Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Финансовый, управленческий и стратегический учет и анализ внешнеэкономической деятельности. Монография
.pdf
Организация финансового учета по представленным учетноаналитическим позициям обеспечивается использованием следующих
блоков методики:
1) подвиды деятельности;
2) оптики учета;
3) объекты учета;
4) критерий признания дохода;
5) момент признания дохода;
6) условия признания продажи;
7) учет доходов;
8) момент признания расхода;
9) учет расходов по элементам;
10) оценка остатков производственных ресурсов на начало и ко-
нец периода;
11) учет остатков производственных ресурсов;
12) себестоимость продаж;
13) финансовый результат;
14) инжиниринговые инструменты;
15) организация контроля.
Первый блок методики финансового учета по видам и сегментам
ВЭД на базе интернациональной модели финансового учета определяет
подвиды внешнеэкономической деятельности как учетные позиции
ВЭД в соответствии с номенклатурой, установленной в приказе по
учетной политике, по которым определяются результаты функционирования и степень риска в целях эффективного управления.
Учет по видам, подвидам и сегментам ВЭД направлен на эффективную организацию контроля и управления внешнеэкономическим
потенциалом предприятия.
Второй блок ориентирует на использование финансовой и произ-
водственной оптики интернациональной модели учета:
– учет по видам ВЭД организуется на базе финансовой оптики интернациональной модели финансового учета. Финансовый учет финансовой оптики организуется с однократным определением фактической
себестоимости продаж путем корректировки затрат по элементам на
изменение остатков всех видов производственных ресурсов за период
61
по наименьшей из двух оценок (учетной или рыночной), и определением финансового результата по видам ВЭД;
– учет по сегментам ВЭД, центрам возникновения затрат и ответственности на основе применения производственной оптики учета. Финансовый учет производственной оптики предполагает троекратное последовательное определение фактической себестоимости продаж на
изменение остатков незавершенного производства и готовой продукции
в наименьшей из двух оценок (учетной или рыночной):
– произведенной продукции = расход ресурсов ± изменение
остатков незавершенного производства;
– отгруженной продукции = фактическая себестоимость готовой продукции ± изменение фактической себестоимости остатков готовой продукции на складах;
– реализованной продукции = фактическая себестоимость
отгруженной продукции ± изменение фактической себестоимости остатков отгруженной продукции за период.
Организация учета сегментов ВЭД на базе производственной оптики с использованием структурированного рабочего плана счетов ВЭД
обеспечивает высокую аналитичность учета по центрам ответственности, функциям, этапам цепочки создания стоимости продукта и т.п.
Третий блок методики ориентирует на следующие объекты учета
и определение связанных с ними показателей:
– по видам ВЭД (доходы, расходы, результаты);
– по сегментам ВЭД (доходы, расходы, результаты; активы, обязательства, капитал).
Результаты деятельности по видам и сегментам ВЭД, бизнессегментам определяются отдельно от результатов организации.
При этом показатели затрат, доходов и результатов используются
для оценки результатов по большинству видов ВЭД. По инновационной
внешнеэкономической деятельности, некоторым сегментам ВЭД
(внешние сегменты, внутренние сегменты, звенья цепочки ценностей)
определяются показатели собственности: активы в рыночной оценке,
обязательства в рыночной оценке, чистые активы в рыночной оценке,
чистые пассивы в справедливой оценке путем гипотетической реализации активов и удовлетворения обязательств.
62
Рыночные принципы хозяйствования требуют определения наиболее рентабельных видов и сегментов ВЭД, обоснованного выбора
приоритетных направлений развития, вследствие чего в основу методики финансового учета по видам ВЭД на базе интернациональной модели финансового учета положена система оценки для определения результатов деятельности по видам и сегментам ВЭД, обеспечивающая:
– соизмерение доходов и расходов с определением конечного финансового результата;
– соизмерение активов и обязательств с определением величины
собственности.
Учет доходов, расходов и результатов ведется в разрезе видов и
сегментов ВЭД.
Четвертый блок определяет критерий признания доход:
– доходы должны быть заработаны, т.е. закончены все действия,
необходимые для получения доходов;
– доходы должны быть реализованы или реализуемы, т.е. получены денежные средства или активы, которые могут быть легко превращены в известные суммы денежных средств [56, с. 61].
Пятый блок определяет момент признания дохода:
– для видов ВЭД по принципу начисления, что свойственно
большинству учетных систем;
– для сегментов ВЭД, центров ответственности, направлений
стратегической активности доход может признаваться и по принципу
оплаты.
Интернациональная модель финансового учета ориентирует на
признание дохода по принципу начисления, что позволит точно отражать в учете и отчетности моменты возникновения и погашения обязательств.
