10013

Бюджетное право и бюджетное регулирование

качестве самостоятельных четыре стадии: составление, утверждение, исполнение бюджета, а также составление и утверждение отчета о его исполнении1. Некоторые авторы выделяют стадию составления и внесения проекта бюджета, стадию рассмотрения и утверждения бюджета, стадию исполнения бюджета, стадию подготовки рассмотрения и утверждения отчетов об исполнении бюджета2. Или, например, выделяются стадия составления проекта бюджета, стадия рассмотрения и утверждения бюджета, стадия исполнения бюджета, контроль за исполнением бюджета и отчетная стадия исполнения бюджета3. В литературе упоминаются стадия составления отчета об исполнении бюджета и стадия утверждения отчета в качестве двух самостоятельных стадий4.

Вместе с тем в науке советского и современного российского финансового права исполнение бюджета всегда существовало в качестве отдельной стадии бюджетного процесса.

Представляется оптимальным данное М. И. Пискотиным5 определение стадии бюджетного процесса как обособленного, самостоятельного и законченного этапа деятельности государственных органов, в результате прохождения которого «бюджет переходит из одного качественного состояния в другое». Как финансовый план-прогноз бюджет остается неизменным с момента его утверждения представительным органом власти. О качественной трансформации бюджета можно говорить с точки зрения того, в какой форме он существует. Критерием самостоятельности стадии бюджетного процесса, учитывая его исключительно правовое содержание, следует считать наличие некоего итогового документа как юридического факта, знаменующего собой окончание одной стадии и начало другой. В частности, для стадии составления проекта бюджета это будет составление правительством проекта бюджета в том окончательном виде, в каком он передается на утверждение

1 Пискотин М. И. Советское бюджетное право. М., Юридическая литература, 1971. С. 64.

2 См.: Кучеров И. И. Бюджетное право России: Курс лекций. М.: Центр ЮрИнфоР, 2002. С. 160.

3 Горбунова О. Н., Селюков А. Д., Другова Ю. В. Бюджетное право России: Учебное пособие. М.: Кнорус, 2002. С. 120.

4Пауль А. Г. Процессуальные нормы бюджетного права. М.; СПб.: Питер, 2003. С. 63.

5 Пискотин М. И. Указ. соч. С. 66.

471

ПУБЛИЧНО-ПРАВОВЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ 2007 (2)

представительной власти. Для стадии утверждения бюджета итогом будет бюджет, утвержденный в форме закона или иного акта представительной власти. Отчетная стадия бюджетного процесса завершается утверждением тем же органом представительной власти отчета об исполнении бюджета. Сложнее обстоит дело со стадией исполнения бюджета, где не являются очевидными ни ее начало, ни окончание.

Стадия исполнения бюджета ограничена временными рамками, время исполнения бюджета соответствует финансовому году (ст. 12 Бюджетного кодекса Российской Федерации, далее БК РФ).

Стадии бюджетного процесса, в частности, стадию исполнения бюджета, в свою очередь можно разделить на три достаточно самостоятельных части: исполнение бюджета по доходам, исполнение бюджета по расходам и исполнение бюджета по источникам финансирования дефицита. Эти три части исполнения бюджета, в свою очередь, можно подразделить на последовательно выполняемые этапы. Можно пойти и дальше, детализируя каждый этап до мельчайшей операции (или транзакции), но такая подробная характеристика представляется излишней как в силу постоянно меняющегося содержания, так и в силу чрезвычайного объема информации.

Стадийное подразделение бюджетного процесса не является единственно возможным. Актуальным представляется выделение в качестве структурного элемента юридического процесса отдельных процедур1, что позволяет раскрыть неоднородность правового регулирования исполнения бюджета. Применительно к федеральному бюджету в Российской Федерации, например, можно говорить об отдельных процедурах исполнения бюджета по доходам, полученным от оказания органами государственной власти и бюджетными учреждениями платных услуг; по доходам, поступающих от сдачи в аренду федерального недвижимого имущества; можно говорить об отдельной процедуре отражения в системе балансовых счетов Федерального казначейства операций получателей средств федерального бюджета по расчетным счетам, откры-

1 Пауль А. Г. Указ. соч. С. 69 70.

