Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит. Практическое пособие.pdf
*Дебет 99 «Прибыли и убытки», Кредит 91, субсчет «Сальдо прочих
Показатель
За отчетный
За аналогичный период
Наименование
Код
1 2 3
4
Прибыль (убыток) от
продаж
050
-
Прочие операционные
доходы
090
-
Прочие операционные
расходы
100
(270 500)
Прибыль (убыток) до
налогообложения
140
(270 500)
Отложенные налоговые
активы
141
3 3576
доходов и расходов» - 229 500 руб. — выявлен финансовый результат от
ликвидации основного средства.
В налоговом учете остаточная стоимость ликвидируемого объекта (139
900 руб.) отражается как внереализационные расходы. Условный доход по
налогу на прибыль составит: 139 900 руб. х 24 % = 33 576 руб. Он отражается
следующей записью: Дебет 68, субсчет «Расчеты про налогу на прибыль»,
Кредит 99 — начислен условный доход по налогу на прибыль от суммы
понесенного убытка.
Разница между суммами убытка в налоговом и бухгалтерском учете
составит: 229 500 руб. — 139 900 руб. = 89 600 руб. Отложенное налоговое
обязательство — 89 600 руб. х 24% = 21 504 руб. В бухгалтерском учете оно
отражается проводкой: Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,
Кредит 77 — начислено отложенное налоговое обязательство от разницы в
сумме начисленной амортизации. Ликвидация основного средства
оформляется записью: Дебет 77, Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на
прибыль» - 21 504 руб. — погашено ранее начисленное отложенное
налоговое обязательство в связи с ликвидацией объекта основных средств.
Понесенный для целей налогообложения убыток в сумме 139 900 руб.
ООО «Промснаб» может погасить в течение 10 лет. Он признается
временной вычитаемой разницей и от него начисляется отложенный
налоговый актив: 133 900 руб. х 24 % = 33 576 руб. В учете делается запись:
Дебет 09, Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - начислен
отложенный налоговый актив от суммы понесенного убытка, подлежащего
погашению в последующих налоговых периодах.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках
Отчет о прибылях и убытках за 1-е полугодие 2005 г.
171
период
предыдущего года
Отложенные налоговые
обязательства
142
21 504
Текущий налог на прибыль
150
(-)
Показатель
Код строки
Сумма
1 2 3
Доходы от реализации (Приложение 1)
010
-
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации
(Приложение №2)
020
Внереализационные доходы
030
-
Внереализационные расходы
040
139 900
Итого прибыль (убыток) (строка 010 — строка 020 +
строка 030 — строка 040)
050
-139 900
Налоговая база (строка 050 — строка 060 — строка 090
— строка 1110 — строка 120 — строка 130)
140
Сумма исчисленного налога на прибыль - всего
250
-
Расчет налога на прибыль
Расчет налога на прибыль организаций
за 1-е полугодие 2005 г.
отчетный (налоговый) период
Аудитор должен проверить правильность учета капитальных
вложений. Для этого изучаются ведение аналитического учета по счету 08
«Капитальные вложения», отнесение затрат по капитальному строительству,
оформление ввода в эксплуатацию основных средств.
Пример 25
Менеджер Иванов С.П., работающий в ЗАО «Медтехника», ездил в
командировку по вопросу приобретения для организации нового
оборудования. Бухгалтер отнес командировочные расходы на счет 26. В ходе
проверки аудитор сделал вывод, что данные расходы необходимо включить в
первоначальную стоимость основного средства путем отражения на счете 08.
В ходе контроля необходимо установить, все ли объекты основных
средств учитываются при начислении амортизации, учитывается ли при этом
их движение, правильно ли применяются нормы амортизации, нет ли случаев
начисления амортизации во время проведения реконструкции основных
средств с полной остановкой, нет ли случаев прекращения начисления
амортизация во время ремонта и простоев основных средств. При проверке
полноты принятия в расчет основных средств при начислении амортизации
сравнивают общую стоимость основных средств с остатком по счету 01
«Основные средства», Главной книгой и бухгалтерским балансом на
соответствующую дату. Аудитор проверяет расчет амортизации основных
172
средств с учетом их движения в течение года. В течение года размер
амортизации за отчетный месяц определяется исходя из суммы, начисленной
за предыдущий месяц, скорректированной в связи с изменениями в составе
основных средств. К сумме амортизации, начисленной в предыдущем
месяце, прибавляют сумму амортизации по поступившим в отчетном периоде
основным средствам и вычитают сумму амортизации по выбывшим.