В соответствии с GAAP и МСФО доходы могут признаваться на
момент поставки товара (услуги) покупателю, до или после него. Выбор момента признания дохода зависит от того, когда данная хозяйственная операция будет отвечать критериям определенности, измеримости, надежности и релевантности.
Шестой блок определяет условия признания продажи:
– переход права собственности;
– наличие контракта;
63
– возможность увеличения экономических выгод;
– изменения в составе ресурсов и их источников;
– возможность определения справедливой стоимости.
Седьмой блок представлен учетом доходов, для чего организациям – участникам ВЭД рекомендуется использовать субсчета к счету
90 «Продажи»:
90-1–ВВЭД–ПВЭД–СД,
где 90-1 «Выручка»; ВВЭД – вид ВЭД; ПВЭД – подвид ВЭД;
СД – сегментация деятельности.
На целесообразность открытия к счету 90 «Продажи» двухзначных субсчетов для учета видов деятельности, хозяйственных ситуаций
указывают многие авторы: Г.Е. Крохичева, А.П. Бархатов, В.В. Лесняк,
Н.А. Лытнева, М.Я. Симонович, И.А. Омельченко, В.В. Варламова,
Т.В. Федорова и др.
А.П. Бархатов предлагает к счету 90 «Продажи» открыть субсчета
второго порядка: 90-21 «Реализация экспортных товаров комплексного
оборудования и др.», 90-22 «Реализация реэкспортных товаров комплексного оборудования и объектов», 90-23 «Реализация экспортных
товаров и услуг в счет оказания безвозмездной помощи», 90-11 «Реализация экспортных товаров и услуг», 90-12 «Реализация комплектного
оборудования», 90-13 «Реализация законченных строительств объектов
за границей», 90-14 «Реализация услуг по техническому содействию»,
90-15 «Реализация реэкспортных товаров» [7, с. 17–18].
Для учета доходов по видам ВЭД рекомендуется система субсчетов:
– 90-1-1 «Внешнеторговая деятельность»;
– 90-1-2 «Финансовая деятельность»;
– 90-1-3 «Инвестиционная деятельность»;
– 90-1-4 «Инновационная деятельность»;
– 90-1-5 «Производственная деятельность»;
– 90-1-6 «Проектная деятельность»;
– 90-1-7 «Совместная деятельность»;
– 90-1-8 «Информационное обслуживание»;
– 90-1-9 «Капитальные вложения»;
– 90-1-10 «Лизинговая деятельность»;
– 90-1-11 «Спонсорская деятельность»;
64
– 90-1-12 «Аутсорсинговая деятельность»;
– 90-1-13 «Туристская деятельность»;
– 90-1-14 «Строительная деятельность»;
– 90-1-15 «Транспортная деятельность»;
– 90-1-16 «Образовательная деятельность»;
– 90-1-17 «Сервисная деятельность»;
– 90-1-18 «Посредническая деятельность» и др.
Организации – участники ВЭД разрабатывают субсчета по видам,
подвидам и сегментам ВЭД к счету 90 «Продажи» в соответствии с номенклатурой, установленной в приказе по учетной политике, так как
установить типовую номенклатуру достаточно затруднительно в силу
разнообразия видов и форм ВЭД.
Восьмой блок методики определяет момент признания расхода,
который должен соответствовать моменту признания дохода:
– по принципу начисления;
– по принципу оплаты.
Девятый блок представлен организацией учета расходов в разрезе
элементов затрат на основе системы 30-х счетов:
3Х–ВВЭД–ПВЭД–ЦЗ,
где 3Х – система 30-х счетов; ЦЗ – центры возникновения затрат.
Предлагается использовать следующие счета:
– 30 «Материалы»;
– 31 «Оплата труда»;
– 32 «Отчисления на социальные нужды»;
– 33 «Амортизация»;
– 34 «Прочие расходы»;
– 35 «Свод затрат по элементам».
Десятый блок методики ориентирует на оценку остатков произ-
водственных ресурсов на начало и конец периода в финансовой и производственной оптике в наименьшей из оценок:
– первоначальная (балансовая) стоимость;
– рыночная стоимость;
– стоимость возможной реализации.
В международной практике на сумму изменения остатков производственных ресурсов за период в наименьшей оценке (первоначальной, рыночной, возможной реализации) создается резерв за счет прибыли до уплаты налогов в целях регулирования ценовой конъюнктуры.
65
Остатки ресурсов учитываются одним из двух методов:
– по методу перманентной инвентаризации;
– по методу дискретной инвентаризации.