472

Бюджетное право и бюджетное регулирование

тым ими в коммерческих банках или учреждениях Банка России и др. Список отдельных процедур при исполнении федерального бюджета не может быть закрытым. Правительство РФ, принимая решения об особом порядке расходования средств федерального бюджета и исполнения доходов федерального бюджета применительно к отдельным отраслям народного хозяйства либо по иным критериям, вводит особые процедуры в рамках общей процедуры исполнения федерального бюджета как стадии бюджетного процесса.

Настоящая статья посвящена характеристике отдельных этапов исполнения бюджета по доходам, расходам и источникам финансирования дефицита бюджета, а также описанию существующих отдельных процедур при исполнении бюджета применительно к федеральному бюджету бюджетной системы Российской Федерации.

Сначала необходимо кратко охарактеризовать источники правового регулирования исполнения федерального бюджета. Разумеется, важнейшим источником, после Конституции Российской Федерации, является БК РФ, во исполнение и в соответствии с которым принимаются нормативные правовые акты Правительства РФ и Минфина России, более детально регламентирующие процедуры по исполнению федерального бюджета. В отношении использования ежегодно принимаемого федерального закона о федеральном бюджете как источника правовых норм, которые регламентируют поведение участников исполнения федерального бюджета1 , со всей определенностью отрицательно высказался Конституционный суд РФ в Постановлении от 23 апреля 2004 г. ¹ 9-П2.

Конституционный суд РФ, в частности, разъяснил, что специальный федеральный закон о федеральном бюджете представляет собой законодательный акт особого рода и служит юриди- ческой формой, в которую облачается федеральный бюджет. Это означает, что в федеральный закон о федеральном бюджете вклю-

1 Федеральный закон о федеральном бюджете служит источником цифровых показателей по доходам и расходам бюджета, которые являются основой составления сводной бюджетной росписи.

2 СЗ РФ. 2004. ¹ 19 (часть 2). Ст. 1923.

473

ПУБЛИЧНО-ПРАВОВЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ 2007 (2)

чаются только предписания, касающиеся доходов и расходов Российской Федерации и относящиеся к периоду, на который принимается данный закон; он не порождает и не отменяет прав и обязательств.

Формой реализации принципа единства кассы является то обстоятельство, что правом открытия счетов федерального бюджета в Банке России и иных уполномоченных кредитных организациях наделено исключительно Федеральное казначейство. Правоотношения между Банком России и органами Федерального казначейства основаны на обычном гражданско-правовом договоре банковского счета. При этом органы Федерального казначейства не вправе открывать счета в каком-либо банке, помимо учреждений Банка России. В то же время для Банка России де-юре обслуживание счета бюджета является рядовой, одной из многих, функций. Таким образом, налицо ограничение гражданско-правовой свободы участников данного договора1.

Источниками правового регулирования исполнения федерального бюджета как по доходам, так и по расходам, помимо БК РФ, федерального закона о федеральном бюджете, договоров

