кандидатская диссертация Балакиной З.В

212

Заключение

Результаработыдаювозможносговыобтсутсритьь

твиичеткого

предсто правленияовкропределенияитй рияхмеждународной

налкоговойнцепции«

beneficial

owner»дохода,такжеконкретикив

решениипроблинтеипримерпретацииданнойконцепцииен,какв я

РоссийсФедерации,тавзарубежныхкойстранах.Этовитоге

неблагосказываетсянаправоияпрноналоговыхактикеименительной

соглашенийвовсеммире,ли

шеннойдинообразия.

Опинараясьоведенноенамидиссертацииссл, дованиезиснонное

правовуюзначениеродумеждунарналкоговойнцепциидной

«beneficial owner»дохможнодахрактеризоватьследующимобразом:

1) механизмрегулированияконцепции«

beneficial

owner»дохода,

напрпротиводействиеавленнойнеправоприналогмернниюовыхму

соглашений,форминадвухр:овняхуется

(a) - международномнаднаци( )уровК мментарияхекаль ом

МКОЭСРООН/,которыеустанавливаютпределыдопустимых

значений

концепции«

beneficial

owner»дохзадают, общуюоснову,систему

взглядов,установок,руководящихид, ейлевантныхобластейприменения

даннойконцепции

.

(b) - национальнвнутриг( )уровнегосударствасударственном

могутустанавливатьконкрет

изированнуювнутригосударственную

дефинициютермина«

beneficial owner»дох,новпределахда

допустимых

значенийконцепции«

beneficial

owner»дохода,устанавливаемых

междунароисточникахдналогунарныхправаовогодного

(Комкмодельныментариях

конвенциямОЭСРООН/ ).

ПоложенияКомментариевкМКОЭСР/

ООНинационального

налогзаконодатвогоследуприинтерпретироватьменятьльства

взаимобразомсогласованучетомвзаимосвязанныхпри циповым

полдезногойствия

идобросовестнойинтерпретации

международных

КомментариевкМКОЭСРООН/,регулирующиеконцепцию«

213

beneficial

owner»дохода,всилусамфактаотногоихксфереимостимеждународного

праваспособграи/илиннейтричивыать

лизоватьприменение

внутригосударственныхналоговыхнорм,регулируданнуюконцепцию, щих

втойчасти,вкотпоройследниепротиворечатмеждународнымположения,

устанавливающимдопустимпределзна ые

ченийрассматриваемой

концепции;

2) концепция«

beneficial

owner»доходаимеетсвоеав ономное

(самостоятельное)

налоговое значение,отлотиныхзначенчноетерминай

«beneficial owner»,используемыхвдругихотрасляхправа( стовом

законодатзаконодательствезарубстр,вежныхпротиводействии

легализациидох,полученныхдовпреступнымпутем)Таким. образом,

«beneficial owner»дохнеосводитсядалженкбенефициарномувладельцу

(конечномубенефициару)иностранкомпаиност( структурыхийбезанных

образованияюридическоголица),которымлюбом

случаеявляется

физлицо.Впротческоеслучаеинострансозданныевномкомпа, илин и

контнеролезидоговдентруемыегосударстваривми,никогдабыющегося

немоглибывоспользоватьсязаключен

ныминалоговымисоглашениямиРФ;

3) проведенныеисследования

оказали,что

содержащиесявп.ст2.НК7

РФформулиопределете «овкими, цамеющегонфактическоеийправо

надоход»,приближкзначениютерминабе ефициарногоыевладельца

компаний,

невписываютсядопустимыерамзначенийконцепции

«beneficial owner»дохода,установленнамеждууровне, ародномые

не

соответствуют автономсамостоятельному( налоговому)

значению

концепции«

beneficial owner»дохвконтекдасмы( значениисте)ловом

междунарналсоглаш,овыхбъдныхиценалоговыхктулямний

соглаше,принцравенстванедискриминации, памй логовомправе,

принцдобросовеипунтерпретацииналсотнглашений,оневыхмогут

использоватьсятекущемвидедляц интерпретациилейприменен я

междунарналсоглашенийовыхдных

;

4)к онцепция«

beneficial

owner»доходапризванапротиводействовать

214

ситуациямнеправоприналменениясорнглашенийовыхго(«

treaty

shopping»)привыплате

пассивных

доходизистРоссийскойчников

Федерациипутемиспользиностранныхк ванияндуитныхлицзачастую(

компаний)

