- •Тема 1. Аудит учредительных документов и уставного капитала
- •Тема 2. Аудит учетной политики предприятия
- •Тема 3. Аудит финансовых вложений организации
- •Тема 4. План и программа аудиторской проверки ос
- •Тема 5. Аудит выпуска и продажи готовой продукции
- •Тема 6. Планирование аудита финансовых результатов и использования прибыли
- •Тема 7. Методика проверки учета материалов
- •Тема 8. Аудит нематериальных активов
- •Тема 9. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда
- •Тема 10. Аудит расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям
- •Тема 11. Аудит расчетов с бюджетом (дополнить)
- •Тема 12. Аудит затрат на производство продукции (работ, услуг)
- •Тема 13. Аудит доходов и расходов организации
- •Тема 14. Аудит кредитных операций и займов
- •Тема 15. Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками
- •Тема 16. Предварительный этап аудита
- •Тема 17. Заключительный этап
Тема 3. Аудит финансовых вложений организации
Цель аудита ФВ заключается в проверке достоверности бухгалтерской отчетности о финансовых вложениях организации и установление соответствия применяемой методики их учета, оценки и налогообложения действующим в Российской Федерации нормативным актам.
Перечень финансовых вложений включает средства организации, вложенные в государственные и муниципальные ценные бумаги, затраты на приобретение акций и облигаций других организаций, вклады в уставный (складочный) капитал, предоставленные займы, депозитные вклады в банках, дебиторскую задолженность, приобретенную путем уступки права требования, вклады по договору простого товарищества согласно требованиям ПБУ 19/02.
Задачи аудитора:
. подтвердить правильность отнесения финансовых вложений к краткосрочным и долгосрочным, а также правильность их оценки и полноты отражения операций, связанных с финансовыми вложениями в бухгалтерском учете и отчетности организаций.
. подтвердить правильность документального оформления ФВ.
. установить правильность и своевременность получения доходов от финансовых вложений.
. Убедиться в правильном ведении учета операций по выбытию и погашению финансовых вложений.
. Проверить порядок формирования оценочных резервов.
. Подтвердить достоверность БФО и тождество данных аналитического и синтетического учета.
Для реализации первой задачи - необходимо удостовериться в том, что все отраженные в учете и отчетности финансовые вложения действительно существуют, что нет неучтенных инвестиций или давно утративших возможность получать доходы вложений. *** В практике аудиторских проверок есть случаи, когда на балансе АЛ значатся акции и другие ценные бумаги уже не существующих банков и других организаций, поскольку бухгалтер не знает, как их списать с баланса, и опасается налоговых последствий такого списания. Проверяются факты поступления и движения объектов финансовых вложений.
При проверке формирования первоначальной стоимости ФВ аудитору необходимо иметь в виду, что затраты на приобретение финансовых вложений могут не увеличивать их стоимости при несущественности их величины по сравнению с суммой, уплаченной продавцу. В этом случае их признают прочими расходами, т.е. относят на финансовые результаты. Сюда же списывают и затраты на консультационные и информационные услуги, если не принято решение о приобретении ценных бумаг. И тот, и другой случай необходимо предусмотреть в учетной политике организации.
При вкладах в иностранной валюте необходимо принять во внимание курсовые разницы и удостовериться в том, что они учтены только в составе краткосрочных финансовых вложений.
При проверке правильности текущей оценки финансовых вложений аудитору следует выделить из их состава те, по которым можно определить рыночную стоимость на момент отражения в бухгалтерской отчетности. Обычно это акции, котируемые на официальных финансовых рынках (биржах) и имеющие хождение на вторичном рынке облигации и другие долговые обязательства. Поскольку результаты котировки этих ценных бумаг регулярно публикуются, их стоимость при составлении годового бухгалтерского баланса указывается в рыночной оценке, если она ниже стоимости этих ценных бумаг по текущим учетным ценам. Разница должна быть учтена как прочие расходы предприятия.
Изменение первоначальной оценки возможно и по долговым ценным бумагам, если разница между их первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока обращения по мере формирования причитающегося по ним дохода равномерно относится на финансовые результаты деятельности организации.
Для реализации второй задачи необходимо проверить, что отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат проверяемой организации на правах собственности, подтверждены соответствующими договорами и необходимыми свидетельствами, актами приема-передачи и другими оправдательными первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями законодательства. Все операции организации, относящиеся к финансовым вложениям, должны быть санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке.
При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливается правильность их оформления, реальность стоимости, сохранность, своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов.
В сложных случаях аудитору целесообразно самому провести инвентаризацию наличия ценных бумаг и сравнить ее результаты с данными бухгалтерии или финансовой службы организации. Для этого составляют специальный реестр с указанием в разрезе эмитентов названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, срока погашения и общей суммы ценных бумаг. Реквизиты каждой из них сравнивают с данными учетных регистров (описей, книг учета), хранящихся в финансовой службе организации.
