Международные стандарты аудита. Учебное пособие

•постоянное рассмотрение и оценку СКК, в том числе инспектирование, на циклической основе;

•возложение ответственности за процесс мониторинга на партнера или других лиц, обладающих достаточным опытом и полномочиями;

•исключение вовлечения лиц, выполняющих соглашение или проводящих контрольный обзор качества выполнения согла-

шения, в инспектирование соглашений. Мониторинг подразумевают следующее:

•анализ:

–изменений в профессиональных стандартах, требованиях законодательства и их отражения в политике и процедурах фирмы;

–письменных подтверждений соответствия политике и процедурам по независимости;

–постоянного повышения квалификации, включая обучение;

–решений по принятию клиента, продолжению отноше-

ний с клиентом и работы над конкретными соглашениями;

• определение возможных улучшений в системе контроля

качества;

• информирование соответствующего персонала организации о выявленных в системе слабых сторонах в контексте зна-

ния системы или соблюдения ее требований;

• отслеживание исправления отмеченных недостатков. Другая часть мониторинга заключается в выборочном ин-

спектировании отдельных соглашений, которое обычно проводится на цикличной основе. Метод организации цикла инспектирования зависит от многих факторов: размера аудиторской организации, количества и географического расположения офисов, результатов прошлых процедур мониторинга, характера и сложности практики и построения организации, различного рода рисков.

Лица, проводящие инспектирование, не должны участвовать ни в проверяемых соглашениях, ни в контрольном обзоре качества выполнения соглашения. Малые организации могут использовать привлеченных лиц.

Аудиторская организация оценивает влияние недостатков, выявленных в ходе мониторинга, и определяет их характер: он может быть систематическим, требующим быстрого исправления, либо случайным, не указывающим на несостоя-

161

тельность системы контроля качества. Соответственно могут быть предприняты следующие действия:

•оказание помощи отдельному сотруднику или команде в рамках отдельного соглашения;

•информирование об обнаруженных недостатках лиц, отвечающих за обучение и повышение профессиональной квалификации;

•внесение изменений в политику и процедуры контроля качества;

•дисциплинарные меры против лиц, не соблюдающих политику и процедуры аудиторской организации, особенно нарушающих повторно.

Если результаты мониторинга показывают, что сформированный отчет по соглашению неуместен, аудиторская организация должна определить, какие действия нужно предпринять для соблюдения профессиональных стандартов и требований законодательных и нормативных актов. Возможно, потребуется консультация юриста.

Как минимум ежегодно аудиторская организация должна информировать о результатах мониторинга системы контроля качества (проведенные процедуры, выводы, описание обнаруженных систематических недостатков и действий по их устранению) партнеров по проекту и прочих лиц организации. Это позволит аудиторской организации и ее должностным лицам своевременно предпринимать необходимые меры.

Аудиторская организация должна надлежащим образом реагировать:

•на жалобы и обвинения в том, что работа аудиторской организации не соответствует профессиональным стандартам и актам законодательства;

•обвинения в нарушении системы контроля качества аудиторской организации.

Жалобы и обвинения могут быть поданы персоналом организации, аудируемыми лицами или третьими сторонами.

Партнер, осуществляющий надзор за рассмотрением жалоб и обвинений, должен:

•обладать достаточным опытом в соответствующей области;

•обладать соответствующими полномочиями в организации

•не участвовать в работе над соглашением каким-либо иным образом.

В случае необходимости он может привлечь юриста.

162

Аудиторская организация должна документировать жалобы и обвинения, а также действия, предпринятые в ответ на них.

Аудиторская организация должна представлять доказательства функционирования каждого элемента СКК. Форма и содержание документации, подтверждающей выполнение каждого из таких элементов, зависят от следующих факторов:

•размера аудиторской организации и количества офисов;

•характера и сложности практики и организации аудиторской организации;

•использования электронных баз данных для документирования подтверждения независимости, оценки работы и результатов мониторинга.

Малые аудиторские организации могут использовать такие менее формальные способы документирования своих СКК, как заметки, сделанные от руки, контрольные перечни

иформы.

Аудиторская организация должна хранить документацию на протяжении периода, который является достаточным для выполнения процедур мониторинга.

Республиканские правила аудиторской деятельности «Внутренний контроль качества аудита», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь № 8 от 23.01.2002 г., включают положения МСА 220, устанавливающего порядок реализации внутрифирменных процедур контроля качества на уровне отдельного аудиторского задания, и положения МСКК 1, устанавливающего основные принципы и процедуры в отношении обязанностей организации по созданию системы контроля за качеством проводимого аудита.