Начисление амортизации основных средств без учета их движения приводит
к искажению учетных данных о действительной остаточной стоимости
основных средств, расходах на производство. По всем фактам неправильного
начисления амортизации определяется сумма отклонений, проводится
анализ, каким образом эти факты повлияли на себестоимость продукции и
финансовые результаты. Аудитор может порекомендовать руководству
предприятия внести соответствующие изменения в бухгалтерский учет и
отчетность.
При проведении аудита расходов на ремонт основных средств
обращают внимание на правильность отражения в учете этих расходов,
соответствие метода учета расходов методу, установленному в учетной
политике, правильность составления плана и смет капитального ремонта.
При проведении капитального ремонта основным средств подрядным
способом следует установить, имеются ли договоры подряда, правильно ли
они оформлены, не была ли превышена стоимость ремонта, указанная в
договоре. Для выявления причин удорожания ремонта, осуществляемого
хозяйственным способом, необходимо проверить правильность
формирования расходов по статьям затрат. При этом важно убедиться, не
допускались ли приписки работ с целью завышения заработной платы,
стоимости израсходованных материалов, не завышены ли нормы расхода
материалов и расценки по оплате труда. Целесообразность и законность
операций по ремонту основных средств устанавливают на основании
проверки первичных документов. Факты незаконного списания ремонтного
материала выявляются путем проведения встречной сверки документов,
контроля документов по взаимосвязанным операциям, опроса должностных
лиц, выборочной инвентаризации выполненных работ. Аудитору следует
проверить правильность учета затрат на проведение ремонта основных
средств. В этом случае руководствуются учетной политикой предприятия, в
которой определены варианты включения в себестоимость продукции затрат
на ремонт основных средств. В организации может создаваться ремонтный
фонд.
При проверке операций с нематериальными активами аудитор должен
обратить внимание на:
1) правильность документального оформления объектов
нематериальных активов:
а) исключительного права на изобретение, промышленный образец.
Если нематериальный актив создан в организации, то документом,
173
подтверждающим его существование и правомерность организации на него,
является патент, выданный Роспатентом, если он приобретен, — то договор и
лицензия;
б) исключительного авторского права на программы для ЭВМ, базы
данных. Если актив создан в организации, подтверждающими документами
являются акт ввода нематериального актива в эксплуатацию, свидетельство о
регистрации права на данный нематериальный актив; если актив приобретен
— договор, первичные документы, подтверждающие передачу
нематериального актива;
в) деловой репутации организации. Подтверждающим документом
выступают документы на приобретение имущественного комплекса,
позволяющего определить величину деловой репутации;
г) организационных расходов. Подтверждающие документы — это
учредительные документы, копии первичных документов, подтверждающих
произведенные расходы;
2) правильность отражения первоначальной оценки нематериальных
активов;
3) соблюдение правил списания объектов нематериальных активов с
баланса предприятия;
4) правильность начисления амортизации нематериальных активов;
5) способ отражения порядка начисления амортизации в учетной
политике предприятия.
Амортизация начисляется в течение срока полезного использования.
По нематериальным активам, для которых невозможно установить срок
полезного использования, амортизация начисляется в течение 20 лет.
Аудитор должен помнить, что для налогового учета этот срок установлен в
размере 10 лет. По отдельным видам (таким как ноу-хау, товарные знаки и
др.) нематериальных активов амортизация может не начисляться.
Пример 26
ООО «Техно» приобрело у ЗАО «Промстрой» исключительные права
на изобретение, подтвержденное патентом №11123056. Стоимость
исключительных прав на патент, согласно договору, составила 150 000 руб.