Одиннадцатый блок определяет организацию учета остатков про-
изводственных ресурсов с открытием субсчетов к счету 39 «Остатки
производственных ресурсов»:
39-Х-ВВЭД-ПВЭД-ЦЗ,
где 39-Х – система субсчетов остатков производственных ресурсов:
– 39-1 «Незавершенное производство»;
– 39-2 «Готовая продукция»;
– 39-3 «Материалы»;
– 39-4 «Товары»;
– 39-5 «Товары отгруженные»;
– 39-6 «Расходы будущих периодов»;
– 39-7 «Резерв предстоящих расходов».
В финансовом учете финансовой оптики используются все семь
видов остатков производственных ресурсов для определения валовых
продаж, в производственной оптике – остатки незавершенного производства и готовой продукции для определения фактической себестоимости произведенной, отгруженной и реализованной продукции.
Двенадцатый блок методики ориентирует на определение себе-
стоимости продаж по формуле:
– по видам ВЭД в финансовой оптике:
СП = З
э (35-ВВЭД-ПВЭД-ЦЗ)
где СП – себестоимость продаж; З
там по видам и подвидам ВЭД; О
э (35-ВВЭД-ПВЭД-ЦЗ)
± О
39 (1-7)
39 (1-7),
– затраты по элемен-
– изменение остатков
всех производственных ресурсов за период;
– по сегментам ВЭД в производственной оптике:
О
39 (1-2)
СП = З
э (35-ВВЭД-ПВЭД-ЦЗ)
– изменение остатков незавершенного производства и
± О
39 (1-2),
готовой продукции за период.
В международной практике расчет себестоимости реализованных
товаров проводится в три этапа:
– расчет стоимости конечных запасов;
– расчет показателя «себестоимость товаров, которые могут быть
проданы», включающего начальные запасы и закупки товаров;
66
– расчет себестоимости реализованных товаров: из себестоимости
товаров, которые могут быть проданы, вычитается величина конечных
запасов [56, с. 209].
Тринадцатый блок методики ориентирован на определение фи-
нансового результата по формуле:
ФР = Д
(90-1-ВВЭД-ПВЭД-СД)
– СП,
где ФР – финансовый результат по видам, подвидам и сегментам ВЭД;
Д
(90-1-ВВЭД-ПВЭД-СД)
– доходы по видам, подвидам и сегментам
ВЭД.
Четырнадцатый блок определяет использование инжиниринго-
вых инструментов:
– в управлении финансовыми результатами по видам и подвидам
ВЭД на базе профицитных производных балансов.
Для этих целей может быть использован автоматизированный вариант профицитного производного баланса, разработанный В.В. Лесняком и И.В. Лесняком (Свидетельство о государственной регистрации
программы для ЭВМ № 2010614077 «Профицитный производный баланс» Федеральной службы по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам РФ);
– в управлении сегментами ВЭД на базе сегментарных, фрактальных, секционных производных балансов.
Пятнадцатый блок рассматривает организацию контроля:
– путем инвентаризации, проводимой дискретным или перманентным способом;
– на основе использования учетно-контрольных точек в виде
учетных позиций – счетов, субсчетов, аналитических позиций, обеспечивающих правильность определения финансового результата и капитала;
– с использованием нулевых балансов, построенных на основе гипотетической реализации активов и удовлетворения обязательств в рыночных и справедливых ценах. По данным нулевого баланса организация контроля проводится по показателям чистых пассивов.
В основе контроля может быть использована компьютерная программа «Методика расчета и анализа чистых пассивов коммерческой
организации», разработанная И.В. Лесняком (Свидетельство об официальной регистрации программы для ЭВМ № 2007610116).
67
Разработанная методика ориентирована на виды и сегменты
внешнеэкономической деятельности организации и состоит из 15-ти
блоков: подвиды деятельности, оптики учета, объекты учета, момент
признания дохода, условия признания продажи, учет доходов, момент
признания расхода, учет расходов по элементам, оценка остатков производственных ресурсов на начало и конец периода, учет остатков производственных ресурсов, себестоимость продаж, финансовый результат, инжиниринговые инструменты, организация контроля.
Автоматизированная методика финансового учета по видам и
сегментам внешнеэкономической деятельности на базе интернациональной модели финансового учета обеспечивает организацию учета,
определение и контроль доходов, расходов и результатов в разрезе видов, подвидов и сегментов ВЭД предприятия на основе используемых
оптик (финансовая, производственная) и подходов к исчислению себестоимости продаж и финансовых результатов.
2.2. Организация управленческого учета
внешнеэкономических трансакций
В основу понятия вида деятельности положены теоретические аспекты деловой операции (трансакции) и соизмерения ее себестоимости
с рыночной ценой в соответствии с теоремой успешного функционирования фирмы на рынке Рональда Коуза. Определение доходов, расходов
и результатов по ВЭД во многом связано с необходимостью оценки
трансакционных издержек, определяющих стоимость внешнеэкономических трансакций.
