7.2 Аудиторские процедуры, проводимые при проверке учета движения готовой продукции

Путем проведения аудиторских процедур осуществляется сбор аудиторских доказательств.

Аудиторские процедуры проводятся в три этапа: ознакомительный, основной и заключительный. Каждый этап включает в себя соответствующие вопросы, которые должны быть решены аудитором и отражены в его рабочих документах.

1. Ознакомительный этап (аудитором проводятся процедуры подготовки и планирования аудита).

2. Основной этап (аудитором определяется круг вопросов, подлежащих проверке при проведении аудита для их включения в общую программу аудита. При этом проводятся процедуры проверки по существу).

3. Заключительный этап (аудитором проводится анализ выявленных ошибок и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности. Затем аудитором составляется аудиторский отчет и представляется совместно с рабочей документацией руководителю группы. При этом в аудиторском отчете отражаются выводы и рекомендации по соответствующим нарушениям и замечаниям, приводится ссылка на нормативный документ согласно действующему законодательству)

Документы, подлежащие проверке

Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета и бухгалтерскую отчетность.

Первичные документы включают:

- Приказ об учетной политике организации;

- договоры на реализацию продукции;

- прейскурант цен;

- приказ-накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество продукции);

- счет-фактура;

- товарно-транспортная накладная;

- счета-фактуры для целей налогообложения;

- карточки складского учета;

- приемо-сдаточная накладная по сдаче на склад готовой продукции;

- акт сдачи на склад готовой продукции;

- инвентарные описи;

- накладные на реализацию готовой продукции;

- выписки с расчетных счетов в банках с приложенными первичными документами (платежные поручения, требования);

- кассовые документы о поступлении выручки.

Регистры синтетического и аналитического учета включают:

- Главную книгу;

- ведомость выпуска готовой продукции;

- ведомость отгрузки и реализации готовой продукции;

- книгу продаж;

- количественно суммовые карточки, оборотные ведомости.

Отчетность включает:

- Форму №1 (бухгалтерский баланс)

Бухгалтерская отчетность, в которой отражается раздел (участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя в частности, строки баланса:

стр. 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи»;

стр. 215 «Товары отгруженные»;

стр. 217 «Прочие запасы и затраты», по которой показываются запасы и затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела «Запасы» раздела II бухгалтерского баланса, в частности, не списанная в установленном порядке со сч. 44 «Расходы на продажу» часть коммерческих расходов, относящихся к остатку неотгруженной (нереализованной продукции);

- Форму №2 (Отчет о прибылях и убытках).

Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу

Процедура 1: проверка правильности проведения инвентаризации и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.

В ходе этой процедуры аудиторы проверяют правильность оформления следующих документов:

- приказов о порядке и сроках проведения инвентаризации;

- приказов о назначении состава постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий;

- инвентаризационных описей, актов инвентаризации, сличительных ведомостей;

- протоколов заседания инвентаризационной комиссии;

- решений руководства по утверждению результатов инвентаризации;

- бухгалтерских регистров аналитического и синтетического учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации;

- контрольных подсчетов аудитора.

На данном этапе аудита проверяется, проводится ли инвентаризация:

- перед составлением годовой отчетности;

- при смене материально-ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности.

В целях подтверждения учетных остатков на отчетную дату выполняются процедуры «пересчет вперед» или «пересчет назад», заключающиеся в построении оборотной ведомости от момента проведения инвентаризации до отчетной даты.

Наблюдая за инвентаризацией, аудитор должен убедиться в том, что:

- в организации установлены порядок и сроки проведения инвентаризации, утвержден состав инвентаризационной комиссии;

- организация процесса инвентаризации позволяет обеспечить достоверность подсчета количества продукции;

- готовая продукция, принятая организацией на ответственное хранение (готовая продукция, приобретенная покупателями, но не отгруженная им) вносится в отдельные инвентаризационные описи.

В случае если аудитор не смог наблюдать за проведением инвентаризации на отчетную дату, в ходе проверки должна быть проведена выборочная контрольная инвентаризация.

При инвентаризации аудитор может самостоятельно провести контрольный подсчет и убедиться в том, что данные подсчета правильно отражены в инвентаризационных описях. Далее необходимо сверить данные проведенных подсчетов с данными, отраженными в бухгалтерском учете и отчетности организации. Необходимо провести и обратную процедуру: выбрать по регистрам бухгалтерского учета количество изделий и при инвентаризации путем подсчета удостовериться в том, что они действительно существуют. В качестве рабочего документа целесообразно применять типовую форму инвентаризационной ведомости.

Выявленные излишки готовой продукции и товаров оценивают по рыночной стоимости на дату инвентаризации и включают в состав прочих доходов (дебетуют счета 43 «Готовая продукция» и 41 «Товары», кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

Излишки при пересортице принимаются к учету на счета 43 «Готовая продукция» и 41 «Товары» с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Выявленные недостачи, потери, хищения готовой продукции и товаров списывают по учетным ценам с кредита счетов 43 «Готовая продукция» и 41 «Товары» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Недостачи в пределах норм естественной убыли списываются на счет 44 «Расходы на продажу», а свыше – на счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» при условии установления виновного лица, а при его отсутствии или отказе о взыскании судом при необоснованности исков – на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Процедура 2: анализ документов, подтверждающих обременение прав собственности на готовую продукцию.