(в том числе НДС 22 881,36 руб.) Бухгалтер должен принять нематериальный
актив к учету и сделать проводку: Дебет 04 «Нематериальные активы»,
Кредит 08-5 — 127 118,64 руб. (150 000 руб. — 22 881,36 руб.) — принят к
бухгалтерскому учету объект нематериальных активов.
Патент действует в течение 20 лет начиная с 20 августа 1995 г. Он был
приобретен 20 августа 2005 г. Следовательно, оставшийся срок действия —
10 лет. Годовая норма амортизации: 100 % / 10 лет = 10%. Годовая сумма
амортизации: 127 118,64 руб. х 10% = 12 711,86 руб. Начиная с сентября 2005
г. бухгалтер должен делать в учете проводку:
174
*1-й вариант (использование счета 05 «Амортизация нематериальных
активов»):
Дебет 20 «Основное производство», Кредит 05 — 1 059,32 руб. (12
711,86 руб. / 12 мес.) — начислена амортизация нематериального актива за
отчетный период;
*2-й вариант (без использования счета 05):
Дебет 20, Кредит 04 — 1 059,32 — начислена амортизация
нематериального актива за отчетный месяц.
За три месяца (сентябрь — декабрь) на затраты необходимо отнести 3
177,96 руб. (1 059,32 руб. х 3 мес.). Остаточная стоимость патента в сумме
123 940,68 (127 118,64 руб. — 3 177,96 руб.) отражается в балансе.
6) правильность ведения синтетического и аналитического учета
нематериальных активов. Аудитор должен проверить соответствие
корреспонденции счетов по начислению амортизации нематериальных
активов указанной в учетной политике предприятия. Для разных видов
нематериальных активов устанавливаются различные схемы
корреспонденции счетов;
7) проверку соответствия данных синтетического и аналитического
учета нематериальных активов записям в Главной книге, Бухгалтерском
балансе.
5.11. Аудит продаж
Цель аудита продаж на предприятиях — установление достоверности
отражения в учете и отчетности выручки от реализации продукции и
расходов на продажу.
Задачи аудита:
1.проверка договоров на поставку продукции;
2.проверка документов, подтверждающих отгрузку продукции;
3.проверка оценки отгруженной продукции;
4.проверка правильности формирования себестоимости реализованной
продукции;
5.проверка соответствия учета операций по реализации продукции
принятой учетной политике;
6.проверка расходов на продажу.
Источники информации:
*организационно-распорядительные документы (Приказ об учетной
политике, договора на поставку продукции);
175
*первичные документы (товарно-транспортные накладные, счета-
Информация,
запросить
1
Учет готовой
Да/Нет
Порядок расчета
Проверка соответствия
политикой организации
2
Учет готовой
Да/Нет
Порядок расчета
Проверка соответствия
политикой организации
3
Предприятие
Да/Нет
Договора с
Проверка полноты учета
продукции
4
Предприятие
Да/Нет
Договора на
Проверка правильности
фактуры, накладные внутрихозяйственного назначения, приемные
квитанции, книга продаж);
*регистры синтетического и аналитического учета;
*отчетность (форма №1 «Бухгалтерский баланс», форма №2 «Отчет о
прибылях и убытках»).
Аудитор составляет вопросник для разработки проведения программы
аудита (табл. 19)
Пример 27
Таблица 19
Вопросы для проведения аудита продаж
№
Вопрос
п/п
продукции ведется по
нормативной
себестоимости
продукции ведется по
плановой
себестоимости
указывает в
договорах, что право
собственности на
отгруженную
продукцию
покупатель получает
не в момент отгрузки
Вариант
ответа
документ,
который
необходимо
нормативной
себестоимости
учетных цен
клиентами
Аудиторская процедура
оценки отгруженной
продукции методу оценки,
установленному учетной
оценки отгруженной
продукции методу оценки,
установленному учетной
отгруженной и
реализованной продукции;
проверка правильности
складского учета готовой
продукции; проверка
правильности отражения в
учете результатов
инвентаризаций готовой
производит
продукцию из
176
давальческого сырья
изготовление
продукции из
давальческого
сырья
отражения в учете
продукции, произведенной
из давальческого сырья
Готовая продукция — изделия и полуфабрикаты, соответствующие
действующим стандартам и техническим условиям, принятые на склад или
заказчиком.
