Бюджетные организации. Бухгалтерский учет и налогообложение

операций подписывают главный бухгалтер бюджетной организации, а также бухгалтер, ответственный за составление журнала операций.

По окончании месяца данные оборотов по счетам из журналов операций записываются в Главную книгу (ф. 0511811). При открытии Главной книги на текущий месяц записываются суммы остатков на начало года и на начало месяца в соответствии с заключительным балансом за истекший год и месяц, обороты по дебету и кредиту, исходящие остатки, итоговые данные за соответствующий месяц, номера журналов операций. В Главной книге подсчитывается общий итог оборотов за месяц, и выводятся по всем счетам дебетовые или кредитовые остатки на начало следующего месяца.

Основа организации первичного учета в бюджетных организациях – это график документооборота, который содержит информацию о персонале организации, ответственном за оформление документов, указывается порядок, место, время прохождения документа с момента составления до сдачи в архив.

График документооборота составляется главным бухгалтером и руководителем учреждения.

План инвентаризации определяет порядок, формы и сроки проведения плановых и внеплановых инвентаризаций.

План счетов бухгалтерского учета бюджетной организации применяется в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету. В ходе работы используются те счета, которые необходимы для учета деятельности той или иной организации.

План отчетности включает следующие показатели:

•перечень отчетных форм;

•отчетный период, за который составляется та или иная форма отчета;

•сроки представления отчетности;

•наименования и адреса организаций и учреждений, получающих отчеты;

•фамилии должностных лиц, получающих отчеты;

•способ представления отчетов;

•фамилии работников, отвечающих за составление отчетности.

План организации труда работников бухгалтерии предназначен для:

•описания структуры аппарата бухгалтерии и штата бухгалтерии;

•описания должностных характеристик каждого работника;

•описания мероприятий по повышению квалификации работников;

•описания графиков учетных работ.

11

Графики учетных работ необходимы для распределения работ между исполнителями, а также для определения времени необходимого для выполнения работ. Графики бывают

индивидуальные, структурные и сводные.

1.4. План счетов бюджетного учета. Учетные регистры

План счетов бюджетного учета — это систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета.

План счетов, утвержденный Минфином России в составе Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина от 10 февраля 2006 г. № 25н, применяют бюджетные учреждения для бухгалтерского учета операций по исполнению смет доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам полученным за счет внебюджетных источников финансирования, а также операций по централизованному снабжению.

План счетов бюджетного учета состоит из пяти разделов и забалансовых счетов. Первый раздел - "Нефинансовые активы" – представляет собой счета для учета

основных средств, непроизведенных и нематериальных активов, амортизации, материальных запасов, вложений в нефинансовые активы и нефинансовых активов в пути.

Второй раздел - "Финансовые активы" – состоит из счетов для учета денежных средств учреждения и денежных документов учреждения, дебиторской задолженности.

Втретьем разделе - "Обязательства" - представлены счета для учета кредиторской задолженности учреждения.

Вчетвертом разделе - "Финансовый результат" - представлены счета для учета доходов

ирасходов учреждения и отражения финансового результата прошлых периодов.

Впятом разделе - "Санкционирование расходов бюджетов" - сосредоточены счета для отражения информации о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях.

На забалансовых счетах учитывают ценности, временно находящиеся в учреждении и не принадлежащие ему, а также бланки строгой отчетности, санаторные путевки, полученные безвозмездно и пр.

Счета бюджетного учета имеют свою определенную структуру и в Инструкции № 25н предусмотрены 26-разрядные счета бюджетного учета. Конкретно же они представляют собой КБК - код бюджетной классификации (20 знаков) плюс собственно коды счетов бюджетного учета (6 знаков).

Номер счета Плана счетов бюджетного учета включает в себя 26 разрядов. Особенность Структуры счетов бюджетного учета такова:

12

Разряды 1–17 соответствуют первым 17 знакам КБК. Это зависимость ситуационная:

9код классификации доходов;

9код классификации расходов бюджетов;

9код классификации источников финансирования дефицита бюджетов.