Путем анализа договоров залога, постановлений об аресте имущества, требований кредиторов при проведении процедуры банкротства необходимо выявить причины обременения прав собственности на готовую продукцию, оценить вероятность потери организацией права собственности.

Процедура 3: анализ движения готовой продукции на складе.

На основании регистров синтетического учета выявляются периоды осуществления хозяйственных операций, подлежащие обязательной проверке. Результаты процедуры отражаются в рабочем документе по форме РД-2.3 и используются в дальнейшем для выявления тенденций в движении готовой продукции. Анализ выявленных особенностей движения позволяет сделать предварительные выводы о том, действительно ли имели место операции, отраженные в бухгалтерском учете. По результатам процедуры может корректироваться состав и объем аудиторской выборки.

Процедура 4: проверка правильности оформления первичных документов по учету готовой и отгруженной продукции.

Проводится просмотр и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку.

Источниками информации являются:

- формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

- график документооборота;

- первичные документы по учету продукции;

При проверке необходимо также выяснить имеется ли классификатор по готовой продукции.

Процедура 5: проверка полноты документального подтверждения хозяйственных операций по движению в бухгалтерском учете.

Производится проверка наличия первичных документов, служащих основанием для бухгалтерских записей (накладные, требования, приходные и расходные ордера и т.д.), регистров аналитического учета.

Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации запасов и системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.).

Процедура 6: проверка полноты отражения в бухгалтерском учете выпуска готовой продукции.

Сопоставляется номенклатура и количество выпущенной готовой продукции по данным производственных документов и данным бухгалтерского учета по оприходованию готовой продукции.

Источниками информации являются:

- журналы ОТК, цеховые отчеты;

- первичные документы по учету готовой продукции (сдаточные накладные, приходные ордера, накладные, акты приемки готовой продукции, карточки складского учета);

- регистры синтетического и аналитического учета.

Процедура 7: проверка правильности формирования учетных цен

Данная процедура применяется в ходе аудита готовой продукции, учитываемой по отпускным ценам, для проверки правильности формирования торговой наценки, а также для проверки правильности формирования учетных цен на тару.

При проверке правильности формирования учетных цен в соответствии с принятой в организации методикой используется следующая информация:

- приказы, распоряжения, прайс-листы, прочие документы, устанавливающие отпускные цены;

- аналитическая информация о себестоимости;

- регистры аналитического и синтетического учета готовой продукции.

Примечание: продажа продукции производится организациями по следующим ценам: по свободным (рыночным) ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС; по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС (продукция топливно-энергетического комплекса и услуги производственно-технического назначения); по государственным регулируемым розничным ценам (за вычетом торговых скидок, скидок сбыту и опту) и тарифам, включающим в себя НДС (для продажи товаров населению).

Процедура 8: проверка правильности отражения операций по учету готовой продукции в бухгалтерском учете.

Источниками информации служат регистры аналитического и синтетического учета.

Процедура проводится путем выборочной проверки бухгалтерских записей по счетам

Правильная корреспонденция счетов имеет большое значение для отражения результатов деятельности предприятия и исчисления налогов, поэтому аудитору необходимо внимательно изучить бухгалтерские записи по счетам на предмет наличия необычных, некорректных проводок и дать рекомендации бухгалтерии предприятия-клиента.

Таблица 52 Проверка правильности отражения операций по учету готовой продукции в бухгалтерском учете

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета		Фактически в учете клиента		Комментарии
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1 2 3 4 5	Произведена дооценка готовой продукции Произведена уценка готовой продукции Оприходованы полуфабрикаты собственного производства, предназначенные для реализации в составе готовой продукции Переведена в состав материалов готовая продукция, предназначенная для собственных нужд Возвращена готовая продукция в цех для доработки	43 91 43 10 20,23,28	91 43 21 43 43
Оприходование готовой продукции без использования сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»
1	Принята к учету по фактической себестоимости готовая продукция	43	20,23,29
Оприходование готовой продукции с использованием сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»
1 2 3 4	Отражен по фактической себестоимости выпуск готовой продукции Принята к учету по плановой себестоимости готовая продукция Сторнировано превышение плановой стоимости над фактической себестоимостью произведенной продукции Отражено превышение фактической себестоимости произведенной продукции над плановой себестоимостью	40 43 90 90	20,23,29 40 40 40
Отгрузка продукции
1 2 3 4 5 6 7	Отражена себестоимость проданной продукции, в том числе по договорам мены Отражена себестоимость безвозмездно переданной продукции Передана готовая продукция обособленным подразделениям Передана готовая продукция комиссионеру Передана готовая продукция в счет вклада по договору простого товарищества: - по согласованной стоимости; - по фактической стоимости Отпущена готовая продукция на собственные нужды	90 91 79 45 58 91 20,23,25,26,29	43 43 43 43 91 43 43