Учетная политика для целей налогообложения. Учебное пособие

гообложения оформляются соответствующей организационнораспорядительной документацией;

график документооборота не утвержден; имеютсяположения, регламентирующие отдельные поло-

жения учетной налоговой политики; имеются отдельные приказы, распоряжения по учетной на-

логовой политике; утвержден график проведения инвентаризации;

проводятся инвентаризация в соответствии с утвержденным графиком;

проводятся внезапные инвентаризации кассы, складских помещений;

ограничен доступ к информации налогового учета и отчетности;

определен ли порядок хранения документов налогового учета;

определены лица, ответственные за хранение налоговых документов.

Учетная политика для целей налогообложения в ОАО «Молоко» утверждается приказом (распоряжением руководителя организации) и применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации. Налоговый учет в ОАО «Молоко» осуществляется структурным подразделением - бухгалтерией.

Формы первичной учетной налоговой документации составлены на основе первичных документов бухгалтерского учета. Технология обработки информации для налогового учета – ручная и автоматизированная. Формы аналитических регистров налогового учета составляются на основе самостоятельно разработанных документов для налогового учета.

В ОАО «Молоко» установлен перечень лиц, имеющих право подписи налоговых регистров, но не утвержден график документооборота.

Пример проверки правильности ведения налогового учета в ОАО «Молоко» изложен ниже.

121

Таблица 19 - Тестирование налогового аспекта учетной политики для целей налогового учета

122

Амортизация основных средств в целях налогового учета в 2015 год определялась в ОАО «Молоко» нелинейным методом (кроме 8-10 амортизационных групп). Амортизируемым имуществом признавалось имущество стоимостью более 40 000 рублей и сроком службы более 12 месяцев.

Нелинейный метод начисления амортизации определяется статьей 259.2 Налогового кодекса РФ. Суть его заключается в том, что амортизация считается не по каждому объекту основных средств в отдельности, а по амортизационным группам.

Согласно учетной политике ОАО «Молоко» применяет нелинейный метод амортизации. Суммарный баланс для четвертой группы на 01.01.2016 года составил 12 350 140 рублей. Расчет амортизации по данной группе за январь 2014 года:

12 350 140 р. × 3,8 % / 100 = 469305,32 р.

Такая же сумма была признана в налоговом учете в январе

2016 г.

Как недостаток следует отметить то, что политика для целей налогового и бухгалтерского учета оформлены одним приказом, что является неудобным для использования.

Подводя итоги, можно сделать вывод, что учетная политика для целей налогообложения в основном соответствует требованиям нормативно-правовых актов, но форма и структура Приказа нуждается в совершенствовании.

3.2.3Оценка элементов учетной политики организации для целей налогообложения и ее совершенствования

Политика налогообложения в ОАО «Молоко» формируется бухгалтерией, являющейся структурным подразделением общества. Ответственными за формирование учетной политики для целей налогообложения, своевременное представление полной и достоверной налоговой отчетности несет главный бухгалтер организации.

Оценивая содержание Приказа, необходимо отметить, что элементы политики для целей налогообложения изложены совместно с политикой для целей бухгалтерского учета в каждом подразделе, что нельзя признать целесообразным.

Основные положения элементов политики для целей налого-

123

обложения в 2015 годуОАО «Молоко»сводятся к следующему. Амортизация основных средств в целях налогового учета

начисляется нелинейным способом (кроме 8-10 амортизационных групп). Амортизируемым имуществом признается имущество стоимостью более 40 000 рублей и сроком службы более 12 месяцев.

Организация применяет амортизационную премию в размере: 10 % от первоначальной стоимости основных средств, а также их достройки, дооборудования, модернизации и реконструк-

ции - для 1-2 и 8-10 амортизационных групп.

30 % от первоначальной стоимости основных средств, а также их достройки, дооборудования, модернизации и реконструкции - для 3-7 амортизационных групп.

Понижающие коэффициенты к действующим нормам амортизационных отчислений основных средств не применяются, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ.

Расходы на покупку земельных участков и затраты на приобретение права на заключение договора аренды земли (заключенные в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2014 г.) признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение 5 лет и 1 месяца.

Амортизация нематериальных активов для целей налогового учета начисляется линейным способом. В случае невозможности определения срока полезного использования нематериальных активов амортизация для целей налогового учета устанавливается из расчета 10 лет (но не более срока деятельности организации).

Учет материально - производственных запасов в целях налогового учета осуществляется методом оценки по средней себестоимости (аналогично бухгалтерскому учету).

Товары отражаются в налоговом учете по покупным ценам. Расходы по доставке не включаются в стоимость товаров. Стоимость реализованных товаров списывается на расходы по средней стоимости и они признаются прямыми расходами.

Оценка готовой продукции на складе в целях налогового учета осуществляется по прямым затратам. Сумма прямых расходов распределяется пропорционально доле остатков готовой продукции в общем объеме выпущенной за текущий месяц продукции. Сумма прямых затрат, приходящаяся на отгруженную в

124

текущем месяце продукцию, рассчитывается по методу средней себестоимости.