При проверке операций по выпуску готовой продукции аудитор
должен:
1. Ознакомиться с учетной политикой организации в частности с:
а) методом учета затрат на производство и калькулирование
себестоимости продукции;
б) методом распределения по видам выпускаемой продукции затрат
вспомогательных производств;
в) методом распределения по видам выпускаемой продукции
общепроизводственных расходов;
г) методом распределения по видам выпускаемой продукции
коммерческих расходов;
д) порядком оценки незавершенного производства и готовой
продукции;
е) способом ведения бухгалтерского учета готовой продукции;
ж) списанием расходов со счета 26;
з) использованием счета 40 «Выпуск продукции»;
2. Проверить наличие приказа о назначении материальноответственного лица и договоров о полной материальной ответственности с
работниками предприятия.
3. Проверить правильность и своевременность оформления документов
на сдачу продукции из производства на склад.
4. Проверить наличие материалов инвентаризации и правильность
отражения ее результатов в учете.
5. Проверить достоверность отражения себестоимости отгруженной
продукции.
6. Проверить правильность составления бухгалтерских записей по
учету выпуска готовой продукции, работ, услуг.
7. Проверить правильность оценки готовой продукции.
8. Проверить наличие и правильность оформления доверенностей на
получение готовой продукции, если она отпускается непосредственно со
склада.
9. Проверить правильность отражения в учете продукции, полученной
из давальческого сырья.
10. Проверить соответствие записей аналитического и синтетического
учета по счетам 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции» записям в
Главной книге и бухгалтерском балансе.
177
Пример 28
В ходе проверки ООО «Стройснаб» аудитор выявил нарушения в
бухгалтерском учете: неправильно оформлялась проводками продажа
товаров. Аудитор предложил внести изменения в учет.
ООО «Стройснаб» реализовала строительных материалов на сумму 158
000 руб. (в том числе НДС 24 101,69 руб.). Себестоимость проданных
товаров — 51 000 руб.; расходы на продажу — 14 000 руб.
*Дебет 62, Кредит 90, субсчет 1 — 158 000 руб. — отражена выручка
от продажи товаров;
*Дебет 51, Кредит 62 — 158 000 руб. — проданный товар оплачен
покупателями;
*Дебет 90, субсчет 2, Кредит 41 — 51 000 руб. — списана
себестоимость проданных товаров;
*Дебет 90, субсчет 3, Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» - 24 101,69
руб. — начислен НДС;
*Дебет 90, субсчет 2, Кредит 44 — 14 000 руб. — списаны расходы на
продажу товаров;
*Дебет 90, субсчет 9, Кредит 99 — 93000 руб. (158000 — 51000 — 14
000) — определен финансовый результат от продажи товаров.
Аудитор обращает внимание на применяемую организацией
номенклатуру издержек обращения и производства и соответствие ее
учетной политике.
Первоначально аудитор должен проверить правильность учета
отгрузки и реализации продукции. При этом он устанавливает, заключены ли
договора на поставку готовой продукции и соблюдены ли требования по их
оформлению. Важно обратить внимание на правильность установления цены
на отгруженную продукцию. Продукция может быть реализована по
следующим ценам:
*по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму
налога на добавленную стоимость;
*по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам,
увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость;
*по государственным регулируемым розничным ценам и тарифам,
включающим налог на добавленную стоимость.
Особое внимание нужно уделить правильности применения цен и
тарифов двух последних групп, так как в этой области велика вероятность
допущения ошибок и наложения санкций.
Если организации самостоятельно закупают товары, то при исчислении
покупной стоимости поступающих товаров в эту статью можно включить не
только цену, предусмотренную договором, но и транспортные услуги,
таможенные пошлины, и прочие расходы по закупке и транспортировке.
