Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоги и налоговый менеджмент. Учебное пособие
.pdf
3.7. Способы налоговой оптимизации и риски
их использования
Как уже говорилось ранее, способов налоговой оптимизации очень много, поэтому представим их классификацию. Критерии классификации могут быть тоже различны.
1. Область предпринимаемых мер:
− метод в пределах одной операции;
−
вся предпринимательская деятельность организации
или вид гражданско-правовых обязательств.
2.
Согласно применяемым способам:
− разработка приказа об учетной политике;
−
замена правоотношений;
изменение количественных характеристик;
−
−
применение льгот и освобождений.
3.
Период действия налоговой оптимизации:
стратегическая налоговая оптимизация;
−
− налоговая оптимизация отдельных хозяйственных
операций.
Стратегическая налоговая оптимизация подразумевает следующие действия:
обзор проектов нормативных правовых актов;
−
−
обзор судебной налоговой практики;
−
прогноз возможного развития событий;
разработка схем управления финансовыми, товарными,
−
документарными и информационными потоками;
− составление графика исполнения налоговых обяза-
тельств;
− прогноз эффективности применяемых способов налого-
вой оптимизации;
−
оценка риска применяемых способов;
−
проработка возможных неблагоприятных последствий
оптимизации.
111
Налоговая оптимизация отдельных хозяйственных операций осуществляется путем выбора оптимального вида гражданско-правового договора, подлежащего заключению, определения условий договора, установления порядка совершения конкретных действий в ходе осуществления хозяйственной операции (например, передачи имущества, оплаты товара и т.д.).
Она может состоять из таких пунктов, как:
1) составление еженедельных прогнозов налоговых выплат
по планируемым сделкам;
2) составление графика соответствия исполнения налого-
вых обязательств с изменением активов компании;
3) анализ результатов налоговых инноваций.
Действующее налоговое законодательство предоставляет
хозяйствующим субъектам ряд возможностей для практической
реализации налогового планирования. Инструменты налогового
планирования – налоговые льготы, специальные налоговые режимы, зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом, соглашения об избежании двойного налогообложения и т.д., позволяющие практически реализовать предусмотренные законодательством наиболее выгодные
с позиций возникающих налоговых последствий условия хозяйствования. В качестве основных инструментов налогового планирования можно выделить следующие:
1)
налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством;
оптимальная с позиции налоговых последствий форма
2)
договорных отношений;
3)
цены сделок;
4) отдельные элементы налогообложения;
5) специальные налоговые режимы, предусмотренные
ст. 18 НК РФ, и особые системы налогообложения (например, упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, единый налог
на вмененный доход);
112
6) льготы, предусмотренные соглашениями об избегании
двойного налогообложения и иными международными
договорами и соглашениями;
элементы бухгалтерского учета в целях налогообложе-
7)
ния, учетная политика в целях налогообложения.
Любая организация при налоговой оптимизации должна соответствовать требованиям действующего налогового законодательства, в ином случае образуется налоговое правонарушение.
Поэтому налоговая оптимизация преследуется налоговыми рисками.
Под рисками налоговой оптимизации понимаются возможности понести финансовые потери, связанные с этим процессом,
выраженные в денежном эквиваленте. Общие риски минимизации налогов можно оценить как совокупность возможных прямых потерь (убытков) налогоплательщика при налоговом контроле, включая взыскание недоимок и штрафов, а также возможные предстоящие расходы на урегулирование негативной
ситуации. Налоговыми рисками являются:
риски налогового контроля;
−
−
риски усиления налогового бремени;
−
риски уголовного преследования.
Таким образом, при налоговой оптимизации большого внимания требуют выбранный механизм и способ налоговой оптимизации. Для минимизации налоговых рисков идеальным вариантом налогового планирования считается тот, который закладывается на этапе создания компании. То есть в данном случае
уже при регистрации организации выбирается режим налогообложения. Чем раньше будет учтена система налоговых выплат
компании, тем более выгодных результатов можно от нее ожидать.
113
Глава 4. СПОСОБЫ НАЛОГОВОЙ ОПТИМИЗАЦИИ
И РИСКИ ИХ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
4.1. Уклонение от уплаты налогов
Рассмотрим понятие «незаконное уклонение от уплаты налогов». В данную категорию будут входить способы, при применении которых снижение налоговых платежей достигается
противозаконными действиями, т.е. действиями, напрямую нарушающими налоговое законодательство.
Уклонение от уплаты налогов представляет собой форму
уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога либо уменьшает размер своих налоговых обязательств с
нарушением действующего законодательства. В данном случае
снижение налоговых обязательств, а также полное уклонение от
налоговых обязательств представляется в виде совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений, имеет место
нарушение налогового законодательства. Любое действие налогоплательщика, совершенное с целью уклонения от уплаты налогов, является противозаконным. В данном случае главное отличие уклонения от уплаты налогов от налоговой оптимизации
заключается в выборе пути достижения налогоплательщиком
снижения налогового обязательства.