По ценным бумагам, сданным на хранение в депозитарии и специализированные хранилища, необходимо сверить остатки сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих организаций. При необходимости следует провести контрольную встречную проверку.
При реализации третьей задачи необходимо знать, что доходы по финансовым вложениям, подлежащие аудиторской проверке, включают дивиденды от участия в уставном капитале других предприятий, проценты и иные доходы по ценным бумагам, проценты за предоставленные займы. По доходам, полученным в виде дивидендов, датой признания в бухгалтерском учете является дата поступления денежных средств на расчетный счет. Проценты за предоставленные займы отражаются в учете ежеквартально, доходы в виде процентов (либо части накопленного купонного дохода) должны быть учтены на более раннюю из двух дат - выплаты процентного дохода или реализации ценной бумаги.
Особого внимания аудитора заслуживают сделки купли-продажи ценных бумаг. Если покупная стоимость приобретенных организацией облигаций и иных аналогичных ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится начисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью.
. Финансовые вложения выбывают при погашении, продаже, безвозмездной передаче, внесении в виде вкладов в уставный капитал других организаций и т.п. Аудитору следует проверить своевременность списания финансовых вложений с баланса и правильность их оценки.
. При аудите финансовых вложений в обязательном порядке проверяется правильность формирования резерва под их обесценение. При этом необходимо установить:
ñ имеет ли организация право на создание такого резерва;
ñ имеются ли условия, характеризующие устойчивое снижение стоимости финансовых инвестиций.
Затем осуществляется проверка правильности расчета резерва, соответствия методологии его учета требованиям ПБУ 19/02 и других нормативных документов.
. Соответствие показателей бухгалтерской отчетности данным аналитического и синтетического учета проверяется путем сопоставления статей баланса "Финансовые вложения" с величиной сальдо по счетам 58 и 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" и Главной книги, а также оборотов по счетам 58, 59, 76-3, 91 (90) с пояснениями к бухгалтерскому балансу по видам финансовых вложений и срокам их погашения.
Следовательно, общий план аудита ФВ может содержать следующие виды работ:
. Аудит элементов учетной политики по ФВ.
.Аудит вложений в УК других организаций.
. Аудит учета вложений в предоставленные займы.
. Аудит операций по участию в совместной деятельности.
. Аудит вложений в долговые ценные бумаги и т.п. (по видам ФВ).
. Работа в офисе по обобщению результатов проверки.
Соответственно в программе аудита должны быть предусмотрены перечисленные направления проверки и решены поставленные задачи.
Источниками аудиторских доказательств АЛ являются:
. первичные учетные документы (акты, свидетельства, выписки банка, расчетные документы, бухгалтерские справки, приходные и расходные кассовые ордера и т.п.);
. юридические документы, устанавливающие обязательства сторон по сделкам (учредительные документы, выписки из реестра акционеров, протоколов собраний участников, сертификаты акций, договоры…);
. учетные регистры: Главная книга, Книга учета ценных бумаг, ж/о № 8, ведомости, машинограммы по сч. 58, 59, 55, 91 (карточка счета, анализ счета, оборотно-сальдовые ведомости) и др.
. формы учетной документации по инвентаризации (приказ, инвентаризационные описи ценных бумаг, сличительные ведомости результатов ИНВ);
. Финансовая, налоговая, статистическая и внутрихозяйственная отчетность по видам финансовых вложений.
. Прочие (учетная политика, результаты предыдущих проверок …).