178
Далее аудитор проверяет правильность установления оптовой цены с
учетом расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя в
соответствии с заключенным договором поставки. Различают несколько
франко-мест, которые указываются в договоре и до которых все расходы
несет поставщик. Различают франко-склад поставщика (все расходы,
связанные с отгрузкой, предприятие-поставщик берет на себя); франкостанция отправления (поставщик оплачивает железнодорожный тариф и
стоимость погрузки в вагоны); франко-вагон-станция назначения (поставщик
оплачивает сумму железнодорожного тарифа); франко-станция назначения
(поставщик оплачивает железнодорожный тариф и расходы по отгрузке);
франко-склад покупателя (кроме указанных выше расходов, поставщик
оплачивает погрузо-разгрузочные работы на складе покупателя, стоимость
перевозки до его склада).
Транспортные расходы включают оплату транспортных услуг
сторонних организаций за перевозки товаров; стоимость материалов,
израсходованных на оборудование транспортных средств; плату за
временное хранение грузов на станциях отправления; плату за обслуживание
подъездных путей и складов и др.
Пример 29
Аудитор проверяет правильность списания транспортных расходов в
ЗАО «Альфа».
Транспортные расходы за август — 55 000 руб.
Остаток транспортных расходов на начало месяца — 8 500 руб.
Сальдо по счету 41 на начало месяца (остаток непроданных товаров) —
250 000 руб.
Стоимость проданных товаров в августе — 990 000 руб.
Списание транспортных расходов:
*транспортные расходы: 55 000 руб. + 8 500 руб. = 63 500 руб.;
*остаток непроданных товаров: 250 000 руб. + 990 000 руб. = 1 240 000
руб.;
*средний процент транспортных расходов: (63 500 руб. /1 240 000 руб.)
х 100 % = 5,1 %;
*остаток транспортных расходов, соответствующий остатку
нереализованных товаров: 250 000 руб. х 5,1 % = 12 750 руб.;
*транспортные расходы, которые необходимо списать на
себестоимость в августе: 63 500 руб. — 12 750 руб. = 50 750 руб.;
*Дебет 90, субсчет 2, Кредит 44 — 50 750 руб. — списаны
транспортные расходы в августе.
Расходы на хранение, упаковку товаров включают фактическую
стоимость материалов, израсходованных при сортировке, фасовке и упаковке
продукции; плату за услуги сторонних организаций при выполнении данных
179
работ; плату за временное хранение товаров на складах сторонних
организаций; прочие расходы.
Аудитор должен проверить правильность оформления документов по
отпуску продукции, если она отпускается со склада поставщика,
правильность ведения аналитического и синтетического учета отгрузки и
реализации продукции, работ, услуг, соответствие записей синтетического и
аналитического учета по счету 90 «Продажи» записям Главной книги и
бухгалтерского баланса.
Расходы, связанные с продажей продукции, работ, услуг, учитываются
на счете 44 «Издержки обращения». К ним относятся расходы на затаривание
и упаковку готовой продукции на складах; расходы по доставке продукции
на станцию отправления, погрузки в транспортные средства; комиссионные
сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и посредническим
организациям; расходы на рекламу и др. Аудитор должен проверить:
*правильность включения затрат в состав расходов на продажу;
*соблюдение установленных норм расходов на рекламу;
*соблюдение основных положений по учету тары, то есть правомерное
и своевременное документальное отражение операций по заготовлению,
поступлению и отпуску тары в местах ее хранения;
*правильность аналитического учета по счету 44;
*правильность составления корреспонденции счетов по операциям с
тарой;
*соответствие записей синтетического и аналитического учета записям
в Главной книге и бухгалтерском балансе.
Аудитор должен проверить правильность списания издержек
производства и обращения. В конце месяца сумму издержек списывают в
дебет счета 90 «Продажи». Сальдо счета 44 показывает сумму издержек
обращения, которая приходит на остаток не реализованных на конец
отчетного периода товаров.
Бухгалтерский учет издержек обращения и производства должен
обеспечить своевременное, полное и достоверное отражение фактических
расходов, контроль за использованием материальных, трудовых и
финансовых ресурсов.
Аудитор должен проанализировать возможность получения
максимальной прибыли при реализации продукции.
Пример 30
Аудитор при проведении аудита на предприятии проанализировал
возможность получения максимальной прибыли при реализации продукции и
отразил результаты в табл. 20
180