Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит. Практическое пособие.pdf
2) занижение ЕСН, уплачиваемого в федеральный бюджет, вследствие
вычета начисленных, но не уплаченных в отчетном (налоговом) периоде
страховых взносов в Пенсионный фонд РФ.
При исчислении ЕСН, причитающегося к уплате в Фонд социального
страхования РФ, организация имеет право зачесть сумму следующих
пособий и выплат своим работникам:
1) пособие по временной нетрудоспособности;
2) пособие по беременности и родам;
3) пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора
лет;
4) единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в
медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
5) пособие при усыновлении ребенка;
6) оплата дополнительных выходных дней по уходу за детьми-
инвалидами;
7) пособие при погребении;
8) оплата стоимости путевок на санаторно-курортное лечение и
оздоровление работников и их детей.
ЕСН и страховые взносы в ПФ РФ подлежат уплате в федеральный
бюджет и соответствующие фонды в виде ежемесячных авансовых платежей.
Уплата ЕСН и страховых взносов должна быть произведена не позднее 15-го
числа месяца, следующего за тем, по итогам которого были исчислены
причитающиеся к уплате суммы ЕСН и страховых взносов.
Организация должна представлять в налоговый орган:
1) расчет по авансовым платежам по ЕСН (в срок до 20-го числа
месяца, следующим за отчетный периодом — кварталом, полугодием, 9
месяцами);
2) расчет по авансовым платежам по страховым взносам в ПФ РФ (в
такие же сроки);
3) налоговую декларацию по ЕСН (в срок до 30 марта года,
следующего за истекшим налоговым периодом - годом).
Указанные расчеты должны быть заполнены и оформлены в
соответствии с инструкциями МНС.
Организация должна ежеквартально, не позднее 15-го числа месяца,
следующего за истекшим кварталом, отправлять в региональное отделение
ФСС РФ расчетную ведомость (форма 4-ФСС РФ). В расчетной ведомости
подлежат отражению нарастающим итогом суммы начисленного за отчетный
период ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС РФ, суммы произведенных
расходов на цели государственного социального страхования, сумма к
перечислению в ФСС РФ.
Организация обязана ежегодно в срок до 1 марта следующего года
предоставлять в территориальный орган ПФ РФ индивидуальные сведения о
трудовом стаже, заработке, доходе, начисленных страховых взносов в
201
отношении каждого работника (форма СЗВ). А также предоставлять
ведомости уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование (форма АДВ), в которой подлежат отражению сведения о
начисленных и уплаченных страховых взносах, размер задолженности в ПФ
РФ на начало и конец периода.
Налоговый учет ЕСН и страховых взносов должен вестись в
индивидуальных карточках учета сумм начисленных выплат и иных
вознаграждений, сумм начисленного ЕНС, сумм налогового вычета.
Не позднее 1 апреля года, следующим за истекшим налоговым
периодом (годом), организация-налогоплательщик обязана предоставить в
налоговый орган сведения по форме №2-НДФЛ о доходах физических лиц и
начисленном ЕСН.
Инвентаризация расчетов с бюджетом и соответствующими фондами
по ЕСН и страховым взносам должна производиться в установленных
Федеральным законом «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед
составлением годовой бухгалтерской отчетности.
Пример 37
ООО «Талисман» занимается производством. В конце года была
начислена заработная плата работникам основного производства в сумме
40 000 руб.
Единый социальный налог исчисляется организацией по ставке 26%, в
том числе 20% - в федеральный бюджет, 3,2% - в Фонд социального
страхования РФ, 0,8% - в Федеральный фонд обязательного медицинского
образования, 2,0% - в территориальный фонд обязательного медицинского
образования.
Аудитор должен проверить правильность начисления налогов.
Бухгалтер Миронова Ольга Алексеевна сделала проводки:
*Дебет 20, Кредит 70 — 40 000 руб. — начислена заработная плата
работникам, занятым в основном производстве;
*Дебет 20, Кредит 69-1-1 — 1 280 руб. (40 000 х 3,2%) — начислен
единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального
страхования РФ;
*Дебет 20, Кредит 69-3-1 — 320 руб. (40 000 х 0,8%) начислен единый
социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд
обязательного медицинского страхования;
*Дебет 20, Кредит 69-3-2 — 800 руб. (40 000 х 2,0%) начислен единый
социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд
обязательного медицинского страхования;
*Дебет 20, Кредит 68 субсчет «Расчеты по ЕСН» — 8000 руб. (40 000 х
20%) начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в
федеральный бюджет.