Далее (с 18-го по 23-й разряды) идет непосредственно шестизначный код счета бюджетного учета:

9разряд 18 - код вида деятельности: бюджетная деятельность - 1, приносящая доход деятельность - 2, деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении, - 3;

9разряды 19 - 21 - трехзначный синтетический счет бюджетного учета;

9разряды 22 - 23 - двузначный аналитический счет бюджетного учета.

Последние три разряда - 24 - 26 - также входят в КБК. Их значения соответствуют кодам Классификации операций сектора государственного управления.

Из-за наличия в бухгалтерском счете классификатора операций сектора государственного управления на некоторых счетах вводятся отдельные названия и номера дебета и кредита счета.

Все счета бухгалтерского учета сгруппированы в следующие разделы: Раздел 1 «Нефинансовые активы».

Всостав раздела включены следующие счета:

•010100000 «Основные средства»;

•010200000 «Непроизведенные активы»;

•010301000 «Нематериальные активы»;

•010400000 «Амортизация»;

•010500000 «Материальные запасы»;

•010600000 «Вложения в нефинансовые активы»;

•010700000 «Нефинансовые активы в пути».

Раздел 2 «Финансовые активы».

Всостав раздела включены следующие счета:

•020100000 «Денежные средства учреждения»;

•020400000 «Финансовые вложения»;

•020500000 «Расчеты с дебиторами по доходам»;

•020600000 «Расчеты по выданным авансам»;

•020700000 «Расчеты с дебиторами по выданным кредитам»;

•020800000 «Расчеты с подотчетными лицами»;

13

•020900000 «Расчеты по недостачам»;

•021000000 «Расчеты с прочими дебиторами»;

Раздел 3 «Обязательства».

Всостав данного раздела включены следующие счета:

•030100000 «Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам»;

•030200000 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

•030300000 «Расчеты по платежам в бюджет»;

•030400000 «Прочие расчеты с кредиторами»;

Раздел 4 «Финансовый результат».

Всостав данного раздела включены следующие счета:

•040100000 «Финансовый результат учреждения»;

•040101000 «Финансовый результат текущей деятельности»;

•040102000 «Финансовый результат по резервному фонду»;

•040103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»;

•040104100 «Доходы будущих периодов».

Раздел 5 «Санкционирование расходов бюджетов».

Учет на счетах этого раздела ведут распорядители бюджетных средств и казначейство, отражая информацию о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а так же о бюджетных ассигнованиях, а бюджетные учреждения используют по данному разделу счет 050100000 «Лимиты бюджетных обязательств».

На забалансовых счетах ведется учет ценностей, которые временно находятся в организации, но не принадлежат ей.

Запись операции на счетах означает отражение ее содержания в бухгалтерских книгах, карточках или свободных листах, которые называются регистрами.

Учетные регистры подразделяются на:

•книги;

•карточки;

•свободные листы (ведомости).

Вбухгалтерских книгах необходимо, чтобы все страницы были пронумерованы и заключены в переплет, а на последней странице следует указать общее число пронумерованных страниц за подписью главного бухгалтера. В зависимости от объема учетных записей в книге отводится одна или несколько страниц для того или иного счета. Книги используются как для синтетического, так и для аналитического учета.

14

Карточки изготавливаются из плотной бумаги или неплотного картона и не скрепляются между собой. Они хранятся в картотеках, где располагаются по счетам. Карточки открываются на год. Карточки сдаются в архив в подшитом виде вместе с реестром карточек, регистрами и другими бухгалтерскими документами ежегодно или один раз в два года.

Свободные листы изготавливаются из менее плотной бумаги, чем карточки, и имеют больший формат. Хранят их в особых папках регистраторах. Они заводятся на месяц или квартал.

Способы исправления ошибок в учетных регистрах:

•корректировка – применяется при обнаружении ошибки за отчетный период до момента представления бухгалтерского баланса и не требует изменения данных в журналах операций;

•дополнительная проводка – применяется, если в бухгалтерской проводке и в учетных регистрах отражена правильная корреспонденция счетов, но уменьшена сумма операции;

•«красное сторно» – применяется, если в учетных записях неправильно указана корреспонденция счетов.

Бухгалтерские записи по исправлению ошибок необходимо оформлять справкой (ф. 0504833), которая содержит ссылку на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.

