Бюджетные организации. Бухгалтерский учет и налогообложение

В течение отчетного периода были осуществлены следующие расходы на производство продукции:

•заработная плата – 170 000 руб.;

•единый социальный налог – 44 200 руб.;

•страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве – 2 040 руб.;

•амортизация основных средств – 8 000 руб.;

•стоимость использованных материалов – 35 000 руб.;

•услуги сторонних организаций – 50 000 руб.

Бухгалтер рассчитал себестоимость продукции с учетом прямых затрат: 170 000

руб. + 44 200 руб. + 2 040 руб. + 8 000 руб. + 35 000 руб. + 50 000 руб. = 309 240 руб.

Вучете необходимо сделать следующие проводки:

•Дебет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», Кредит 2 302 01 730 «Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате» 170 000 руб. – отражена

сумма начисленной заработной платы работникам;

•Дебет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», Кредит 2 303 02 730 «Увеличение кредиторской задолженности по единому налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в РФ» 44 200 руб. – отражена сумма

начисленного единого социального налога на заработную плату;

•Дебет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», Кредит 2 303 06 730 – 2 040 руб. – отражена

сумма начисленных страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве;

•Дебет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», Кредит 2 104 04 410 «Уменьшение стоимости машин и оборудования за счет амортизации» 8 000 руб. – отражена сумма

начисленной амортизации основных средств;

•Дебет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», Кредит 2 105 06 440 «Уменьшение стоимости прочих материальных запасов» 35 000 руб. – отражена стоимость

израсходованных материалов;

•Дебет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», Кредит 2 302 09 730 «Увеличение

121

кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг» 42 372,88 руб. – отражена сумма затрат по оплате услуг

сторонних организаций без НДС;

• Дебет 2 210 01 560 «Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям», Кредит 2 302 09 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг» 7 627,12 руб. – отражена сумма НДС.

Особенностью учета затрат в бюджетной организации является то, что все затраты должны быть произведены за счет определенного источника финансирования, и отчетность должна быть составлена с учетом точного разделения расходов и доходов по источникам финансирования. Когда речь идет о косвенных расходах, которые относятся к организации в целом, то разделить их по источникам финансирования достаточно сложно. Но это требование законодательства (в частности Налогового кодекса, Инструкции по бюджетному учету и др.), неисполнение которого повлечет за собой штрафы.

Применяют различные варианты распределения косвенных затрат:

•отражение расходов на счетах бюджетного учета с последующим распределением на бюджетный и внебюджетный источники финансирования с использованием метода «красное сторно»;

•отражение расходов с использованием аналитических счетов;

•отражение расходов в конце месяца (при этом бухгалтер определит долю предпринимательской выручки в общем объеме доходов за отчетный период).

Рассмотрим порядок учета косвенных затрат на примере 47.

Пример 47

Бюджетная организация оказывает три вида услуг. В отчетном месяце были произведены следующие расходы:

1)прямые расходы – 198 000 руб., в том числе

•прямые расходы по услуге 1 – 100 000 руб.;

•прямые расходы по услуге 2 – 27 000 руб.;

•прямые расходы по услуге 3 – 71 000 руб;

2)косвенные расходы – 150 000 руб.

Распределим косвенные расходы между отдельными видами услуг. В качестве способа распределения используем распределение косвенных затрат пропорционально прямым:

•расходы по услуге 1 – 100 000 руб. / 198 000 руб. х 150 000 руб. = 75 757,58 руб.;

•расходы по услуге 2 – 27 000 руб. / 198 000 руб. х 150 000 руб. = 20 454,55 руб.;

122

•расходы по услуге 3 – 71 000 руб. / 198 000 руб. х 150 000 руб. = 53 787,88 руб.

Вбухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки:

•Дебет 2 106 04 340/1 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг), Кредит 2 106 04 440/3 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», субсчет «Косвенные расходы» 75 757,58 руб. – отражена сумма косвенных

затрат по услуге 1;

•Дебет 2 106 04 340/2 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг), Кредит 2 106 04 440/3 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», субсчет «Косвенные расходы» 20 454,55 руб. – отражена сумма косвенных

затрат по услуге 2;

•Дебет 2 106 04 340/3 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг), Кредит 2 106 04 440/3 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)», субсчет «Косвенные расходы» 53 787,88 руб. – отражена сумма косвенных

затрат по услуге 3.