Экономическая категория «трансакция» (от лат. transaction –
взаимодействие, соглашение, сделка):
1) юридическое, политическое соглашение, сопровождаемой вза-
имными уступками;
2) банковская операция, перевод денежных средств;
3) ведение дел, изменяющих финансовое положение компании;
4) сделка с ценными бумагами;
5) переписка, передача содержательной информации в автомати-
зированной системе.
Трансакционные издержки – это расходы по совершению сделок,
т.е. действию физических и юридических лиц, направленных на уста-
68
новление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей.
Трансакционные издержки представляют собой издержки, связанные с
осуществлением сделки, или альтернативные издержки, возникающие в
случае неосуществления увеличивающей эффективность сделки.
Важнейшим аспектом развития организаций – участников ВЭД
является выработка учетно-аналитических механизмов управления
трансакциями, позволяющих успешно реализовать весь свой внешнеэкономический потенциал. Использование трансакционного подхода к
управлению ВЭД направлено, в первую очередь, на снижение трансакционных издержек информационного (поиск информации и исследования) и коммуникационного (переговоры, контрактинг) характера.
Результат ВЭД немыслимо получить без проведения трансакционных издержек, т.е. издержек, которые связаны с затратами по поиску
иностранных партнеров, сбору информацию, составлению и мониторингу внешнеэкономических контрактов и т.д.
Трансакционные издержки во ВЭД можно определить как издержки, связанные с осуществлением внешнеэкономической сделки,
подготовкой и реализацией внешнеэкономических контрактных отношений и последующим ведением бизнеса с учетом внутренних и внешних факторов исходя из наилучшего из имеющихся возможных вариантов развития ВЭД организации.
Развитие ВЭД организации, как правило, связано с увеличением
трансакционных издержек, что определяет необходимость планирования, учета, контроля и управлениями внешнеэкономическими трансакциями.
Необходимость исследования вопросов управленческого учета
внешнеэкономических трансакций определяется также тем, что при выходе организации на внешний рынок происходит рост трансакционных
издержек по сравнению с затратами на внутреннем рынке по трем основным источникам: специфичность актива, неопределенность внешних условий, непредсказуемость контрагента. Кроме того, организация
ВЭД предполагает принятие более сложных организационных решений
относительно управления и контроля внешнеэкономических операций и
сделок, что предъявляет повышенные требования к системе учетноаналитического обеспечения управления ВЭД.
Основу теории трансакционных издержек заложил Р. Коуз, чья
работа «Природа фирмы», которая была опубликована в 1937 г. и отмечена через 54 года Нобелевской премией (в 1991 г.), легла в основу ис-
69
следования поведения фирмы исходя из положительной величины
трансакционных издержек.
Трансакционные издержки занимают значимое место в работе организации – участника ВЭД, их величина напрямую влияет на финансовый результат и конкурентоспособность отечественных организаций
на международном рынке, предопределяет стратегию функционирования и развития ВЭД.
В современных условиях хозяйствования имеет место тенденция
перемещения конкурентной борьбы с уровня производства в сферу
трансакционных издержек, связанных с подготовкой производства, заключением контрактов, послепродажным обслуживаем, маркетингом и
т.п. С ужесточением конкуренции трансакционная внешнеэкономическая деятельность организации превращается в необходимое условие
повышения ее конкурентоспособности и фактор поддержания устойчивых позиций на международном рынке.
В ноябре 2007г. Всемирным экономическим форумом был опубликован отчет о конкурентоспособности, согласно которому Российская Федерация заняла 58-е место в глобальном индексе конкурентоспособности вреди 131 страны. В качестве причин, тормозящих конкурентоспособность национальной экономики, авторы отчета называют
неэффективность функционирования финансового сектора страны и
слабую защиту прав собственности. Зарубежные специалисты считают,
что разработка эффективной стратегии в области создания уникальных
продуктов и услуг российскими компаниями с развитием конкурентоспособности отечественных фирм будут способствовать повышению
уровня конкурентоспособности экономики России.
Все вышесказанное определяет необходимость разработки и апробации методики управленческого учета внешнеэкономических трансакций, принимая во внимание следующие принципиальные положения.
Во-первых, необходимо учитывать основные положения теории
трансакционных издержек Р. Коуза, в соответствии с которыми фирмы
возникают в ответ на дороговизну рыночной координации. В рамках
фирмы обеспечивается экономия трансакционных издержек по сравнению с аналогичными операциями, осуществляемыми через рынок. Поэтому фирма вытесняет рынок. Рост величины трансакционных издержек является определяющим фактором в вопросах выбора фирмой организационной структуры.
70
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]