Программа проверки учета финансовых вложений
Проверяемая организация |
ООО «Вымпел» |
Период аудита |
С 01.01.2011 г. по 31.12.2011 г. |
Сроки проведения проверки |
С 01.03.2012 по 03.03.2012 г. |
Кол-во чел/час |
48 чел/час |
Руководитель аудиторской группы |
Николаев Н.П. |
Состав аудиторской группы |
Николаев н.п., Афонина Е.Р. |
Планируемый аудиторский риск |
Средний |
Планируемый уровень существенности |
2 % валюты баланса |
№ п/п |
Перечень аудиторских процедур |
Срок проведения |
Официальные документы |
Документы АЛ и третьих лиц |
Выводы (РД) |
1. |
Аудит элементов учетной политики по финансовым вложениям | ||||
1.1. |
Проверить состав и условия признания финансовых вложений |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02, ПБУ 20/03, ПБУ 1/2008 |
Положение об учетной политике |
Соответствует требованиям (РД № 3) |
1.2. |
Проверить порядок оценки и переоценки финансовых вложений |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02, ПБУ 20/03, ПБУ 1/2008 |
Положение об учетной политике |
Не установлен (РД № 3) |
1.3. |
Проверить классификацию (виды) финансовых вложений |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02, ПБУ 20/03, ПБУ 1/2008 |
Положение об учетной политике |
Соответствует требованиям (РД № 3) |
1.4. |
Проверить порядок б/учета доходов по операциям с ФВ |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02, ПБУ 20/03, ПБУ 1/2008 |
Положение об учетной политике |
В составе прочих доходов |
2. |
Аудит финансовых вложений в уставные капиталы других организаций | ||||
2.1. |
Наличие и цель инвестиций в УК |
01.03.2012 |
ГК РФ ПБУ 19/02 |
Выписки из протоколов, учредит. док., учетные регист |
|
2.2. |
Проверить в какой форме производились финансовые вложения |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Выписки из протоколов, учредит. док., учетные регист Накладные, выписки банка |
|
2.3. |
Проверить оценку вкладов |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Методика оценки, протоколы |
|
2.4. |
Определить форму и сроки получения дохода |
01.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Выписки из протоколов собрания учредителей |
|
3. |
Аудит финансовых вложений предоставленные займы | ||||
3.1. |
Проверить в какой форме выдавались займы |
02.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Договоры займа, учетные регистры, выписки банка, Р/о, накладные |
|
3.2. |
Проверить оценку стоимости займов, выданных в неденежной форме |
02.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Методика оценки, договор займа |
|
3.3. |
Установить сроки возврата займов |
02.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Договор займа |
|
3.4. |
Определить форму и сроки получения дохода |
02.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Договор займа |
|
3.5. |
Проверка отражения в бухг. отчетности финансовых вложений в займы |
02.03.2012 |
ПБУ 19/02 |
Формы БФО |
|
4. |
Аудит по участию в совместной деятельности | ||||
5. |
Аудит финансовых вложений в долговые ценные бумаги | ||||
6. |
Обобщение результатов проверки | ||||
6.1. |
Проверка РДА |
03.03.2012 |
|
|
|
6.2. |
Анализ информации |
03.03.2012 |
|
|
|
Аудиторские доказательства собирают принимая во внимание каждую предпосылку подготовки БФО. В частности, в отношении финансовых вложений проверяют:
существование - наличие на отчетную дату ФВ, отраженных в БФО;
права и обязанности - принадлежность АЛ по состоянию на отчетную дату учтенных финансовых вложений;
возникновение - обоснованность хозяйственных операций с финансовыми вложениями в течение соответствующего периода;
полнота - отсутствие неучтенных ФВ и операций с ними, а также полное отражение в БФО информации о наличии и движении ФВ и доходов по ним;
оценка - установление надлежащей учетной и балансовой стоимости ФВ;
точность и соизмерение 0 правильность отражения операций с ФВ с отнесение доходов и расходов по ним к соответствующему отчетному периоду;
классификация и понятность - информация о ФВ раскрыта в формах БФО достоверно, понятно для пользователей.
Все отклонения от положений действующего законодательства и других нормативных документов по нормам, связанным с финансовыми вложениями, регистрируются в рабочей документации аудитора. В заключении и выводах по результатам проверки по каждому нарушению необходимо привести ссылку на нормативный документ, требования которого нарушены, и оценить влияние обнаруженных искажений на достоверность бухгалтерской отчетности и возможные налоговые последствия.
ФСАД № 17 "Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях" предписывает следующий порядок осуществления аудиторских процедур в отношении оценки и раскрытия информации о долгосрочных финансовых вложениях:
.если величина долгосрочных финансовых вложений является существенной для БФО, аудитор должен получить надлежащие аудиторские доказательства оценки таких финансовых вложений и раскрытия аудируемым лицом информации о них.
. аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных финансовых вложений, как правило, включают в себя рассмотрение доказательств возможности их отражения в составе внеоборотных активов, обсужден6ия с руководством АЛ дальнейшего их сохранения на балансе или последующего погашения, а также получения официальных письменных разъяснений по этому вопросу.
Для получения АДок аудиторы могут выполнять следующие аудиторские процедуры: инспектирование, запрос, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное проведение, аналитические процедуры и т.п.
Типичными ошибками при учете финансовых вложений являются:
ñ отсутствие первичных учетных документов, подтверждающих фактические финансовые вложения или нарушение требований;
ñ отсутствие Книги учета ценных бумаг;
ñ отсутствие аналитического учета финансовых вложений;
ñ нерегулярное проведение инвентаризации финансовых вложений;
ñ неправильная оценка неденежных вкладов в уставные капиталы других организаций или в совместную деятельность;
ñ несоблюдение учетной политики в части переоценки ФВ и формирования оценочных резервов при их обесценении;
ñ неправильная классификация активов с отнесением их к финансовым вложениям;
ñ имеются фиктивные документы и операции;
ñ неправильно формируется налоговая база по налогу на прибыль;
ñ не исполняются иные требования нормативных документов.