Незаконное уменьшение налогов, уклонение влечет негативные последствия, как для экономики государства, так и для
государства в целом. При этом государственный бюджет недополучает причитающиеся ему средства и, следовательно, ему
приходится ограничивать себя в расходах. Следствием этого
выступают приостановка реализации некоторых государственных программ, невыплата заработной платы работникам бюджетной сферы и т.д., вплоть до процедуры секвестра бюджета.
Кроме того, уклонение от уплаты налогов может иметь серьезные экономические последствия в виде нарушения конкуренции. Два одинаковых предприятия, занимающихся, например,
производством определенных товаров, будут находиться в не-
114
равных условиях в случае уклонения одного из них от уплаты
налогов.
Поэтому в настоящий момент пресечение попыток «творческой неуплаты налогов» возведено в ранг государственной налоговой политики и является основным направлением деятельности многих государственных органов (например, налоговой
полиции), а также главной целью текущего налогового нормотворчества.
Зачастую снижение или отклонение от уплаты налогов совершается за счет:
снижения или сокрытия объекта налогообложения (до-
−
хода, прибыли и т.д.);
− нарушения правил ведения бухгалтерского и налогового
учета;
− представления недостоверных данных;
несвоевременного представления или непредставления
−
необходимых документов;
−
неправомерного использования налоговых льгот.
Поскольку речь идет о противозаконных действиях налогоплательщика, то, соответственно, за совершение таких действий
предусмотрена административная, финансовая, уголовная и
гражданско-правовая ответственность. Несмотря на это, не все
способы незаконного уклонения от уплаты налогов одинаковы.
В зависимости от тяжести нарушения законодательства можно
выделить несколько видов.
Некриминальное уклонение от уплаты налогов. В данном
1.
случае налогоплательщик своими действиями по уменьшению
налогового обязательства нарушает налоговое законодательство, что влечет за собой применение налоговой ответственности.
Нарушение налогового законодательства проявляется в совершении таких действий, как:
− неправильное отражение операций в бухгалтерском и
налоговом учете;
− неправильное заключение договоров, их фиктивное за-
ключение, переоформление и заключение их после совершения операции;
115
− выплата санкций за несуществующие налоговые нару-
шения и т.д.
При налоговой ответственности к нарушителю не применяется уголовная ответственность.
В зависимости от отраслевой принадлежности норм законодательства, которые совершаются некриминальными способами, можно выделить налоговое и таможенное правонарушение.
2. Криминальное уклонение от уплаты налогов. В данном
случае налогоплательщик с целью уклонения от уплаты налога
или для снижения сумм налогов совершает противозаконные
действия, что влечет не только нарушение налогового, но и уголовного законодательства. Соответственно, криминальное правонарушение влечет применение к нарушителям уголовной ответственности в соответствии со ст. 198, 199, 199.1, 199.2 Уголовного кодекса РФ.
Налогоплательщик может привлекаться к налоговой ответ-
ственности за совершение следующих правонарушений.
1. Непредставление налоговой декларации физическими
лицами или иных документов, представление которых является
обязательным, как следствие уклонения от уплаты налогов.
В данном случае уклонение признается совершенным в крупном
размере, составляющем более 100 тыс. руб. за три финансовых
года подряд, при условии, что доля неуплаченных налогов и
или) сборов превышает 10 % подлежащих уплате сумм налогов
(
и (или) сборов либо 300 тыс. руб.
Так, например, если налогоплательщик (физическое лицо)
получил доход в сумме 1,5 млн руб. и не уплатил налог, исчисленный по ставке 13 %, который составит 195 тыс. руб., то данный факт будет являться основанием для привлечения налогоплательщика к уголовной ответственности. А если налогоплательщик в данном случае заплатит налог не в полном размере,
допустим 30 тыс. руб., то основания для привлечения данного
налогоплательщика к уголовной ответственности не имеется,
поскольку сумма уплаченного налога превышает 10 %:
195 000 × 10% = 19 500
руб.
116
Если сумма неуплаченного налога составит более
300
тыс. руб., то уголовная ответственность наступает во всех
случаях.
Уклонение признается совершенным в особо крупном размере, если сумма налогов и (или) сборов за период в пределах
трех финансовых лет подряд составляет более 500 тыс. руб., при
условии, что доля неуплаченных налогов (сборов) превышает
20 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо
1,5
млн руб.
2. Непредставление налоговой декларации организациями
или иных документов, представление которых является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие
документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном
или особо крупном размере, как следствие уклонения от уплаты
налогов.
3.
Неисполнение налоговым агентом своих обязанностей по
исчислению, удержанию и перечислению в личных интересах, в
крупном или особо крупном размере.
Для организаций и налоговых агентов определение крупного и особо крупного размера недоимки осуществляется в одинаковом порядке. Уклонение признается совершенным в крупном
размере, если сумма налогов (сборов) за период в пределах трех
финансовых лет подряд составляет более 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов (сборов) превышает
10 % подлежащих уплате сумм налогов (сборов) либо
млн руб. Уклонение признается совершенным в особо круп-
1,5
ном размере, если сумма налогов (сборов) за период в пределах
трех финансовых лет подряд составляет более 2,5 млн руб., при
условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо 7,5 млн руб.