-

резидентдоговаривгосуд.Цельюконцепцииающихсярств

«beneficial owner»доходанеявляетсяустановитьконбечногонефициара

(бенефициарноговладельца)иностранкомпаструк( )Су.нданнойиитурыь

концепцзаключаетсявтом,чтоииностранноелиц

о -

резидент

договаривгосударнеможевоющегосяпользоватьсятпониженными

налоговыставкаилиосвобождениеммиотналогпналоговомуобложения

соглашению,еслинеявляется«

beneficial owner»дохода.Втакомслучае

при

примесквозного« алогообеии

ложения»российскийрезидентнеможет

признаваться«

beneficial

owner»дивидендов,конкосвенногдавладеет

иностранкомпанойии

– резидентедоговаривгосударствачерезющегося

офшорорга,инеудерживатьуюизациюналогисточндивидендовпока

стандартнойставкеНКРФ

– 15Вэтом%случае.офшорнаякомпаниядолжна

оставаться«

beneficial owner»дивидендов,неправигнеемерирноовать

самостоятельстатусналогопдляценлыйалогообложенияательщика,

применивподходкорпоративной« уали»Аналог.

ичныйподходк

интерпретпринципасквозного« налогообложции»примененияи

концепции«

beneficial owner»дохода

долженбытьипривыплатеиных

пассивныхдоходов:процентовироялти;

5)п римениткобластипредел( )распрльноконцепциивстранения

«beneficial owner»доходавработедоказано,что:

(a)

-

концепция«

beneficial

owner»дохмоприменятьсяжетдапо

отношениюкинымдоходам,отличнымдивидендов,процентовроялти,

лишьвслучаях,прямопредусмналоговымитренныхглашениями.

При

отсутствии встатьяхналоглашеовыхтсылкинакон«цепциюий

beneficial

owner»доходавчастности( ,статьях,регулирующихналогообложение

«другдоход»идоходов« оттчужденияимущ»),слприменятьдуетства

предусмвналоглашентренныеобщиевыхпротияхв

215

оуклонительные

нормы,ограничивающиедоступкприменениюльгот«»,установленных

соглашениями;либо

внутригосударственобщиепротивоуклонительные

правила,противодействующиеситуациямуклоненияналогообложения

,в

частности,концепцию

необоснованнойна

логоввыг; ойды

(b) - приотсутствии

пунктахстатей10,нал11,соглашений12,овых

предусматривающихпониженныеналогставкиналогувыеисточника

(налог овоеосвобожгосударствеение

- источнике)вотношении

выплачиваемых дивидендов,процентов

роялти,прямойссылкина

концепцию«

beneficial owner»дохода,крешениювопросаееприменении

привыплатетакихдоходовн обходимоподхослеобразомующимить:

применятьконцепцию«

beneficial owner»доходанаоснованиисистемного

толкнормданвас нойия

татьи,еслиогоналичииворкауинострцанного

статуса«

beneficial

owner»доходавстречается

виныхпунктахстатей

налсоглашенийовых

; еслиостальныепунк10,ией12налогового11

соглтакженесодержшениятакогоогр ничительногоусловия,

о

применятьобщиепротивноуклольготрмыогра(« ни»),чениельные

уставналовленнс говых, ашибоениях

внутригосударственные

общиепротивоуклонительныеправила

;

6)к

онцепция«

beneficial owner»доходапризванаопределитьобъемправ

(полномочий)инострлицотношена кдохного,полученномудуизю

источниковРФ,отсутствиеилиналичиенеграничивающихтакие

праваобязательств

по передаче полученного доходиномулиц,котороепри

прямомполучдоходанмоглоебыниивоспользоватьсяналоговым

соглашениемРФ.Применконц« ниепции

beneficial owner»доходанетребует

установленияналичияинострлицэкоанприсутногоомческоготвия

(или)существеннойделоактивности

государстве егорезидентства,

несмотнато,что,какпр,укондуияавиломпанийнетого, ых

другого.Вработеподтверждается,чтопринципы«

economic substance»и

«substantive business activity»отличныконцепции«

beneficial owner»дохода.