При ведении бюджетного учета затрат необходимо учитывать, что в нормативных документах на данный момент отсутствует разъяснение механизма формирования себестоимости продукции, работ, услуг, что усложняет организацию учета. Счет 106 04 000 не детализирует расходы бюджетной организации по кодам экономической классификации. Три последних разряда счета отражают увеличение или уменьшение стоимости готовой продукции, работ, услуг. Организация может использовать следующий способ – закрепление в учетной политике аналитического учета готовой продукции, работ, услуг. Для этого к счету 106 04 000 необходимо открыть следующие субсчета:

•106 04 211 000 – на данном субсчете осуществляется учет начисленной заработной платы;

•106 04 212 000 субсчет предназначен для учета прочих выплат;

•106 04 213 000 – на субсчете учитывается единый социальный налог и др.;

•106 04 221 000 – предназначен для учета расходов на услуги связи;

•106 04 222 000 – на субсчете учитываются транспортные расходы и др.

При отражении операции по предпринимательской деятельности 18-й разряд счетов бухгалтерского учета принимает значение «2».

123

Бюджетная организация имеет право закрепить в учетной политике порядок распределения прямых расходов. Кроме того, в учетной политике нужно отразить следующие моменты, касающиеся производства готовой продукции, работ, услуг в рамках предпринимательской деятельности:

•перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, работ, услуг;

•порядок распределения прямых расходов на произведенную продукцию, работы, услуги в отчетном периоде;

•способы распределения прямых расходов.

Если бюджетная организация оказывает какие-либо платные услуги, то она может отнести сумму прямых расходов в полном объем на уменьшение налогооблагаемых доходов. В учетном политике этот факт должен быть отражен. Себестоимость услуг формируется на основании первичных документов. Учет формирования себестоимости осуществляют с использованием Многографной карточки (ф. 0504054) раздельно по каждому виду услуг и готовой продукции. При формировании себестоимости в учете делается следующая проводка:

• Дебет 2 106 04 000 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг), Кредит 2 302 00 000 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 2 208 00 000 «Расчеты с подотчетными лицами»; 2 104 00 000 «Амортизация»; 2 105 00 000 «Материальные запасы» и т.д.

При оказании платных услуг важно правильно организовать раздельный учет расходов по данному виду деятельности. Налоговый кодекс РФ разрешает закрепить в сметах доходов и расходов финансирование коммунальных платежей, услуг связи, транспорта для административно-управленческого персонала, расходов на ремонт основных средств за счет как бюджетных, так и внебюджетных средств. Если на момент постановки на учет разделить расходы невозможно, то необходимо их определить расчетным путем.

Пример 48

Бюджетная организация должна оплатить коммунальные услуги на сумму 75 000 руб., в том числе НДС 11 440,68 руб. Доходы от предпринимательской деятельности составили 34 000 руб., в том числе НДС 5 186,44 руб.; бюджетные средства – 188 000 руб. Необходимо определить, как правильно распределить поступившие суммы для оплаты коммунальных услуг.

1. Общий объем финансирования за отчетный период составит (без НДС): 188 000

руб. + 28 813,56 руб. = 216 813, 56 руб.

124

2.Рассчитаем долю услуг, осуществляемых как предпринимательскую деятельность,

вобщем объем финансирования (НДС не учитываем): 28 813,56 руб./ 216 813,56 руб. = 13,29 %.

3.Определим сумму коммунальных услуг, которые относятся на платные услуги: 63 559,32 руб. х 13,29 % = 8447,03 руб.

4.Определим сумму НДС, которая относится на платные услуги: 11 440,68 руб. х 13,2 9 % = 1 520,47 руб.

В учете бухгалтер должен отразить затраты на счет 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)». Списание затрат оформляется проводкой:

•Дебет 2 401 01 130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг» Кредит 2 106 04 440 «Уменьшение стоимости материалов, готовой

продукции (работ, услуг)».