202
5.15. Аудит исчисления и уплаты налога на прибыль
В ходе проверки исчисления налога на прибыль аудитор должен
удостовериться в следующем:
1) полнота и правильность формирования доходов в соответствующих
регистрах налогового учета;
2) установление учетной политики порядка ведения налогового учета;
3) экономическая оправданность и документальная подтвержденность
расходов;
4) обоснованность оценки остатков незавершенного производства,
остатков готовой продукции;
5) правильность определения налоговой базы;
6) правильность расчета суммы убытка, переносимого на будущее;
7) ведение бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль,
соответствие его установленным требованиям;
8) правильность заполнения и своевременность предоставления
налоговой декларации;
9) правильность исчисления и своевременность уплаты налога и
авансовых платежей;
10) наличие инвентаризации (сверки) расчетов по налогу на прибыль с
налоговым органом;
11) организация обязана вести налоговый учет доходов и расходов для
определения налоговой базы по налогу на прибыль.
Организация имеет право:
1) вести самостоятельные регистры налогового учета;
2) использовать для цели налогового учета регистры бухгалтерского
учета, указанными в случае необходимости дополнительными реквизитами.
Порядок ведения налогового учета должен быть установлен в учетной
политике.
Организация должна для цели исчисления налога на прибыль
формировать в соответствующих регистрах налогового учета следующие
виды доходов:
1) доходы от реализации;
2) внереализационные доходы;
В состав доходов от реализации должна быть включена выручка от
реализации товаров, работ, услуг, имущества, имущественных прав. В состав
внереализационных доходов должны быть включены доходы, указанные в
перечне ст.250 НК РФ. Доходы, перечисленные в ст.251 НК РФ, не должны
учитываться при определении налоговой базы.
Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (например,
сравнение отраженных в налоговом учете доходов с данными предыдущих
203
периодов, среднеотраслевыми данными), опрос, подтверждение, просмотр
документов, сравнение документов.
Характерные ошибки.
1. Неполное отражение доходов в налоговом учете (например,
неотражение в составе внереализационных доходов стоимости имущества
(материалов), полученного при ликвидации (демонтаже, разборке) основных
средств; неотражение в составе внереализационных доходов кредиторской
задолженности, по которой срок исковой давности истек).
2. Несвоевременное признание доходов в налоговом учете (например,
признание доходов в виде процентов по долговым обязательствам в момент
их получения, а не на конец месяца; признание доходов в виде штрафных
санкций по договору в момент их получения, а не в момент признания
должником либо в момент вступления в силу решения суда).
Организация для цели исчисления налога на прибыль должна
формировать в регистрах налогового учета следующие виды расходов:
1) материальные;
2) на оплату труда, в том числе расходы на формирование резерва
предстоящих расходов на оплату отпусков, на выплату ежегодного
вознаграждения за выслугу лет;
3) суммы начисленной амортизации;
4) на обязательное и добровольное страхование;
5) на освоение природных ресурсов;
6) на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
7) связанные с реализацией имущества товаров;
8) на содержание, эксплуатацию, техническое обслуживание,
поддержания в исправном состоянии, ремонт основных средств и иного
имущества;
9) прочие, в том числе расходы на формирование резерва по
сомнительным долгам, расходы на оплату процентов по долговым
обязательствам.
Пример 38
ООО «Каскад» осуществила расходы по страхованию гражданской
ответственности за причинение вреда при эксплуатации АЗС, находящейся у
нее на балансе. Бухгалтер Сидорова Светлана Петровна не включила эти
расходы в налоговый регистр, так как подобный вид страхования не
содержится в перечне, приведенным в п. 1 ст.263 НК РФ. Вместе с тем
страхование гражданской ответственности при эксплуатации опасных
производственных объектов является обязательным, поскольку установлено
Федеральным законом №116-ФЗ от 21 июля 1997 г. «О промышленной
безопасности опасных производственных объектов». Если страховая
организация вправе осуществлять подобный вид страхования и договор
страхования соответствует требованиям указанного закона данные расходы
204
могут быть учтены при исчислении налога на прибыль в соответствии с п.2
ст. 263 НК РФ.