4. Сокрытие индивидуальным предпринимателем денежных
средств или имущества, за счет которого должно быть произведено удержание недоимки в крупном размере. Критерии определения такого крупного размера применительно к данной
статье УК РФ не установлены.
117
Криминальными способами уклонения от уплаты налогов,
например, являются: подделка документов, фальсификация данных бухгалтерского учета, умышленное неоприходование денег,
поступивших в кассу предприятия за реализованную продукцию
(работа за «наличку»), фиктивный прием на работу «мертвых
душ».
Анализируя все вышеизложенное, можно еще раз убедиться
в том, что не существует понятий законного и легального уклонения от уплаты налогов. Любые действия предприятия, направленные на уменьшение уплачиваемых налогов либо уклонение от их уплаты, предполагают недополучение средств в
бюджет и приводят к наступлению налоговой или уголовной
ответственности.
Многие предлагаемые способы по уменьшению налогов направлены на какие-то хитрые изъяны, например в порядке
оформления договоров (договор арендной платы оформляется
договором совместной деятельности и т.д.). Но при этом не учитывается тот факт, что порядок оформления договоров регламентируется Гражданским кодексом РФ и согласно ст. 170
сделки признаются недействительными (фиктивные сделки),
если они оформлены только для вида, без намерения создать
какую-либо юридическую ситуацию.
Мнимая сделка – это сделка, совершенная лишь для вида,
без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Признание сделки мнимой и, соответственно, применение
последствий ее недействительности на практике могут привести
к довольно серьезным последствиям для предприятия. Например, при выявлении налоговыми органами факта фиктивной передачи предприятием денежных средств (только на бумаге, без
реального перечисления) в качестве добровольных пожертвований в избирательные фонды кандидатов в депутаты, которые
подлежат льготированию по налогу на прибыль, данная сделка
будет признана судом недействительной, что в свою очередь
приведет к доначислению налога на прибыль, начислению пени
и применению к предприятию налоговых санкций за недоплату
налога на прибыль.
118
Притворной признается сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку. К притворной сделке применяются правила сделки, которую стороны имели в виду при совершении
притворной сделки. Например, договор комиссии может быть
выдан предприятием за договор купли-продажи имущества.
В случае признания такого договора притворным, к данной
сделке будет применен порядок регулирования отношений комиссии и, соответственно, на комиссионера будут наложены
налоговые санкции за занижение сумм налога, вызванное неприменением повышенной ставки налога на прибыль, а также
доначислен налог и пени.
К категории законного уменьшения налогов можно отнести
только те способы, при которых экономический эффект достигается с помощью квалифицированной организации работы.
При этом речь идет не об уклонении от уплаты налогов, а о такой организации работы, при которой снижается необоснованная переплата налогов и не начисляются пени, штрафы. Другими словами, минимизация налогов определяется понятием «как
налоги не переплачивать и как не платить штрафы», это и есть
легальное уменьшение налоговых платежей.
Налоговая оптимизация, минимизация налогов (легальное
уменьшение налогов) – это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Другими словами, это организация деятельности предприятия, при
которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных
основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Данные способы с юридической точки зрения не
предполагают нарушения законных интересов бюджета.
Теперь мы можем выделить главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном случае
налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, т.е. не нарушает законодательство. В связи с этим такие
119
действия плательщика не являются налоговым преступлением
или правонарушением и, следовательно, не влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как доначисление налогов, а также взыскание пени и налоговых санкций.
Главным и единственным критерием отличия налоговой
оптимизации от уклонения от уплаты налогов является наличие
или отсутствие в действиях налогоплательщика нарушения действующих норм права. В случае наличия такого нарушения действия налогоплательщика могут повлечь в зависимости от конкретных обстоятельств уголовную или налоговую ответственность. Налоговая оптимизация, в отличие от уклонения от уплаты налогов, будучи основанной на законе, ответственности повлечь не может. При всей кажущейся простоте указанного критерия для правильного определения того, являются действия
налогоплательщика правомерными или нет, требуется учитывать сразу несколько моментов.
1. Действующее законодательство Российской Федерации и
правоприменительная практика исходят из приоритета содержания правоотношений над формой. Так, если заключение одного
вида договора является для налогоплательщика предпочтительным с точки зрения налогообложения по сравнению с другим
видом договора, недостаточно просто оформить данный договор
соответствующим образом. Существо отношений сторон должно соответствовать виду заключаемого договора. Например, если по договору на проведение ремонтных работ фактически выполняются работы по реконструкции и модернизации, то для
целей налогообложения соответствующие расходы признаются
расходами на реконструкцию и модернизацию и увеличивают
стоимость амортизируемого имущества, а не относятся на расходы единовременно, как расходы на проведение ремонта. Учет
для целей налогообложения произведенных расходов как расходов на ремонт будет являться неправомерным и должен признаваться не налоговой оптимизацией, а уклонением от уплаты налогов.
2.
Совершаемые налогоплательщиком гражданско-пра-
вовые сделки правомерны только в том случае, если целью
120
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]