Согласно требованиям законодательства, бюджетная организация должна составлять смету доходов и расходов по средствам, полученным от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. В доходной части сметы отражается остаток средств на начало года, суммы поступлений внебюджетных средств, суммы оплаченных налогов, не включаемых в состав расходов (показывается со знаком «минус» по соответствующим кодам доходов); общую сумму доходов. В расходной части сметы необходимо отразить, по каким направлениям осуществляется расходование внебюджетных средств с учетом кодов экономической классификации расходов. При необходимости в течение отчетного периода в смету можно внести соответствующие изменения. Это может быть связано с возможным поступлением больших или меньших объемов внебюджетных средств и др. При этом нужно помнить следующее:

•изменения производятся только на основании расчета-обоснования;

•изменения производятся не чаще, чем один раз за квартал.

Что касается сроков внесения изменений, то их можно осуществлять в течение отчетного периода, но не позднее 30 числа последнего месяца отчетного периода, а в четвертом квартале – до 15 декабря текущего года.

8.2. Задачи и показатели учета готовой продукции

Готовая продукция – это изделия и полуфабрикаты, которые полностью закончены обработкой и соответствуют действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, а также приняты на склад или заказчиком.

125

Работы и услуги – это стоимость различных работ и услуг, которые выполнены и оказаны сторонним организациям и лицам, а также работникам организации на условиях оплаты.

Задачи бухгалтерского учета готовой продукции:

•учет количества и движения готовой продукции в местах ее хранения;

•контроль выполнения плана реализации и оплаты готовой продукции;

•осуществление контроля над качеством продукции;

•учет рентабельности продукции;

•контроль над сохранностью продукции.

Показатели учета готовой продукции:

•натуральные применяются при количественном учете готовой продукции, эти показатели характеризуют ее физические свойства (объем, вес, штуки и т.д.);

•условно-натуральные с помощью определенных коэффициентов количество готовой продукции необходимо пересчитать в условный единицы (вес, сорт), это осуществляется для обобщения данных по учету однородной продукции;

•стоимостные – характерным показателем является объем готовой продукции, которая предназначена для продажи;

Бухгалтерский учет готовой продукции в бюджетных организациях ведется на счете 0 105 07 000 «Готовая продукция».

Готовую продукцию необходимо сдавать на склад в подотчет материальноответственному лицу на основании требования-накладной (ф.0315006). Данный документ используется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Накладная оформляется в двух экземплярах материально-ответственным лицом, которое сдает материальные ценности. Первый экземпляр накладной остается у лица, которое сдавало продукцию, а второй экземпляр передается лицу, принимавшему продукцию. Данные документы служат основанием для списания и оприходования продукции. С помощью данных накладных можно оформить возврат из производства на склад неизрасходованных материальных ценностей. Все документы по движению готовой продукции необходимо передавать в бухгалтерию. Готовая продукция принимается к учету по фактической себестоимости. Эта операция отражается по дебету счета 0 105 07 340 «Увеличение стоимости готовой продукции» и кредиту счета 0 106 044 40 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)».

Если продукция крупногабаритная и по техническим причинам ее невозможно сдать на склад, то она принимаются представителем заказчика на месте ее изготовления,

126

комплектации и сборки. Списание готовой продукции заказчику отражается по фактической себестоимости на основании накладной на отпуск на сторону (ф.0315007). Накладная выписывается в двух экземплярах на основании договора при предъявлении получателем доверенности на получение готовой продукции. Первый экземпляр передается на склад, а второй получателю ценностей.

Бухгалтер должен отразить это в учете следующей проводкой:

• Дебет счета 0 401 01 130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг», Кредит счета 0 105 07 440 «Уменьшение стоимости готовой продукции».

Пример 49

Бюджетная организация за отчетный период произвела выпуск продукции на сумму 670 000 руб. В этом периоде покупателям отгрузили продукции на сумму 630 000 руб.

Данные хозяйственные операции бухгалтер отразил в учете следующим образом:

•Дебет 2 105 07 340 «Увеличение стоимости готовой продукции», Кредит 2 106 04 440 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)» 670 000 руб. – готовая продукция оприходована на склад;

•Дебет 2 401 01 130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг», Кредит 2 105 07 440 «Уменьшение стоимости готовой продукции» 630 000 руб. – произведена отгрузка готовой продукции покупателям;

Аналитический учет готовой продукции ведется с помощью карточек количественносуммового учета материальных ценностей (ф. 0511207).