Исходяизэтого,п

роведениефункциоанализаот альногоошении

216

инострлицознаопрнногоачаееделт

ениетого,какойдеятельностью

иностранныйполучательдоходазанимвпринципе,токакиеетсяон

фактичесфункциивыполняетрамкахвза моотношенийсрезидентом

государства - источникарезидентомтретьегогосударства,несетли

связиполученнымдоходомкакие

-либориски.Какпоказываетироссийская,

изарубежнаясуд

ебнаяпрактика,иностранномуб

анкуможетбыотказаноь

встатусе«

beneficial owner»дохода

(процентов,дивидендов)

313,несмотряна

то,чтоосуществлениепредпринимательскойдеятельностинесениеим

кредитныхрискявляетсяне оспоримым.

Взаключдиссертациисследниеможсформулироватьванияного

следующееопределение«

beneficial

owner»до хода дляцелейприменения

налсоглашенийовыхРоссийскойФедерации

,вытекающееиз

устанамиглавногоовленногокритерияопределенияданнойконцепции

:

«ВцеляхприменениямеждоговоровунарРоссийскойФедерациидных

повопросамналогообложения,предусматрприменениепон вающихженной

налоговойставкиили()освоналогообложениябождениетвотношении

доходотиствРоссийскчниковФединляерацииосй

транныхлиц,

имеющфактпрнаитакческиностранноехводох, еодылицо

- резидент

договаривгосударствапомежющегосяунароговРФ, рудному

признаетсябенефициарсобственникомдохода, ым

еслиегоюридическое( )

правопользованиярас ряжелученния

ымдоходомнеограничено

законным,договорным,

корпоративнымобязательством,связанным

получениемдохода,передатьполученныйдоходполностью( иливчасти),

иномулиц,которприпрямомлучетакогодоходанеимелоиибыправа

наприменениедананого

логсовогоглашенияРФ.

по делу №

А40-241361/2015 от 03.Постановление03.2016;Арбитражногосуда

Московскогоруга

по делу № А40-116746/15от27.05.2016.

примененияналсоглашенийовыхРФ

недолжносводитсякустановлению

бенефициарчноговладельцакон( бенефициара)ин компстраннииой

(иностраннойструктурыбезобразова

нияюридическоголица),которыйпрямо

иили)(косвеучаствуетн,либоейноконеевсиролныхирует

обстоятельств».

Даннымопредезаменитьлениемдлагасуществующееопределение

п.ст.2Налогового7 КодексаРФивключеест.Т3иналоповтьго

гового

соглашения,утверждепостаПранногоРФвотлениемительства24.02.2010

г.№84Озаключении«межгосудсоглобизбашрствежанийииных

двойнналогоипредотвращенииобложеуклоненияуплатыалогов

надоходыиимущество».

Такжеп.ст.2Н7

КРФследуетдополнитьследующимиразъясняющими

положениями:Подобязательством« ,связаннымполучениемдоходаиз

источниковРоссийскойФедерации,понимаетсявзятин лицомстранным

на

себя обязательствопоперечислениютакдохиномуголицда

- нерези денту

договаривгосударствапоналоговющегсоглРФошениюмуся

исключительпоследнимцельюполучения

необоснованной налоговой

выгоды,приотсутствии

илиотказе

которогоиностраннымлицом

-

резидентдоговаривсударствамющегося

небылполучендоходиз

источниковРоссийскойФедерации.

Презюмируется,чтогражданско

-правовыедоговоры,заключенные

иностраннымлицоминымлицо,неявляющимсярезидентом

договаривгосударства,науслов,ющегосяаналогичныхяхлиожих

условиямидоговоров,подписанныхиностлицомрезидентоманным

РоссийскойФедерации,

(иначеговоз« ркальные»операциия)

относятсяк

обязательствам,связаннымполучениемдоходаизисточниковРФ.

Обязанностьподоказываобратвозланаиниюгоаестраннося

елицо,

РФ.

218

Обязатеповыплатедивидендовьствоиностраоргаиномуизациейной

лицу - нерезидентудоговариваю

щегосягосударствапризнается

обязательствполучением,связаннымдивидендовроссийскойтдочерней

компании,тольковтомслучае,когдаиностраннорганизсоздв аянация

договаргосудисключитевающемсярствецельюполучена ьогнияовой

выгодыиным

лицомпутемпримененияналоговогосоглашения

РФ.

Кобязательствам,связаннымполученнымдоходизистРФ, чников

неотносятсяобязанностипооплатетрлежейтьим, ца

осуществляемыех дебычнойпредпринимательскойдеятельностииз

полученногоин

остраннымлицомдоходатемсасвязанныеым

полученнымдохтолькоэкд номически».