Организация имеет право учитывать в целях исчисления налога на
прибыль любые расходы, произведенные для осуществления деятельности,
направленной на получение дохода, при условии, что расходы,
документально подтверждены и экономически оправданы.
Документально подтвержденными расходами признаются расходы,
которые подтверждаются первичными документами в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Экономически оправданными признаются расходы, в отношении
которых организация может предоставить обоснование, что осуществление
их обеспечивает получение дохода, который не был бы получен, если бы эти
расходы не были осуществлены.
Типичные ошибки:
1) включение в налоговые регистры расходы, которые не
подтверждаются документами (например, отсутствие актов выполненных
работ, документов, которые подтверждают факт оказания услуг);
2) включение в налоговые регистры расходов, которые не оправдывают
экономически (например, организация израсходовала на ремонт основного
средства большую сумму, чем была бы израсходована при покупке
аналогичного нового основного средства).
Для цели исчисления налога на прибыль организация обязана все
налоговые расходы, осуществляемые в течение отчетного периода
распределять на прямые и косвенные.
Налоговая база должна определяться нарастающим итогом с начала
года.
Организация должна рассматривать налоговую базу с учетом
особенностей ее распределения:
1) получение дивидендов;
2) операции, осуществляемые обслуживающими производствами и
хозяйствами;
3) доверительное управление имуществом;
4) передача имущества в уставный капитал;
5) совместная деятельность;
6) операции с ценными бумагами;
7) операции с амортизируемым имуществом;
8) операции, осуществляемые иностранной организацией в Российской
Федерации через постоянное представительство;
9) перечисление дохода российской организацией иностранной
организации, не осуществляющей деятельность в Российской Федерации
через постоянное представительство;
Налог на прибыль должен уплачиваться в течение отчетного года в
виде ежемесячных и ежеквартальных авансовых платежей. Порядок
205
исчисления авансовых платежей установлен ст.286 НК РФ и по выбору
организации, закрепленному в учетной политике, может осуществляться:
1) исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за предыдущий
квартал;
2) исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий
месяц.
Сроки уплаты авансовых платежей налога на прибыль:
3) ежемесячные — не позднее 28-го числа текущего месяца;
4) ежеквартальные — не позднее 28-го числа месяца, следующего за
текущим кварталом.
Налог на прибыль по окончательному расчету должен быть уплачен не
позднее 28 марта года, следующего за отчетным.
Согласно ст. 289 НК РФ организация независимо от наличия у нее
обязанности уплаты налога должна представлять в налоговый орган по месту
своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного
подразделения налоговые декларации.
Налоговые декларации должны представляться по итогам I квартала,
полугодия, 9 месяцев (не позднее 28-го числа месяца, следующего за
соответствующим отчетным периодом), года (не позднее 28 марта
следующего года).
Организация, осуществляющая исчисление и уплату авансовых
платежей исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий
месяц, должна представлять налоговые декларации ежемесячно не позднее
28-го числа следующего месяца.
Заполнение декларации должно осуществляться в соответствии с
указанной в перечне нормативных документов Инструкцией МНС РФ.
Организация обязана формировать в бухгалтерском учете:
1) прибыль по данным бухгалтерского учета (на счете 99);
2) постоянные и временные разницы между бухгалтерской и
налогооблагаемой прибылью (в аналитическом учете счетов учета активов и
обязательств, в оценке которых возникли разницы);
3) постоянные налоговые обязательства (на субсчете «Постоянные
налоговые обязательства» счета 99);
4) отложенные налоговые активы (на счете 09);
5) отложенные налоговые обязательства (на счете 77);
6) условный расход по налогу на прибыль «на субсчете «Условный
расход по налогу на прибыль» счета 99).
В результате формирования в бухгалтерском учете указанных
операций текущий налог на прибыль, отраженный на счете 68, должен
соответствовать налогу на прибыль, приведенному в налоговой декларации.
