2.4. Ндс при экспортных операциях.

В статье 168 Налогового кодекса определено, что налогообложение по ставке 0 % производится при реализации товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников Содружества Независимых Государств), помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов. Аналогичная ставка применяется и при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров. Это работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем и некоторые другие.

Налогообложение экспорта товаров и экспорта услуг НДС производится по ставке 0%. В соответствии со статьей 165 Налогового кодекса документами, подтверждающими обоснованность применения налоговой ставки 0 % при реализации товаров являются:

1. контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации,

2. выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке,

3. грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

4. копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

При реализации экспортируемых работ (услуг) предоставляются также акты о выполнении соответствующих работ (услуг).

Согласно п.9 ст.165 НК РФ документы, указанные в п.п.1 - 3 ст.165 представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % при реализации товаров на экспорт в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз груза в режиме экспорта.

Указанные документы предоставляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 % одновременно с представлением налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за очередной налоговый период.

При реализации экспортируемых товаров (работ, услуг) моментом реализации признается последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, необходимых для подтверждения экспорта (п.п.1-3 п.1 ст.164 НК РФ).

Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, налогоплательщик не представил документы, подтверждающие фактический экспорт товаров, указанные операции по поставке товаров подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10% или 18%. В этом случае налогоплательщик должен будет предоставить откорректированную налоговую декларацию по НДС за период отгрузки товаров, поскольку моментом определения налоговой базы будет считаться день отгрузки товаров (п.9 ст.167 НК РФ).

Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 %, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.176 НК РФ.

В соответствии с п.4 ст. 170 налогоплательщик, осуществляющий производство и реализацию товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом и освобождаемых от налогообложения, должен:

• вести раздельный учет (в соответствии с принятой для целей налогообложения учетной политикой, утвержденной приказом, распоряжением руководителя организации) стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) и используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению и подлежащих налогообложению. Порядок ведения раздельного учета должен быть определен в соответствующем документе, регламентирующем учетную политику организации;

• определить общую стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг);

• определить общий объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный налоговый период и стоимость товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения).

Выручка, полученная за экспортные поставки, не облагается налогом на добавленную стоимость.

Также не облагаются НДС суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящего экспорта и выполнения работ (услуг), местом реализации которых согласно ст. 148 НК РФ не признается территория Российской Федерации, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

В соответствии с п. 2 статьи 171 Налогового кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

• товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, местом реализации которых не признается территория РФ (в этом случае сумма налога включается в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы),

• товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычет производится только при условии документального подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 %. Если вычет НДС был произведен при покупке материальных ресурсов, то в момент отгрузки на экспорт делается сторнировочная проводка.

НДС, уплаченный при приобретении ТМЦ, работ, услуг, относимых на общехозяйственные расходы, в конце каждого отчетного периода распределяется пропорционально выручке от реализации продукции, отгруженной на экспорт и внутри страны. Доля НДС, приходящаяся на выручку от экспортируемой продукции, подлежит вычету в том отчетном периоде, когда факт экспорта был документально подтвержден. Доля НДС, приходящаяся на выручку от реализации продукции внутри страны, подлежит вычету на общих основаниях.

При реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц) (п. 2 статьи 170 НК РФ).

При реализации работ (услуг) местом реализации которых не признается территория РФ, следует убедиться, состоит или нет иностранный партнер на налоговом учете в РФ. Если нет, то российская организация- покупатель, приобретающая товары на территории РФ у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ, в качестве налогоплательщика, признается в соответствии с п.2ст.161 НК РФ налоговым агентом. В этом случае в соответствии со ст. 24 НК РФ налоговый агент обязан самостоятельно:

• правильно и своевременно исчислить налог,

• удержать его из средств, выплаченных иностранному поставщику и пересилить в бюджет,

• представить в налоговый орган декларацию.

К вычету российская организация-покупатель может принять НДС, удержанный и уплаченный из средств, причитающихся иностранному поставщику (см. табл.10)

Таблица 10.

Отражение в учете операций по экспорту продукции

Содержание хозяйственной операции	Сумма	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Отражается подписанный акт по выполненным маркетинговым работам (на общую сумму 1180 долларов США). Курс ЦБ РФ = 28руб.доллар	1000 $ 28 000	20	60-2
Исчисляется НДС по расчетам	180 $ 5040	19	68
Произведена оплата иностранному поставщику. Курс ЦБ РФ = 28,5 руб.доллар	1000 $ 28 500	60-2	52
Удержан НДС из средств, причитающихся иностранному поставщику	180 $ 5130	60-2	68
Отражается курсовая разница по счету 60	590	91-2	60-2
Перечисляется НДС в бюджет	5130	68	51
Предъявляется НДС к вычету	5130	68	19