Регистры бухгалтерского учета открываются записями сумм остатков на начало года в соответствии с заключительным балансом и регистрами за истекший год. Если вышестоящей организацией сделаны исправления в заключительном балансе, то эти исправления необходимо внести в учетные регистры прошлого и текущего года.

После того, как утвержден годовой отчет, учетные регистры группируют, переплетают и сдают на хранение в архив организации.

Глава 2. Учет основных средств, нематериальных и непроизведенных активов

2.1. Понятие, классификация и оценка основных средств, нематериальных и непроизведенных активов

Как определено Инструкцией по бюджетному учету, к основным средствам относятся материальные объекты, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в

15

эксплуатации, в запасе или на консервации, сданные в аренду, а также имущество казны РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, независимо от стоимости этих объектов, со сроком полезного использования более 12 месяцев.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в валюте Российской Федерации путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бюджетному учету.

В бюджетных организациях применяется классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства можно сгруппировать по следующим признакам: по видам, по степени использования, по правам принадлежности.

Таким образом, можно выделить следующие группы основных средств:

1.По видам:

•жилые помещения;

•нежилые помещения;

•сооружения;

•машины и оборудование;

•транспортные средства;

•производственный и хозяйственный инвентарь;

•библиотечный фонд;

•мягкий инвентарь;

•драгоценные и ювелирные изделия;

•прочие основные средства.

2.По степени использования:

•основные средства в эксплуатации;

•основные средства в запасе;

•основные средства на стадии достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации;

•основные средства на консервации.

3.По правам принадлежности:

•основные средства, принадлежащие на праве собственности;

•основные средства, находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении;

•основные средства, полученные в аренду.

16

Чтобы организовать правильный и эффективный учет основных средств и нематериальных активов на предприятии, необходимо обратить внимание на следующие моменты:

•классификация основных средств и нематериальных активов;

•определение принципов оценки основных средств и нематериальных активов;

•разработка форм первичных документов и учетных регистров.

Важным моментом является и то, что основные средства в рамках бюджетной деятельности находятся в оперативном управлении и не являются их собственностью.

Единицей учета основных средств в бюджетных организациях является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Что касается надворных построек, всевозможных пристроек, ограждений, которые обеспечивают функционирование здания, то здесь нужно обратить внимание, функционирование скольких зданий они обеспечивают. Если это одно здание, то пристройки составят вместе с ним один инвентарный объект, если же двух и более – то их принимают к бухгалтерскому учету как отдельный инвентарный объект. Также отдельными инвентарными объектами считаются пристройки, имеющие самостоятельное значение, капитальные надворные постройки такие, как склады, гаражи и др.

Если здания примыкают друг к другу и имеют общую стену, но каждое из них представляет собой самостоятельное конструктивное целое, они считаются отдельными инвентарными объектами.

Каждому инвентарному объекту основных средств присваивают определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе, на консервации. Порядок присвоения инвентарных номеров

17

определен Инструкцией по бюджетному учету. Важно помнить, что инвентарные номера не присваиваются объектам стоимостью до 1 000 руб. включительно. Инвентарные номера обозначаются на учитываемых объектах с помощью жетона, краски или другого способа материально-ответственными лицами, обеспечивающими сохранность основных средств. Особенностью ведения бюджетного учета является то, что инвентарные номера списанных объектов не могут быть присвоены вновь поступившим основным средствам.

Когда объект является сложным, т.е. включает те или иные обособленные элементы, составляющие вместе с ним одно целое, на каждом таком элементе должен быть обозначен тот же инвентарный номер, что и на основном объединяющем их объекте. В тех случаях, когда объект имеет несколько частей, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как самостоятельные объекты, каждой части присваивается отдельный инвентарный номер.

В том случае, если инвентарный номер нельзя обозначить на объекте основных средств (например, если это запрещено требованиями эксплуатации), то номер можно отразить в регистрах бюджетного учета без нанесения на основное средство. Арендуемые основные средства учитываются у арендатора под инвентарными номерами, присвоенными арендодателем. Исключение составляет финансовая аренда, при которой инвентарные номера присваивают сами арендаторы.