1 На практике известно понуждение со стороны Банка России в отношении органов Федерального казначейства к принятию невыгодных для него условий. Например, в виде взимания с органа Федерального казначейства платы за распечатку копий электронных платежных документов см. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа по делу КА А40/3944-01 по иску Управления Федерального казначейства по г. Москве к Банку России (архив Арбитражного суда г. Москвы по делу ¹А40-9123/01-46-45). Суд установил, что между сторонами заключен договор банковского счета от 26.12.2000 г., в соответствии с п. 3.1.2 которого банк обязан ежедневно выдавать клиенту выписки по счетам с приложением расчетных документов на бумажных носителях. Пунктом 2.11 Положения Банка России от 12 марта 1998 г. ¹ 20-П «О правилах обмена электронными документами» установлено, что перевод средств между участниками через расчетную сеть Банка России с использованием полноформатных электронных платежных документов не сопровождается передачей расчетных документов на бумажном носителе. На данном основании Отделением 1 ГУ ЦБ по г. Москве за распечатку копий электронных платежных документов была запрошена плата по тарифам, установленным ЦБ РФ для оказания платных услуг. Исчисляемая таким образом сумма составляла порядка 5 млн руб. в год. Решением суда первой инстанции, постановлениями апелляционной и кассационной инстанций в иске отказано. Данный вывод суда был основан на том, что из содержания договора не следует обязанность Банка предоставлять на бумажных носителях полноформатные электронные платежные документы.

474

Бюджетное право и бюджетное регулирование

банковского счета между органами Федерального казначейства и учреждениями Банка России и иными кредитными организациями, являются ежегодные постановления Правительства РФ о мерах по реализации закона о федеральном бюджете и иные постановления, принимаемые по отдельным вопросам исполнения федерального бюджета. Важным источником являются нормативные правовые акты Минфина России.

Регламентами Федерального казначейства установлена технология совершения операций федерального бюджета.

Следующим уровнем правового регулирования исполнения федерального бюджета можно назвать правовые акты главных распорядителей и главных администраторов федерального бюджета, которые осуществляют такое регулирование в пределах своих полномочий в отношении своей части бюджетной росписи.

Переходя к характеристике этапов исполнения федерального бюджета, следует выделить этапы исполнения федерального бюджета сначала по доходам, затем по расходам и по источникам финансирования дефицита федерального бюджета.

Âлюбом случае исполнение федерального бюджета начинается

ñсоставления бюджетной росписи каждым главным распорядителем и главным администратором средств федерального бюджета. После утверждения бюджета каждый главный распорядитель и главный администратор распределяет выделенные ему ассигнования по подведомственной сети, утверждает лимиты бюджетных обязательств по своим подведомственным учреждениям (ограни- чения по принятию денежных обязательств), после чего передает свою бюджетную роспись в Минфин России. Минфин России формирует уже сводную бюджетную роспись, на основе которой осуществляется дальнейшее исполнение федерального бюджета.

При характеристике источников правового регулирования исполнения федерального бюджета по доходам необходимо остановиться на понятиях «доход федерального бюджета» и «налог». Налог, в соответствии со ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации1 (далее НК РФ), обязательный, индивидуально без-

1 ÑÇ ÐÔ. 1998. ¹ 31. Ñò. 3824.

475

ПУБЛИЧНО-ПРАВОВЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ 2007 (2)

возмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Бюджетное законодательство, в частности БК РФ, оперирует уже понятием «доходы бюджета», частью которых являются налоговые доходы (ст. 41 БК РФ). Пунктом 2 ст. 45 НК РФ установлено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

После списания налога со счета налогоплательщика денежные средства по определению уже являются доходом бюджета и подлежат зачислению на открытый органу Федерального казначейства по субъекту Российской Федерации счет по учету доходов, подлежащих распределению между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации. С этого момента (с момента списания со счета налогоплательщика) доходы бюджета можно именовать уплаченными доходами. Далее доходы бюджета еще раз меняют свой статус после совершения операции по зачислению на единый счет бюджета: с этого момента они считаются зачисленными на единый счет бюджета (п. 2 ст. 40 БК РФ).

Итак, повторяясь, с момента предъявления налогоплательщиком платежного поручения в кредитную организацию по месту открытия своего расчетного счета налоговая обязанность считается исполненной, но налог еще не уплачен. После списания банком со счета налогоплательщика налог уплачен, и налоговые правоотношения прекращаются, появляется уплаченный доход бюджета.

