1.4.6. Валютные кредиты и займы

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщик) деньги или другие вещи, обладающие общими родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег или равное количество других вещей того же рода и качества (ст.807 ГК РФ).

Кредитный договор – это самостоятельная разновидность отношений займа. По кредитному договору банк или кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором.

Валютные кредиты могут быть:

• предоставленные резидентом и не резидентом,

• долгосрочные и краткосрочные,

• срочные и просроченные,

• обеспеченные и необеспеченные,

• застрахованные и незастрахованные.

Порядок учета в каждом конкретном случае определяется условиями кредитного договора и регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по кредитам и займам» (ПБУ 5/2008), утв. Приказом Минфина РФ № 107н от 06.10.2008г.).

Обязательства по договору займа или кредита отражаются в бухгалтерском учете в рублевой оценке по курсу Банка России, который действовал на дату зачисления суммы займа или кредита на валютный счет.

Возвращать валютные средства по договору займа или кредита необходимо в срок, указанный в договоре. Обязанности организации по возврату кредита считаются выполненными после зачисления иностранной валюты на банковский счет кредитора (п.3 ст.810 и п.2 ст.819 ГК РФ).

В бухгалтерском учете погашение кредитных обязательств признается в момент списания валютных средств с банковского счета организации.

По кредитному договору организация проводит определенные затраты, связанные с получением кредита.

Согласно п. 3 ПБУ 15/2008 к ним относятся:

• проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору);

• дополнительные расходы по займам.

Обязательства по кредитам и займам отражаются в бухгалтерском учете с учетом процентов, которые причитаются к уплате. Проценты следует начислять в сроки, установленные кредитным договором.

Отражать проценты следует в рублях по курсу ЦБ РФ на дату их признания.

, а затем пересчитывать на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Если курс иностранной валюты меняется, то при пересчете процентов в рубли в бухгалтерском учете образуются курсовые разницы.

Согласно п.7. ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. При этом в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Курсовые разницы включаются в состав прочих расходов как расходы по обслуживанию валютных кредитов.

В налоговом учете расчеты по кредитам и займам учитывают следующим образом.

1. Курсовые разницы согласно п.11 ст.250 НК РФ являются внереализационными расходами и включаются в налоговые расходы (доходы) того периода, когда произошел расчет по процентам или по возврату кредита (займа), а также в конце месяца в результате переоценки этой задолженности.

2. В соответствии со ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов. Порядок их налогообложения установлен ст.269 НК РФ, согласно которой размер начисленных по кредиту процентов не должен существенно отклоняться (более чем на 20%) от среднего уровня процентов по долговым обязательствам, которые выданы в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях (ст. 269 НК РФ). Если же на сопоставимых условиях аналогичные долговые обязательства в отчетном квартале не размещались, то проценты по валютным кредитам учитываются в целях налогообложения в размере не более 0,8 ставки рефинансирования ЦБ РФ.

3. В соответствии с п.3 и 10 ч.1 ст.309 НК РФ процентный доход от долговых обязательств любого вида и иные аналогичные доходы (процентные доходы) являются доходами иностранной организации от источника в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты. Согласно п.3 ст.269 НК РФ данный доход приравнивается в целях налогообложения иностранного партнера к дивидендам и облагается у источника выплаты дохода налогом по ставке 15%.

Пример 1.9. Организация заключила кредитный договор с банком для оплаты материалов иностранному поставщику. По условиям договора банк должен предоставить организации-заемщику кредит в размере 10 000 ЕВРО на 30 дней под 12% годовых с выплатой процентов каждые 10 дней. Для погашения валютного кредита организация приобрела валюту на внутреннем валютном рынке, которая была зачислена на валютный счет.

Официальный курс ЦБ РФ ЕВРО составил:

• на дату выдачи кредита – 33 руб./ЕВРО, на дату возврата – 35 руб. /ЕВРО;

• на дату оплаты иностранному поставщику – 34 руб./ЕВРО, на дату перехода права собственности на материалы – 34,5 руб./ЕВРО

• на дату погашения процентов по кредиту – соответственно, 34,70 руб./ЕВРО, 33,60 руб./ЕВРО, 34 руб./ЕВРО.

Решение примера 1.8 приведено в таб.7

Таблица 7.

Отражение в учете операций по поступлению и погашению валютного кредита

Содержание операции	Сумма, ЕВРО	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета Дебет Кредит
1. Зачислен на транзитный валютный счет валютный кредит (10 000 ЕВРОх33)	10 000	330 000	52-3	66
2. Валютные средства переведены на текущий валютный счет (10 000 ЕВРОх33)	10 000	330 000	52-1	52-3
3. Перечислен аванс поставщику (10 000 ЕВРОх34)	10 000	340 000	60	52-1
4. Отражена положительная курсовая разница по валютному счету на дату списания денежных средств (10 000 ЕВРОх (33-34))		10 000	52-1	91-1
5. Начислены проценты по валютному кредиту за первые 10 дней 10 000 ЕВРО х12%:365дн.х10дн.х34,7)	32,88	1141	91-1	66
6. Перечислены проценты по валютному кредиту за первые 10 дней (10 000 ЕВРО х12%:365дн.х10дн.х34,7)	32,88	1141	66	52-1
7. Начислены проценты по валютному кредиту за вторые 10 дней 10 000 ЕВРО х12%:365дн.х10дн.х33,6)	32,88	1105	91-1	66
8. Перечислены проценты по валютному кредиту за вторые 10 дней (10 000 ЕВРО х12%:365дн.х10дн.х33,6)	32,88	1105	66	52-1
9. Отражена стоимость материалов на дату перехода права собственности на приобретенные материалы (10 000 ЕВРОх34)		340 000 000	10	60
10. Начислены проценты по валютному кредиту за третьи 10 дней 10 000 ЕВРО х12%:365дн.х10дн.х34)	32,88	1118	91-2	66
11. Перечислены проценты по валютному кредиту за вторые 10 дней (10 000 ЕВРО х12%:365дн.х10дн.х34)	32,88	1118	66	52-1
12. Погашена задолженность по валютному кредиту с текущего валютного счета (10 000 ЕВРОх33)	10 000	330 000	66	52-1