Арендованные основные средства учитываются у арендаторов на забалансовом счете 01 "Арендованные основные средства" под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем, кроме финансовой аренды (если объект основных средств находится на балансе лизингополучателя).

Нематериальные активы

Под объектами нематериальных активов понимают имущество, которое отвечает следующим требованиям:

•отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

•возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

•использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;

•использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

•не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

•наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у учреждения на результаты

18

интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.) или права учреждения на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).

Объекты нематериальных активов учитываются в бюджетном учете на счете 0102000000 "Нематериальные активы". Они, так же как и основные средства, принимаются к бюджетному учету по первоначальной стоимости - стоимости фактических вложений на их приобретение (изготовление).

К нематериальным активам относят следующие объекты: исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, исключительное право владельца на товарный знак, наименование места происхождения товаров, исключительное право автора на программы для ЭВМ, базы данных и др. Но необходимо обратить внимание на тот факт, что если проведенные научноисследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы не дали положительного результата или небыли закончены, то их нельзя отнести к нематериальным активам. Кроме того, к нематериальным активам не относятся материальные объекты, в которых выражены произведения науки, литературы, искусства.

Под непроизведенными активами понимают природные объекты, которые не являются продуктами производства, а права собственности на них устанавливаются законодательством (к ним могут быть отнесены земля, ресурсы недр и др.). Обязательное условие, на которое необходимо обратить внимание при отражении в учете непроизведенных активов – активы должны использоваться в процессе деятельности бюджетного

учреждения. Пример 1

При проведении инвентаризации на бюджетном предприятии было обнаружено исключительное право автора на программы для ЭВМ. Было выяснено, что данное право принадлежит бюджетному предприятию, а его рыночная стоимость составила 720 000 руб. Бухгалтер должен сделать в учете следующие проводки:

• Дебет 1 102 01 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов» Кредит 1 401 01 180 «Прочие доходы» 720 000 руб. – оприходован объект

нематериальных активов.

После проведения инвентаризации выявляется соответствие или несоответствие фактических данных и данных бухгалтерского учета. Таким образом, могут быть выявлены

19

недостачи или излишки основных средств. Рассмотрим, как правильно отразить в бухгалтерском учете выявленные недостачи основных средств

Пример 2

На бюджетном предприятии проведена инвентаризация. Результатом стало выявление недостачи мебели. Первоначальная стоимость составила 54 000 руб., рыночная стоимость 42 000 руб. Сумма начисленной амортизации составила 25 000 руб. Виновным лицом признан техник Сидоров В.С. В бухгалтерском учете следует сделать следующие записи:

•Дебет 1 104 07 410 «Уменьшение стоимости прочих основных средств за счет амортизации» 1 101 09 410 «Уменьшение стоимости прочих основных средств»

25 000 руб. – списана начисленная амортизация;

•Дебет 1 401 01 172 «Доходы от реализации активов» Кредит 1 101 09 410 «Уменьшение стоимости прочих основных средств» 29 000 руб. (54 000 руб. – 25 000 руб.) – списана остаточная стоимость мебели;

•Дебет 1 209 01 560 «Увеличение дебиторской задолженности по недостачам основных средств» Кредит 1 401 01 172 «Доходы от реализации активов» 42 000

руб. – отражена задолженность Сидорова В.С.

2.2.Учет основных средств

Для учета объектов нефинансовых активов, относящихся к основным средствам, в Плане счетов бюджетного учета предусмотрен счет 010100000 "Основные средства".

Группировка основных средств осуществляется в соответствии с классификацией, установленной Общероссийским классификатором основных фондов на следующих счетах Плана счетов бюджетного учета:

9010101000 "Жилые помещения" (жилые здания, помещения, приспособленные для жилья, здания домов для престарелых и инвалидов, исторические памятники, идентифицированные как жилые дома, и т.д.);

9010102000 "Нежилые помещения" (здания производственные административные, гаражи наземные и подземные, склады производственные и т.д.);

9010103000 "Сооружения" (эстакада, стадион, водопровод, сооружения предприятий лесозаготовительного производства, ограды (заборы) металлические и т.д.);

9010104000 "Машины и оборудование" (компьютеры, телевизоры, электронагреватели, кондиционеры и т.д.);

20