При проведении аудита исчисления и уплаты налога на прибыль
источниками информации для аудитора являются:
1) обороты счета 09 «Отложенные налоговые активы»;
206
2) обороты счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
3) обороты счета 99 «Прибыли и убытки», субсчета «Постоянное
налоговое обязательство», «Условный расход по налогу на прибыль»;
4) обороты счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты
по налогу на прибыль»;
5) ведомости аналитического учета активов и обязательств, по которым
возникают постоянные и временные разницы;
6) налоговая декларация;
5.16. Аудит исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость
(НДС)
Цель аудита исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость —
проверка правильности исчисления и уплаты налога на добавленную
стоимость, соответствия нормативным и законодательным актам, выявление
возможных ошибок и нарушений.
Нормативные акты: Налоговый кодекс; формы деклараций по налогу
на добавленную стоимость; Инструкция по заполнению деклараций по
налогу на добавленную стоимость; Правила ведения журналов учета
полученных и выставленных счетов-фактур; книг покупок и книг продаж при
расчетах по налогу на добавленную стоимость; Перечень товаров, реализация
которых не подлежит освобождению от обложения налогом на добавленную
стоимость, и др.
Задачи аудита:
1) проверить полноту определения объектов налогообложения,
обоснованность и своевременность определения налоговых баз;
2) проверить правильность и полноту исчисления НДС;
3) проверить правильность применения налоговых вычетов;
4) проверить соответствие составления счетов-фактур, ведения
журналов учета, книг продаж и покупок установленному порядку;
5) проверить правильность отражения в учете расчетов по налогу на
добавленную стоимость;
6) проверка правильности заполнения и своевременности
представления налоговых деклараций и своевременности уплаты налога.
Аудиторские процедуры, применяемые при проверке: аналитические
процедуры, опрос, подтверждение, просмотр и сравнение документов.
В ходе проверки аудитор должен обратить внимание на то, каким
образом отражены операции, облагаемые и не облагаемые НДС.
Организации, которые одновременно совершают операции как облагаемые,
так и не облагаемые НДС, вычеты по этому налогу должны применять по
207
особым правилам. Аудитору необходимо обратить внимание на следующие
моменты:
1) в том случае, когда приобретенные товары (работы, услуги)
используются для операций, облагаемых НДС, весь «входной» налог
принимается к вычету;
2) при деятельности, не облагаемой НДС, суммы налога увеличивают
стоимость покупки;
3) если приобретенные товары (работы, услуги) используются как в
облагаемых, так и в необлагаемых операциях, «входной» НДС необходимо
пропорционально разделять между ними.
Если предприятие ведет раздельный учет НДС, аудитор должен
проверить правильность отражения операций на счете 19. К нему могут быть
открыты следующие субсчета:
1) «НДС по облагаемой деятельности»;
2) «НДС к распределению».
После расчета пропорции суммы, учтенные на субсчете «НДС к
распределению», необходимо разнести по остальным субсчетам независимо
от того, оплачен налог или нет. Оплаченный НДС списывается со счета 19,
субсчет «НДС к распределению», в дебет счета 68, субсчет «Расчеты по
НДС», т. е. принимается к вычету. Неоплаченные суммы налога списываются
со счета 19, субсчет «НДС к распределению», на счет 19, субсчет «НДС по
облагаемой деятельности», и числятся там до тех пор, пока не будут
оплачены.
Пример 39
ООО «Амур» занимается следующими видами деятельности: оптовая и
розничная торговля строительными материалами. Оптовая торговля
облагается НДС, розничная торговля переведена на ЕНВД.
В августе 2005 г. организация получила выручку:
1) от оптовой торговли в сумме 575 000 руб., в том числе НДС — 87
711,86 руб.;
2) от розничной торговли — 800 000 руб.
В августе 2005 г. ООО «Амур» оплатило счета на рекламные услуги
товаров, реализуемых как оптом, так и в розницу. Общая сумма составила –
110 000 руб., в том числе НДС — 16 779,66 руб.
Весь НДС организация не может принять к вычету, его нужно
распределить (табл. 4).
208
Таблица 24
Содержание
операции
1
62 «Расчеты с
заказчиками»
90 «Продажи», субсчет
торговли»
2
76 «Расчеты с прочими
неоплаченному НДС»
3
90, субсчет «Выручка
4
60 «Расчеты с
подрядчиками»
5
19 «НДС по
распределению»
6
Оплачены рекламные
7
Доля розничной выручки =800 000 руб. / (800 000 руб. + 487 288,14 руб.)= =0,621
Сумма НДС, относящаяся к розничной торговле, = 16 779,66 х 0,621=10 420,17 руб.
