§ 13. Учет амортизации основных средств

В процессе эксплуатации основные средства постепенно изнашиваются и переносят свою стоимость на создаваемый продукт. Постепенное перенесение стоимости на вновь изготовленный продукт называется амортизацией.

Бухгалтерский учет амортизации основных средств, формирования и использования амортизационных фондов осуществляется в соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства статистики и анализа Республики Беларусь, Министерства строительства и архитектуры Республики Беларусь от 23.11.2001 N 187/110/96/18 (с изменениями и дополнениями).

Объектами начисления амортизации являются основные средства, как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности. Амортизация основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, начисляется ежемесячно исходя из амортизируемой стоимости и норм амортизации, рассчитанных организацией самостоятельно на основании установленных сроков полезного использования.

По объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, амортизация начисляется ежемесячно исходя из нормативных сроков службы и амортизируемой стоимости.

В соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации амортизируемая стоимость - это стоимость объекта основных средств, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления.

Срок полезного использования может быть принят равным по величине нормативному или расчетному периоду эксплуатации основных средств в процессе предпринимательской деятельности.

По объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, начисление амортизации осуществляется линейным, нелинейным либо производительным способом; по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, - линейным способом исходя из нормативного срока службы.

Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наименования. До окончания срока полезного использования амортизируемых объектов способы и методы начисления амортизации могут быть пересмотрены в случаях, установленных Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов. Пересмотр нормативных сроков службы и (или) сроков полезного использования производится по решению комиссии.

При пересмотре способов и методов начисления амортизации недоамортизированная стоимость объекта распределяется на оставшийся срок его полезного использования.

Линейный способ начисления амортизации заключается в равномерном (по годам) начислении амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования.

При линейном способе амортизация определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта основных средств и нормативного срока службы или срока его полезного использования путем умножения амортизируемой стоимости на принятую линейную норму амортизационных отчислений.

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Пример │

│ │

│В текущем году приобретен объект основных средств стоимостью 15 млн.руб. │

│Установлен срок полезного использования - 10 лет. │

│В этом случае амортизируемая стоимость равна 15 млн.руб., годовая норма │

│амортизации - 10% (100% / 10 лет), сумма амортизации за год - │

│1,5 млн.руб. (15 млн.руб. x 10% / 100%). │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении амортизации в течение срока полезного использования. Нелинейный способ не распространяется на следующие виды машин, оборудования и транспортных средств:

- машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме эксплуатируемых в качестве служебных и используемых для услуг такси);

- отдельные виды оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которых определяется исходя из установленных ресурсов;

- уникальную технику и оборудование, предназначенные только для определенных видов испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;

- предметы интерьера, включая офисную мебель;

- предметы для отдыха, досуга и развлечений.

При нелинейном способе начисления амортизации сумма амортизационных отчислений рассчитывается методом суммы чисел либо методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения от 1,0 до 2,5.

Метод суммы чисел построен по принципу наибольшей амортизации в первые годы эксплуатации основных средств.

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Пример │

│ │

│Приобретен объект, амортизируемая стоимость которого - 1500 тыс.руб.│

│Установлен срок полезного использования - 5 лет. │

│Сумма чисел лет срока полезного использования составляет 15 лет (1 + 2 +│

│+ 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации будет начислена амортизация в│

│размере 5/15 от амортизируемой стоимости, что составит 500 тыс.руб., во│

│второй год - 4/15 (400 тыс.руб.), в третий год - 3/15 (300 тыс.руб.), в│

│четвертый год - 2/15 (200 тыс.руб.), в пятый год - 1/15 (100 тыс.руб.).│

│Общая сумма амортизационных отчислений равняется 1500 тыс.руб. (500 + │

│+ 400 + 300 + 200 + 100). │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости и суммы начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного действия объекта и коэффициента ускорения, принятого организацией.

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Пример │

│ │

│Приобретен объект, амортизируемая стоимость которого - 1500 тыс.руб.│

│Установлен срок полезного использования - 5 лет. │

│Годовая норма амортизации исходя из срока полезного использования - 20%│

│(100 / 5). Коэффициент ускорения принимается равным 2,0. Норма│

│амортизационных отчислений с учетом коэффициента ускорения - 40% (20 x│

│x 2,0). │

│В первый год эксплуатации годовая сумма амортизации равна 600 тыс.руб.│

│1500 x 40%). │

│Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между│

│амортизируемой стоимостью объекта (1500 тыс.руб.) и суммой амортизации,│

│начисленной за первый год эксплуатации (600 тыс.руб.), что составляет 360│

│тыс.руб. ((1500 - 600) x 40%). │

│В третий год эксплуатации сумма амортизации равняется 216 тыс.руб.│

│((1500 - 600 - 360) x 40%), в четвертый год - 129,6 тыс.руб. ((1500 -│

│- 600 - 360 - 216) x 40%), в пятый год - 194,4 тыс.руб. (1500 - 600 -│

│- 360 - 216 - 129,6). │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Производительный способ начисления амортизации заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема выпускаемой продукции (ресурса).