Аудиторские организации обязаны разработать для себя правила аудиторской деятельности, посвященные вопросам внутреннего контроля качества аудита.

Общие требования к системе внутреннего контроля качества аудита, устанавливаемые аудиторской организацией, включают следующее:

•профессиональные требования – работники аудиторской организации должны придерживаться принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности, а также норм профессионального поведения;

•профессиональную компетентность – работники аудиторской организации должны владеть надлежащими навыка-

163

ми, соблюдать требования законодательства Республики Беларусь, а также обладать необходимой профессиональной компетентностью, требующейся для выполнения обязанностей с должной тщательностью;

•поручение заданий – проведение аудита должно поручаться работникам, имеющим соответствующий уровень профессиональной подготовки и опыт, требующийся в данных условиях;

•контрольные полномочия – необходимо в достаточной мере направлять работу и осуществлять текущий контроль на всех уровнях и этапах аудита, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что выполненная работа соответствует надлежащему уровню качества;

•консультирование – в случае необходимости проводятся консультации со специалистами, обладающими соответствующими знаниями;

•работу с аудируемыми лицами – необходимо постоянно проводить работу как с потенциальными, так и с реальными заказчиками. При решении вопроса о заключении договора или продолжении сотрудничества надо исходить из соображений независимости аудиторской организации и ее способности предоставлять услуги надлежащим образом;

•мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля качества – необходимо проводить регулярное наблюдение за адекватностью и эффективностью принципов и конкретных процедур внутреннего контроля качества аудита.

В случае отсутствия НПАД в какой-либо области аудита при разработке правил аудиторской организации можно руководствоваться МСА, правилами (стандартами) аудиторской деятельности других стран с учетом особенности проведения аудита и требований законодательства Республики Беларусь. Полного аналога нет. Частично применяются НПАД «Обзорная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности». При выполнении обзорной проверки аудиторская организация обязана соблюдать принципы профессиональной этики. Обзорная проверка представляет собой совокупность обзорных процедур, определяемых аудиторской организацией в соответствии

сзаконодательством об аудиторской деятельности и условиями договора оказания аудиторских услуг. Заключение по результатам обзорной проверки может содержать безусловно положительное мнение и (или) быть модифицированным.

164

Контрольные вопросы

1.Как вы понимаете качество аудита?

2.Как обеспечивается контроль качества аудита со стороны МФБ?

3.Какие процедуры контроля качества аудита вы знаете?

10.Международные стандарты обзорных проверок

10.1. Задания по обзорной проверке финансовой отчетности (МСА 2400)

Международный стандарт аудита 2400 «Задания по обзорной проверке финансовой отчетности» устанавливает обязанности аудитора при проведении обзора финансовой отчетности,

а также форму и содержание заключения по результатам обзорной проверки. Обзорная проверка финансовой отчетности –

услуга, при проведении которой внешний независимый аудитор на основе процедур, которые не обеспечивают всех необходимых при аудите доказательств, должен определить наличие обстоятельств, указывающих на то, что финансовая отчетность не была составлена во всех существенных аспектах в соответствии с основами финансовой отчетности. В данном случае аудитор выражает ограниченную уверенность на основании процедур, которые при проведении аудита не обеспечили бы всех требуемых доказательств.

При проведении обзорной проверки аудитор соблюдает все этические нормы и принципы, предусмотренные Кодексом этики профессиональных аудиторов. Планирование и проведение обзорной проверки осуществляется исходя из основополагающего принципа – профессионального скептицизма с признанием возможности наличия обстоятельств, которые могут вызвать существенное искажение финансовой отчетности.

Исполнитель и заказчик должны согласовать условия задания по проведению обзорной проверки. В письме о выполнении задания приводятся:

•цель оказания услуги;

•ответственность руководства клиента за финансовую отчетность;

•объем обзора со ссылкой на ISRE 2400 или соответствующий национальный стандарт;

165

•обязанность руководства клиента обеспечить исполнителю неограниченный доступ к документации, учетным записям

ипрочей информации, являющейся предметом обзора;

•образец отчета, который будет составлен по результатам выполнения задания;

•факт того, что выполнение задания не должно расцениваться как выявление ошибок, нарушений законодательства и мошенничества;

•упоминание о том, что обзорная проверка не является аудитом и не предполагает составления аудиторского заключения.