Все изложенное в отношении налогов справедливо и по отношению ко всем иным неналоговым поступлениям в бюджет, когда первоначально имеет место платеж, который после списания со счета плательщика трансформируется в доход бюджета.

Между моментом списания денежных средств (налога) со сче- та плательщика до момента зачисления данных денежных средств на счет Федерального казначейства существует промежуток, ког-

476

Бюджетное право и бюджетное регулирование

да возникающие правоотношения регулируются также налоговым законодательством, несмотря на то, что списанные со счета, но не перечисленные, либо перечисленные, но не зачисленные средства именуются доходами федерального бюджета. Это вызвано необходимостью контроля над действиями, например, банка, обслуживающего расчетный счет налогоплательщика в соответствии со ст. 60 НК РФ1. Налоговые органы, имея достаточные полномо- чия, могут осуществлять проверки в отношении банков и применять к ним установленные законом санкции в случае нарушения правильности и своевременности перечисления доходов федерального бюджета.

Таким образом, исполнение федерального бюджета по доходам начинается с момента зачисления доходов федерального бюджета на единый счет федерального бюджета, несмотря на то, что сами доходы бюджета возникают уже с момента предъявления плательщиком платежного поручения на списание денежных средств в бюджет со своего расчетного счета. На единый счет федерального бюджета денежные средства должны попадать с балансового счета Федерального казначейства для распределения доходов между бюджетами всех уровней бюджетной системы Российской Федерации в том случае, если такие доходы составляют долю от подлежащих распределению налоговых или иных доходов, либо напрямую на основании платежного поручения плательщика, если данные доходы поступают исключительно в федеральный бюджет (например, налог на добавленную стоимость). Тот факт, что, начиная с 2001 г.2, распределение доходов между бюджетами различных уровней осуществляется органами Федерального казначейства, является прогрессивным как с точки зрения полноты и достоверности их учета, так и с точки зрения защиты прав плательщика, которому не требуется по одному, например, налоговому обязательству составлять несколько платежных документов на перечисление долей в бюджеты разных уровней.

1 См. подробнее: Комягин Д. Л. Когда налог можно считать доходом бюджета? //Налоговый вестник. 2000. ¹4.

2 См. ст. 9 Федерального закона от 27 декабря 2000 г. ¹ 150-ФЗ «О федеральном бюджете на 2001 год» (СЗ РФ. 2001. ¹ 1. Часть I. Ст. 2).

477

ПУБЛИЧНО-ПРАВОВЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ 2007 (2)

Все сказанное выше верно и в отношении перечисления и зачисления как налоговых, так и неналоговых поступлений в бюджет.

Статьей 218 БК РФ установлен перечень основных операций, которые совершаются при исполнении бюджетов по доходам с момента поступления их на счета Федерального казначейства:

зачисление со счетов органов Федерального казначейства на единый счет бюджета доходов от распределения налогов, сборов и иных поступлений в бюджетную систему Российской Федерации по установленным нормативам;

возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм, а также сумм процентов за несвоевременное осуществление такого возврата и процентов, начисленных на излишне взысканные суммы;

зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

уточнение администратором доходов принадлежности плате-

æà;

перечисление Федеральным казначейством средств, необходимых для осуществления возврата (зачета) излишне уплаченных или излишне взысканных сумм, с единых счетов соответствующих бюджетов на счета Федерального казначейства, предназна- ченные для учета и распределения поступлений.

Важным является вопрос о наличии надлежащей правовой регламентации обмена информацией между органами Федерального казначейства и администраторами того или иного вида доходов федерального бюджета. С одной стороны, администраторы должны для исполнения своих функций иметь актуальную информацию о соответствующих доходах, зачисляемых в федеральный бюджет. С другой стороны, порядок передачи информации должен быть четко структурирован и установлен, без чего невозможно введение электронного обмена информацией.

