой учетной политики.
•Информация, представленная в финансовых ведомостях, является соответствующей, надежной, сопоставимой
ипонятной.
•Финансовые ведомости обеспечивают адекватное раскрытие информации, позволяющее пользователям понять эффект от материальных операций и адекватность информации, отраженной в финансовых ведомостях.
•Правильность употребления терминологии, используемой в финансовых ведомостях, включая название каждого раздела финансовой отчетности.
Элементы отчета аудитора.
Отчет аудитора должен быть в письменной форме и содержать следующие элементы:
•Название, которое четко указывает, что это доклад независимого аудитора.
•Адресат, которому предназначен отчет.
•Вводный пункт, который определяет и дает краткое описание объекта проверки.
•Раздел «Ответственность руководства проверяемой организации за подготовку финансовых ведомостей».
•Раздел «Ответственность аудитора».
•Раздел «Мнение», в котором следует использовать одну из следующих фраз:
Финансовая отчетность достоверно во всех существенных отношениях,., в соответствии с [применимые рамки отчетности]; или
165
Финансовые ведомости дают верное и честное представление о.., в соответствии с [применимыми финансовыми рамками отчетности].
•Подпись аудитора.
•Дата подготовки заключения.
•Расположение в юрисдикции, где практикует ауди-
тор.
Аудитор может представить один из трех видов мнения: квалифицированное мнение, отрицательное мнение и отказ от выражения мнения.
Аудитор должен выразить квалифицированное мнение, если получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что искажения в финансовых ведомостях отсутствуют или несущественны.
Аудитор должен выразить отрицательное мнение если, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, ревизор заключает, что искажения в финансовых ведомостях существенны.
Аудитор должен отказаться от выражения мнения, если не смог получить достаточно информации для проведения проверки.
Принципы Стандарта 200 применяются для всех проверок финансовых ведомостей государственных учреждений и организаций, будь то для компонентов правительства или всего правительства в целом.
166
КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ:
1.Охарактеризуйте место Стандарта финансового аудита в системе стандартов ИНТОСАИ.
2.Дайте определение финансового аудита.
3.Каковы особенности финансового аудита?
4.Цели разработки Стандарта финансового аудита.
5.Охарактеризуйте элементы финансового аудита.
6.Определите объекты финансового аудита.
7.Опишите принципы финансового аудита.
3.3.Основополагающие принципы аудита эффективности. Стандарты аудита эффективности
(ISSAI 300 — Fundamental Principles of Performance
Auditing, ISSAI 3000 — Standard for Performance
Auditing)
Стандарт-300 содержит основополагающие принципы аудита эффективности и состоит из трех разделов.
•Первый раздел устанавливает рамки аудита эффективности и ссылки на соответствующие другие Стандарты ИНТОСАИ.
•Второй раздел состоит из общих принципов аудита эффективности, которыми аудитор должен руководствоваться до начала и на протяжении всего процесса аудита.
•Третий раздел содержит принципы, касающиеся основных этапов самого процесса аудита. Каждый принцип сопровождает краткое объяснение.
Стандарт-300 направлен на то, чтобы создать общее понимание природы аудита эффективности, включая принципы, которые должны применяться для достижения высокого качества аудита.
При разработке собственных стандартов аудита эффективности национальным ВОФК необходимо прояв-
167
лять гибкий и творческий подход в целом и, в частности, в отношении профессионального суждения на всех этапах процесса аудита. ИНТОСАИ признает, что ВОФК наделены различной компетенцией и работают в различных условиях. В связи с имеющимися различиями в полномочиях и организационно-структурными особенностями не все стандарты аудита или руководящие принципы могут применяться ко всем аспектам их работы. Поэтому ВОФК имеют возможность разработки собственных стандартов на основе или в соответствии с фундаментальными принципами аудита.
Если национальные ВОФК руководствуются стандартами ИНТОСАИ или разработанные ими собственные стандарты основаны на или в соответствии с фундаментальными принципами аудита эффективности, они могут сделать следующую ссылку:
...Мы провели нашу ревизию [руководствуясь стандартам], которые основаны на [или в соответствии с] основных принципах аудита эффективности по международным стандартам высших ревизионных учреждений.
или
...Мы провели нашу ревизию [эффективности] согласно международным стандартам высших ревизионных учреждений.
Ссылки могут быть включены в доклад по итогам ревизии или представлены ВОФК в более общей форме.
Определение аудита эффективности.
Аудит эффективности представляет собой независимое, объективное и достоверное изучение того, насколько действия правительства, системы, операции, программы, деятельность организаций соответствуют принципам экономичности, эффективности и результативности и есть ли возможности для их совершенствования.
Аудит эффективности стремится предоставлять новую информацию, анализ или идеи и, при необходимости, ре-
168
комендации по улучшению финансовой деятельности. Аудит эффективности предоставляет новую информацию и знания следующим образом:
•предоставляет новые аналитические исследования, содержащие более широкий или более глубокий анализ или новые перспективы;
•делает имеющуюся информацию более доступной для различных заинтересованных сторон;
•предоставляет независимое и авторитетное мнение или заключение на основании аудиторских доказательств;
•подготавливает рекомендации на основе анализа результатов ревизии.
Принципы экономичности, эффективности и результативности могут быть определены следующим образом:
•Принцип экономичности означает, минимизацию затрат на ресурсы. Используемые ресурсы, должны быть доступны в должное время, в соответствующем количестве, соответствующего качества и по наиболее выгодной цене.
•Принцип эффективности означает извлечение максимальной отдачи от имеющихся ресурсов. Это касается взаимосвязи между используемыми ресурсами и полученного результата с точки зрения количества, качества и сроков.
•Принцип результативности касается поставленных задач и достижения намеченных результатов.
Аудит эффективности часто включает в себя анализ условий, которые необходимы для обеспечения соблюдения принципов экономичности, эффективности и результативности. Эти условия могут включать надлежащие методы управления и процедуры для обеспечения правильного и своевременного предоставления услуг. Там, где это уместно, воздействие нормативных и институциональных ра-
мок на деятельность проверенных объектов должно также приниматься во внимание.
169
Цели аудита эффективности
Основной целью аудита эффективности является конструктивно содействовать экономичности, эффективности и результативности управления финансами. Он также способствует совершенствованию подотчетности и транспарентности финансовой работы.
Проверка эффективности способствует учетной деятельности путем оказания помощи лицам и подразделениям управления и надзора с целью повышения уровня организации их работы. Это достигается путем изучения того, насколько решения законодательной или исполнительной власти эффективны, подготовлены и реализованы. При этом не ставятся под сомнение намерения и решения законодательного органа, но рассматриваются любые недостатки в законах, правилах или их реализации, которые помешали достижению поставленной цели. Аудит эффективности сосредоточен на областях, в которых он может иметь наибольшее значение для граждан и которые имеют наибольший потенциал для улучшения. Он обеспечивает конструктивные стимулы для ответственных сторон для принятия соответствующих мер.
Аудит эффективности способствует прозрачности финансовой деятельности объекта проверки для парламента, налогоплательщиков и других источников финансирования, субъектов правительственной политики и средств массовой информации, обеспечивая более глубокое понимание управления и результатов деятельности различных правительственных структур. Тем самым он обеспечивает прямой путь для предоставления полезной информации гражданам, а также выступает в качестве основы для изучения и улучшений. В ходе проведения аудита эффективности ВОФК свободны решать, в рамках их мандата, что, когда и как должно быть проверено и не должны быть ограничены в публикации их результатов.
170