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Пример │

│ │

│Приобретен объект, амортизируемая стоимость которого - 8 млн.руб. │

│Прогнозируемый объем выпуска продукции в течение срока эксплуатации -│

│10 тыс. единиц. │

│За отчетный месяц выпущено 2 тыс. единиц. Амортизация на единицу│

│продукции составляет 800 рублей (8 млн.руб. / 10 тыс.ед.). │

│Амортизационные отчисления за отчетный месяц - 1,6 млн.руб.│

│(800 x 2 тыс.ед.). │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Начисление амортизации производится:

- по основным средствам, вновь введенным в эксплуатацию, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию;

- по основным средствам учреждаемой организации - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была произведена государственная регистрация организации.

Начисление амортизации производительным способом начинается с даты ввода объекта в эксплуатацию.

Амортизационные отчисления по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, производятся на протяжении всего срока полезного использования и вне зависимости от источников их приобретения.

В соответствии с Типовым планом счетов и Инструкцией по применению Типового плана счетов установлен порядок отражения амортизационных отчислений в зависимости от участия или неучастия амортизируемых объектов в предпринимательской деятельности. Начисление амортизации отражается в учете следующим образом:

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет	кредит
Начислена амортизация по основным средствам в эксплуатации	20, 23, 25, 26, 44	02
Начислена амортизация по основным средствам в простое, в том числе ремонте, продолжительностью до 3 месяцев	20, 23, 25, 26, 44	02
Начислена амортизация по основным средствам, находящимся в простое, в том числе ремонте, продолжительностью свыше 3 месяцев, запасе	91	02
Начислена амортизация по объектам, предоставленным за плату во временное владение и пользование (когда это не является предметом основной деятельности организации)	91	02
Начислена амортизация по объектам, не участвующим в предпринимательской деятельности	92	02

Начисление амортизации не производится во время проведения модернизации, реконструкции, достройки, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования с полной остановкой объекта или его части, а также при консервации объектов в соответствии с законодательством Республики Беларусь.

Амортизационный фонд формируется ежемесячно путем накопления сумм начисленных амортизационных отчислений. Для учета формирования и использования амортизационного фонда применяются забалансовые счета 010 "Амортизационный фонд воспроизводства основных средств" и 013 "Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов".

По дебету перечисленных забалансовых счетов отражаются:

- организациями торговли и общественного питания - суммы амортизационных отчислений, включенных в состав расходов на реализацию (за исключением сумм начисленной лизингополучателем амортизации по объектам лизинга);

- организациями-лизингодателями (обособленно по лизинговой деятельности) - суммы, равные величине амортизационных отчислений и других инвестиционных расходов лизингодателя, в составе лизингового платежа, подлежащего получению в отчетном периоде в соответствии с договором лизинга (графиком лизинговых платежей);

- коммерческими организациями, выполняющими работы и оказывающими услуги, учетной политикой которых предусмотрен метод учета реализации по отгрузке, - суммы амортизационных отчислений, включенных в состав издержек производства с учетом общехозяйственных расходов и расходов на реализацию (за исключением сумм начисленной лизингополучателем амортизации по объектам лизинга), если особенности хозяйственной деятельности названных организаций не предусматривают наличия остатков по счетам учета затрат на производство;

- по иным видам деятельности - суммы, равные величине амортизационных отчислений в составе полной (с учетом общехозяйственных расходов и расходов на реализацию) себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).

Многопрофильные коммерческие организации формируют амортизационные фонды по данным раздельного учета затрат по каждому из перечисленных в настоящем пункте видов деятельности.

Амортизационные фонды воспроизводства основных средств и нематериальных активов формируются с учетом следующих особенностей. Сумма амортизационных отчислений в составе полной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) рассчитывается умножением удельного веса суммы амортизации (основных средств - с учетом индексации) в затратах на производство с учетом общехозяйственных расходов и расходов на реализацию (за исключением сумм начисленной лизингополучателем амортизации по объектам лизинга) нарастающим итогом с начала отчетного года на полную себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) с начала отчетного года.

Средства амортизационного фонда используются на финансирование произведенных капитальных вложений производственного назначения и затрат на жилищное строительство, осуществляемых при выполнении работ как подрядным, так и хозяйственным способом. Под капитальными вложениями в данном случае понимают новое строительство, приобретение и изготовление, дооборудование, реконструкцию и модернизацию объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.