8
44 субсчет «НДС в
9
Принят к вычету НДС
расходам
№
п/п
хозяйственной
Отражена выручка от
оптовой торговли
Начислен НДС
Отражена выручка от
розничной торговли
Учтены рекламные
услуги без НДС
Отражен НДС,
приходящийся на
рекламные услуги
Дебет Кредит
покупателями и
90, субсчет «Налог на
добавленную
стоимость»
62
44 «Расходы на
продажу»
приобретенным
ценностям», субсчет
«НДС к
«Выручка от оптовой
дебиторами и
кредиторами», субсчет
«Расчеты по
от розничной
торговли»
поставщиками и
60
Сумма,
руб.
575 000
87
711,86
800 000
93
220,34
16
779,66
услуги
Часть НДС отнесена на
расходы
по общехозяйственным
60 51 «Расчетные счета» 110 000
стоимость товаров
(работ, услуг)»
68
19, субсчет «НДС к
распределению»
19субсчет «НДС к
распределению»
10
420,17
6 359,49
Аудитору необходимо обратить внимание также на то, что раздельный
учет можно не вести в периодах, когда совокупные расходы по операциям, не
облагаемым НДС, составляют не более 5 % от общих совокупных расходов.
В данном случае весь «входной» налог подлежит вычету.
Аудитор может посоветовать организации для избежания неточностей
отметить в учетной политике, что совокупные расходы определяются на
основе бухучета и включают в себя не только стоимость покупок, но и
амортизацию, зарплату, ЕСН и др.
Пример 40
ООО «Центр перевозок» занимается транспортными перевозками.
Доставка грузов облагается НДС, перевозка пассажиров — не облагается.
209
В июне 2004 г. расходы на грузовые перевозки составили 2 200 000
руб., НДС 396 000,00 руб., а расходы на пассажирские перевозки — 127 000
руб., в том числе НДС 22 860,00 руб. В том же месяце организация оплатила
счет на консультационные услуги на сумму 420 000 руб., в том числе НДС
75 600,00 руб.
В июне ООО «Центр перевозок» получило выручку от грузовых
перевозок — 7 000 000 руб., в том числе НДС 1 260 000,00руб.; от
пассажирских перевозок — 1 300 000 руб., в том числе НДС 234 000,00 руб.
Стоимость консультационных услуг необходимо распределить
пропорционально выручке. На грузовые перевозки: 420 000 руб. / (7 000 000
руб. + 420 000 руб.) х 7 000 000 руб. = 396 226 руб.; на пассажирские
перевозки: 400 000 руб. — 396 226 = 3 774 руб.
Расходы по грузовым перевозкам = 396226 руб. + 7000000 руб. =
7396226 руб.;
Расходы по пассажирским перевозкам = 127000 руб. + 3774 руб. =
130774 руб.
Доля затрат на пассажирские перевозки: 130774 руб. / (7396226 руб. +
130774 руб.) * 100 % = 1,7 %.
Доля затрат на пассажирские перевозки не превышает 5 %. ООО
«Центр перевозок» имеет право весь «входной» НДС в июне принимать к
вычету.
Основные ошибки, выявляемые при проведении проверки:
*невключение в объект налогообложения выполнения работ, оказания
услуг для собственных нужд;
*невключение в объект налогообложения передачи товаров для
собственных нужд;
*невключение в налоговую базу денежных сумм, связанных с
расчетами по оплате товаров, работ, услуг;
*неправильное формирование налоговой базы организацией —
налоговым агентом;
*применение вычета сумм налога, уплаченного за работы, услуги, по
которым отсутствует документальное подтверждение их выполнения,
оказания;
*вычет сумм налога, уплаченного за товары, работы, услуги, которые
списаны на операции, не являющиеся объектами налогообложения;
*несвоевременный вычет суммы НДС, уплаченного подрядчику за
осуществленные им работы по строительству основного средства для
организации;
*неправильное ведение книги продаж и книги покупок; несоответствие
итогов книги продаж и книги покупок данным бухгалтерского учета;
*неотражение в учетной политике порядка ведения раздельного учета
доходов и расходов по облагаемым и не облагаемым НДС операциям;
210