Согласно МСА 2400, доказательства, необходимые для достижения цели обзорной проверки, аудитор получает в первую очередь посредством проведения опроса и аналитических процедур.

В ходе обзорной проверки аудитор может допустить ограниченный (более низкий по сравнению с аудитом финансовой отчетности) уровень уверенности в том, что проверяемая информация не содержит существенных искажений. По результатам обзорной проверки в отчете аудитора формулируется мнение в виде негативной уверенности, например: «В результате проведенных аудиторских процедур не обнаружены обстоятельства, свидетельствующие о наличии существенных искажений в финансовой отчетности». Следовательно, негативная уверенность – это отрицание факта обнаружения ка- ких-либо значительных искажений, выраженное по результатам проведенного объема работ.

Аудитор должен обратить внимание заказчика на то, что обзор не является аудиторской проверкой, а составленное по результатам обзорной проверки заключение не выражает аудиторского мнения о достоверности финансовой отчетности. Кроме того, необходимо разъяснить заказчику, что на обзорную проверку нельзя полагаться как на средство выявления ошибок, незаконных действий или других нарушений. Тем не менее при проведении обзорной проверки аудитор руководствуется теми же общими профессиональными принципами и соображениями в отношении существенности, целесообразности использования работы других лиц, рассмотрения последующих событий, что и при выражении мнения о финансовой отчетности.

Заключение по обзору имеет структуру, во многом схожую

саудиторским заключением по финансовой отчетности, и формируется в зависимости от результатов работы аудитора.

Аналогом МСА 2400 является НПАД «Обзорная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденный постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от

166

30.12.2013 г. № 92. В целом они соответствуют МСА 2440 и имеют следующую структуру: общие положения; общие подходы и условия проведения обзорной проверки; проведение процедур обзорной проверки; общие требования к порядку составления заключения по результатам обзорной проверки. В приложениях приведены формы заключения по результатам обзорной проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности.

10.2. Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, проводимая независимым аудитором (МСА 2410)

В МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность» промежуточный финансовый отчет определяется как финансовый отчет, содержащий либо полный комплект финансовой отчетности (в соответствии с указаниями МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»), либо комплект сокращенной финансовой отчетности (в соответствии с указаниями настоящего стандарта) за промежуточный период.

Международный стандарт аудита 2410 «Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, проводимая независимым аудитором» регламентирует порядок осуществления такой проверки и подготовки отчета о ней. Так же, как и при проведении аудита и обзора финансовой отчетности, аудитор должен соблюдать этические принципы честности, объективности, профессиональной компетентности и должной тщательности, конфиденциальности, профессионального поведения.

При проведении обзорной проверки промежуточной финансовой отчетности аудитор должен применять соответствующие процедуры контроля качества.

Цель обзорной проверки промежуточной финансовой отчетности – предоставление возможности аудитору на основании выполненных процедур определить, не привлекли ли внимания аудитора какие-либо обстоятельства, свидетельствующие о возможных существенных искажениях финансовой отчетности.

Согласование условий проверки производится в том же порядке, что и при выполнении обзорной проверки, однако стандарт 2410 дополняет письмо о выполнении задания следующими пунктами:

• ответственность руководства аудируемого лица за организацию и эффективное функционирование внутреннего контроля в части подготовки промежуточной финансовой отчетности;

167

•согласие руководства предоставить аудитору письменные заявления для подтверждения устных сообщений;

•согласие руководства включить отчет аудитора о проведенной проверке в документ, который может содержать информацию о факте проведения обзорной проверки промежуточной финансовой отчетности.

Проведение обзорной проверки промежуточной отчетности предполагает использование тех же процедур, что и при проведении обзорной проверки финансовой отчетности: запросов, аналитических процедур и др.

При проведении обзорной проверки промежуточной отчетности аудитор запрашивает руководство клиента о событиях, которые произошли после окончания периода, за который составлена отчетность, и могут повлиять на нее; при этом других процедур для выявления этих событий аудитор проводить не обязан.

Аудитор оценивает, являются ли искажения, привлекшие его внимание, существенными для отчетности, в отношении которой проводится обзор. При положительном ответе на этот вопрос аудитор должен в кратчайшие сроки сообщить об этом руководству аудируемого лица и известить его о необходимости внести корректировки в промежуточную финансовую отчетность. При ненадлежащей реакции руководства аудируемого лица аудитор должен довести данную информацию до представителей собственников, а в случае их бездействия рассмотреть возможность модификации отчета, отказа от продолжения выполнения задания или от продолжения сотрудничества с аудируемым лицом в плане проведения аудиторских проверок.