Дляцелейпроведеболееточфункциональногоогоияанализав

отношбенесобствефнициарнамипредложнскоррникаогоеноктировать

абз. п. ст2.2НКРФ7следующимобр

азом: Приопределении«

бенефициарсобстведоходаучитывнфункцииникаого,выполняемыеются

инострлиц,аапрнныкжемииминимаемыерис,анализкоторых

осуществляесоответствии. НК105РФпроведениися(.5

функциональногоанализавсферетра

нсфертнобраз)».огования

(ЗаключенавВене23.Сборник05меж.1969)//договоровунарСССР, дных

-

выпуск XLII, - 1988.

СоединенногоКоролевстваВел к британии

евернойИрландииот

15.02.1994 «Обизбеждвойнналииогопредотвращенииобложения

уклоненияотналогообложенвотношенииналоговдоходыпр ростя

стоимостиимущества

» (вместе

собменомнотами15.02.1994 «

Между

чрезвычайнымиполноСоединенногосломочнымКорол

евства

ВелиСевернойкобИ итанландРоссФедерациийской

заместителемминистраиностранныхдел

РоссийскойФедерации»

) //

СобраниезаконодательстваРФ,

- 1999, - №27,

- ст. 3188 .

3.

СоглашенмеждуПравРФиПравительстельством

РеспубликиКипр

от05.ред12.от07.1998.Об10избежа.2010)двойного( ии«

налогообложениявотношенииналоговдоходыкапитал»Собрание//

законодательстваРФ,

- 1999, - №37, - ст. 4447;Собраниезаконодательства

РФ, - 2012, - №33 .

4.

СоглашениемеждуРоссийскойФедер

ациВеликимй

ГерцогствомЛюксембургобизбеждвойнналииогообложения

предотвращенииуклоненияналогообложенияотношени

иналогов

доходыиимущество

(Заключеновг.Москве28.ред06.т2.1993).11.2011)(

//СобраниезаконодательстваРФ,

- 1997, - №44,

- ст. 5021 .

5.

ПротоколОвнесении« измененийСоглашениемежду

ПравительствомРоссийскойФеде вительствомРеспубликицКипр

обизбеждвойнналииоговотношенииобложенияналоговдоходы

капиталотдекабря5 1998года»от07.10.

2010г.Собраниезаконодательства//

РФ, - 2012, - №33,

- ст. 4623 .

6.

ПровнесениитоколизмененийСоглашениемеждуРоссийской

220

ФедерациейВеликимГерцогствомЛюксембургобизбежадвойногоии

налогообложенияпредотвращенииуклоненияналогообложения

в

отношении налоговдоходыиимущество

от21Собрание.11.2011 //

законодательстваРФ,

- 2013, - №41,

- ст. 5136 .

31.г.07№146.1998

-ФЗ (вред.от29.12.2017

) // Собраниезаконодательства

РоссийскойФедерации.

- 1998.- №31.

-ст. 3824 // Офинтернетциальный

-

порталправовойинформации

http://www.pravo.gov.ru. - 2017.

05.08.2000 г. № 117-ФЗ (вред.от

29.12.2017) // Собраниезаконодательства

РоссийскойФедерации.

- 2000.-№32. - ст. 3340

//

Офинтернетциальный

-

порталправовойинформации

http://www.pravo.gov.ru. - 2017.

9.

Федеральныйзаконот1

5.02.2016

г.

№32 -ФЗ« Овнесении

изменвчастипервуювторуюнийНалк Ргдековогоссийскойа

ФедерациивФедеральныйзак

он« Овнесенииизменчастип рвуюний

вторуюНалк РгдековогосФедерсийскойа(частин логообложенияции

прибыли контролируеминостранкомпад ныхий

оходиностранныхв

организаций)»

.

10.

Федеральныйзаконот24.11.2014

г.

№376 -ФЗвред(.от

06.04.2015) «Овнесенииизменчастип рвуювторуюнийНалогового

кодекРосФедерсийскойавчасти(н циилогооприбложенияы

ли

контролируеминостранкомпад ныхий

оходиностранныхв

органи)»Собрание//за«цийконодательстваРФ»

, - 2014, - №48, - ст. 6657;

Офинтернетциальный

-порталправовойинформации

http://www.pravo.gov.ru

СобраниезаконодательстваРФ,

- 2004, - №15, - ст. 1478.