Такой порядок регулируется на подзаконном уровне Минфином России. В настоящее время действует Порядок учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюд-

478

Бюджетное право и бюджетное регулирование

жетной системы Российской Федерации, утвержденный приказом Минфина России от 16 декабря 2004 г. ¹ 116н. Данным документом устанавливаются основы взаимодействия Федерального казна- чейства и администраторов поступлений в федеральный бюджет различных уровней, порядок распределения доходов бюджетной системы Российской Федерации между различными бюджетами.

Более детально регулирование отношений, связанных с распределением, аналитическим учетом и принятием решения о возврате различных поступлений в бюджет регламентируется актами соответствующих главных администраторов поступлений в бюджет1.

Помимо порядка взаимодействия и обмена информацией между органами Федерального казначейства и администраторами доходов федерального бюджета, необходимо также, для надлежащей правовой регламентации исполнения федерального бюджета по доходам, принятие каждым главным администратором поступлений нормативного правового акта, регулирующего порядок принятия администраторами соответствующих доходов необходимых решений (о возврате, корректировке, зачислении и т. д.).

Исполнение бюджета по расходам легко разделяется на более мелкие последовательные этапы, чем часто пользуются специалисты международных финансовых организаций при анализе национальной организации исполнения бюджета2. В качестве этапов, которые объективно существуют при исполнении бюджетов, можно выделить следующие:

распределение и доведение объемов бюджетных прав до распорядителей бюджетных средств и далее по сети подведомственных им учреждений (этап росписи);

принятие обязательств, которые должны быть оплачены за счет бюджета (этап принятия денежных обязательств);

предварительная проверка и санкционирование платежей по принятым обязательствам (этап санкционирования);

сам кассовый расход, который может, в свою очередь, распадаться на два этапа кассовый расход по системе государствен-

1 Перечень главных администраторов поступлений федерального бюджета по каждому виду поступлений ежегодно устанавливается в качестве приложения к федеральному закону о федеральном бюджете на соответствующий год.

2 Поттер Б., Лаймонд Дж. Общие принципы управления государственными расходами. Вашингтон: Изд. МВФ, 1999. С. 38 44.

479

ПУБЛИЧНО-ПРАВОВЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ 2007 (2)

ного бюджетного учета и кассовый расход по банку (этап платежа).

Обязательным элементом при исполнении федерального бюджета по расходам является открытие распорядителями и получа- телями средств федерального бюджета лицевых счетов в органах Федерального казначейства. Открытие и режим лицевого счета отнюдь не подпадают под действие правил о договоре банковского счета и не являются вообще предметом регулирования гражданского права. При этом установлено1, что открытие лицевого счета осуществляется по разрешительной надписи руководителя и главного бухгалтера органа Федерального казначейства на заявлении на открытие лицевого счета. До 2003 года существовала норма2, согласно которой при открытии лицевого счета распорядителя или получателя средств орган Федерального казначейства (тогда еще территориального органа Минфина России) заключает с клиентом договор об обслуживании лицевого счета, в котором определены права и обязанности сторон. Очевидно, что в данном случае не может быть диспозиции если открытие и ведение лицевых счетов в органах Федерального казначейства регулируется БК РФ, нормативными правовыми актами Минфина России и правовыми актами Федерального казначейства, то заключение договора об открытии и ведении лицевого счета между владельцем лицевого счета и территориальным органом Федерального казна- чейства исключено.

Регулирование правоотношений по исполнению расходов бюджета осуществляется в первую очередь БК РФ, в соответствии с которым исполнение бюджета по расходам предусматривает следующие этапы:

принятие обязательств; подтверждение денежных обязательств;

санкционирование оплаты денежных обязательств;

1 См. п. 20 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 31 декабря 2002 г. ¹ 142н.

2 См. п. 12 Инструкции о порядке открытия и ведения территориальными органами федерального казначейства Министерства финансов Российской Федерации лицевых счетов для учета операций по исполнению расходов федерального бюджета, утвержденной приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. ¹106н // Финансовая газета. 2001. ¹ ¹ 23 25.

480