Если промежуточная финансовая отчетность дополняется прочей информацией, аудитор рассматривает их в совокупности на предмет наличия существенных противоречий, и если они обнаруживаются, то аудитор должен решить, что именно подлежит исправлению – промежуточная финансовая отчетность или прочая информация. Дальнейшие действия аудитора аналогичны тем, которые он должен предпринять согласно МСА 720.

В ситуациях, когда установлена существенная неопределенность, которая может свидетельствовать о несоблюдении допущения непрерывности деятельности, и это надлежащим образом отражено в промежуточной финансовой информации, в отчет аудитора должен быть включен специальный параграф, привлекающий внимание к этой ситуации (по аналогии с положениями, установленными в МСА 570). Если надлежащее отражение имеющейся существенной неопределенности в финансовой информа-

168

ции отсутствует, то аудитор должен сделать вывод с оговоркой или отрицательный вывод.

Международный стандарт аудита 2410 обязывает аудитора документировать информацию, полученную в ходе обзорной проверки, с тем, чтобы обосновать вывод, а также дать возможность другому аудитору, не принимавшему участия в выполнении задания, получить представление о характере, объеме и сроках проведенных процедур и существенных вопросах, возникших в ходе проверки.

Аналога МСА 2410 НПАД в Республике Беларусь нет.

Контрольные вопросы

1.Что понимается под обзорной проверкой финансовой отчетности?

2.Какие требования в отношении принципов предъявляются к аудитору при проведении обзорной проверки?

3.Как вы понимаете негативную уверенность аудитора?

4.Что понимается под промежуточной финансовой отчетно-

стью?

5.Какова цель обзорной проверки промежуточной финансовой отчетности?

6.Какие процедуры используются при проведении обзорной проверки?

11. Международные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность

11.1. Задания по подтверждению достоверности информации, отличные от аудита и обзорных проверок исторической финансовой информации (МСА 3000)

Среди заданий, обеспечивающих уверенность, различают задания, отличные от аудита финансовой отчетности и обзорных проверок, – так называемые прочие задания. Действия аудитора при их выполнении регламентируются МСА 3000. При выполнении этих заданий аудитор должен руководствоваться этическими принципами, установленными Кодексом этики профессиональных аудиторов, и применять соответствующие процедуры контроля качества.

169

Аудитор может принять задание (или продолжить периодически его выполнять), если ответственной стороной не являются заинтересованные пользователи или он сам. При выполнении задания, обеспечивающего уверенность, исполнитель или предполагаемые пользователи не должны принимать участие в подготовке информации, относительно которой проводится задание. При определении возможности принятия задания также учитывается наличие группы исполнителей, обладающих необходимой компетентностью.

Аудитор согласовывает условия задания с заказчиком с помощью письма о выполнении задания или другого документа, предусмотренного национальным законодательством. При изменении условий задания в сторону понижения обеспечиваемого уровня уверенности аудитор должен принять изменения только при наличии обоснованных причин (изменение обстоятельств, требующих выполнения задания, или неправильное понимание клиентом сущности задания).

Для выполнения задания с максимальной эффективностью исполнитель организует его планирование, включающее разработку общей стратегии выполнения задания, основные направления работы, объем и сроки проведения процедур. При планировании исполнитель исходит из принципа профессионального скептицизма.

Аудитор должен достичь понимания предмета задания, достаточного для выявления и оценки риска того, что исследуемая информация может быть существенно искажена, и для определения дальнейших процедур получения аудиторских доказательств. В обязанности аудитора входит также оценка надлежащего характера предмета задания и применимости критериев для его измерения. При планировании и в процессе выполнения задания аудитор должен оценить существенность и профессиональный риск и стремиться снизить этот риск до приемлемо низкого уровня.

Для сбора и оценки доказательств аудитор и эксперт должны обладать необходимыми навыками и знаниями о предмете задания и его критериях. Это позволит им обеспечить достаточные доказательства для формулировки надлежащих выводов.

В случае необходимости для получения достаточных аудиторских доказательств аудитор может привлекать эксперта и получить объяснения представителей аудируемого лица. Процеc выполнения задания документируется аудитором с тем, чтобы подтвердить соблюдение требований международных аудиторских стандартов при оказании услуг.

170