На основании первичных документов в бухгалтерском учете оформляются следующие хозяйственные операции:

•Списание естественной убыли: Дебет счетов 0 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг); 0 401 01 272 «Расходование материальных запасов», Кредит счета 0 105 07 440 «Уменьшение стоимости готовой продукции»;

•Списание недостач готовой продукции: Дебет счета 0 401 01 172 «Доходы от реализации активов», Кредит счета 0 105 0 7440 «Уменьшение стоимости готовой продукции»;

•Списание потерь готовой продукции при чрезвычайных обстоятельствах:

Дебет счета 0 401 01 273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами», Кредит счета 0 105 07 440 «Уменьшение стоимости готовой продукции».

127

Одной из особенностей учета готовой продукции в бюджетных организациях является учет готовой продукции в столовой.

Для обеспечения питанием людей в медицинских и общеобразовательных учреждениях организуются столовые, буфеты и пищеблоки.

Бухгалтеру необходимо обратить внимание на особенность списания готовой продукции, которая зависит от того, как оказываются данные услуги: на безвозмездной или возмездной основе.

Готовая продукция в столовых учитывается на счете 105 02 000 «Продукты питания». По дебету учитывается поступление продуктов, а по кредиту их выбытие. Учет ведется по фактической стоимости.

Фактическая себестоимость продукции формируется на счете 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)». Бухгалтер должен отразить поступление на склад продуктов питания по сформированной себестоимости следующей проводкой:

• Дебет 105 02 340 «Продукты питания», Кредит 106 04 440 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)».

Аналитический учет продуктов питания ведется в Оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035), которая формируется на основании следующих документов:

•Ф. 0504037 - накопительная ведомость по приходу продуктов питания;

•Ф. 0504038 - накопительная ведомость по расходу продуктов питания. Каждый месяц в Оборотной ведомости по нефинансовым активам бухгалтер

определяет обороты и остатки по продуктам питания.

Существует еще один немаловажный момент, на который бухгалтер должен обратить внимание. Реализация продуктов питания, которые были произведены студенческими и школьными столовыми или столовыми других учебных заведений, медицинских организаций, детских дошкольных учреждений не облагается налогом на добавленную стоимость. НДС не требуется выделять, он включается в стоимость продуктов питания. Этим правом пользуются заведения как полностью, так и частично финансируемые бюджетом.

8.3. Учет реализации готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг

Реализация готовой продукции в бюджетных организациях осуществляется на основании заключенных договоров или путем продажи через столовые учреждения.

Договор поставки должен содержать следующие реквизиты:

128

родительской платы в соответствии со ставками оплаты. Доходы, поступившие от родительской платы, учитываются как средства, полученные от предпринимательской деятельности.

Начисление доходов от родительской платы, оплаты за дополнительные услуги (секции, кружки и т.д.) бухгалтер должен оформить следующими проводками:

• Дебет 2 205 03 560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг», Кредит 2 401 01 130 «Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг».

Если воспитанник пребывает в школе-интернате, то начисление платы за фактическое пребывание оформляется следующей проводкой: Дебет 1 205 10 560 «Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам» Кредит 1 401 01 180 «Прочие доходы»

При начислении родительской платы в школах-интернатах необходимо учитывать, что в счетах бухгалтерского учета используется код деятельности «1» «Бюджетная деятельность», потому что данные средства зачисляют в бюджет, а затем расходуются как бюджетные средства. Учет этих средств в налоговом учете не производится.

Способы оплаты родительской платы:

•наличный расчет;

•безналичный расчет.

Если родительская плата вносится через кассу, то родителям выдается квитанция об уплате № 10 по ОКУД (форма 0504510). Данная квитанция является бланком строгой отчетности. Денежные средства принимает кассир, а если в штате не существует такой должности, то лицо, назначенное приказом руководителя. Необходим, чтобы с этими лицами был заключен договор о полной материальной ответственности. Принятые от родителей денежные средства необходимо ежедневно сдавать на счета учреждения. Расходование денежных средств возможно только при наличии специального разрешения банка и в строго установленных лимитах.

При поступлении денежных средств от родителей в кассу дошкольного образовательного учреждения бухгалтер должен оформить эту операцию следующей проводкой:

• Дебет 2 201 04 510 «Поступления в кассу», Кредит 2 205 03 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по расходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг».

Сдачу денежных средств на счет в банк бухгалтер оформляет следующей записью:

130