Вцелях налогового учета проценты по заемным средствам включаются в расходы в размере не более увеличенной в 1,8 раза (в период с 01.01.2013 г. по 31.12.2014 г.) ставку рефинансирования Банка России по рублевым обязательствам и 0,8 раза и валютным обязательствам.

Вналоговом учете организация не создает резервы по сомнительным долгам.

Резерв на выплату отпускных не создается в целях налогового учета.

Исчисление и уплата авансовых платежей по налогу на прибыль осуществляется ежемесячно в размере 1/3 фактически начисленного авансового платежа за предыдущий квартал. Исчисление и уплата авансовых платежей в первом квартале налогового периода выполняется в размере 1/3 фактически начисленного авансового платежа за 3 квартал предыдущего налогового периода. Часть налога, уплачиваемая в региональный бюджет по месту нахождения обособленных подразделений, распределяется между головной организацией и обособленными подразделениями пропорционально среднесписочной численности работников и остаточной стоимости основных средств.

Для раздельного учета сумм предъявленного НДС по счету 19 «НДС по приобретенным ценностям» введены следующие субсчета:

а) По деятельности, облагаемой НДС по ставкам 10% и 18%: -19/1 - «НДС по приобретенным ценностям по ставке 10%»

19/2 — «НДС До приобретенным ценностям по ставке 18%»

-19/3 - «НДС по приобретенным ценностям, уплаченный таможенным органам »

19/4 — «НДС по приобретенному оборудованию по ставке 18%» , - 19/5 - «НДС по капитальным вложениям по ставке 18%» б) По деятельности, облагаемой НДС по ставке 0% («входной» НДС, I который непосредственно относится к экспортным

операциям):

19/8 «НДС по экспортным операциям (входная ставка 10%) 19/9 «НДС по экспортным операциям (входная ставка 18%)

Вучетной политике установлены документы и регистры на-

125

логового учета. Так, организация ежеквартально формирует в печатном виде следующие виды документов и регистров налогового учета:

вспомогательные и корректировочные справки; регистры учета доходов от реализации; регистры учета внереализационных доходов и расходов; регистры учета налоговой амортизации; регистры учета прямых и косвенных расходов; регистры учета переноса убытка на будущее;

регистры учета нормируемых расходов (представительских, процентов за кредит и т.д.).

По мере необходимости, при появлении в течение года новых законов хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом учете в соответствии с правилами главы 25 НК РФ, организация имеет право дополнять перечень и содержание применяемых документов и регистров налогового учета.

Подводя итоги, можно сделать вывод, что учетная политика для целей налогообложения в основном соответствует требованиям нормативно-правовых актов, однако используется устаревшие положения и терминология, и в составе разделов Приказа не нашли отражение некоторые важные элементы политики налогового учета.

В целях совершенствования учетной политики организации для целей налогообложения разработаны следующие рекомендации для ОАО МК «Молоко» (рисунок 7).

Направления совершенствования учетной политики организации для целей налогообложения

Организация внутреннего налогового контроля

Использование счетов-фактур расширенной формы Разработка оборота налоговых документов

Корректировка положений Приказа об учетной политике

Рисунок 7 – Направление совершенствования учетной политики в ОАО «Молоко» для целей налогообложения

126

1. Организация внутреннего налогового контроля. Внутренний налоговый контроль – важная часть системы

управления, позволяющая предупреждать, выявлять недостатки и нарушения в налоговом учете, а также своевременно устранять их последствия.

С 1 января 2013 г. Ст. 19 Федерального закона от 06.12.11 № 402 – ФЗ «О бухгалтерском учете» предписывает организовывать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни всем экономическим субъектам, что, необходимо распространить и на налоговый учет.

Если бухгалтерская финансовая отчетность организации подлежит обязательному аудиту, то внутренний налоговый контроль должен затрагивать не только факты хозяйственной жизни. Контролировать необходимо ведение налогового учета, составление налоговой отчетности, проводить ревизию сделок, событий, фактов, влияющих на финансовое положение экономического субъекта, расходы, доходы, финансовый результат его деятельности, в том числе признаваемое для целей налогообложения, налогооблагаемые базы соответствующих налогов.

Рекомендуется использовать пять основных элементов внутреннего налогового контроля: контрольную среду, оценку рисков, процедуры внутреннего контроля, информацию и коммуникацию, оценку внутреннего налогового контроля.

Внутренний налоговый контроль – это процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что организация обеспечивает эффективность и результативность своей деятельности, достоверность и своевременность налоговой отчетности, соблюдение применяемого законодательства.

Эффективность внутреннего налогового контроля может быть ограничена следующими факторами: жесткой конкуренцией, изменение экономической конъюнктуры, изменением законодательства, возникновением новых ситуаций вне сферы влияния руководства организации, превышение должностных полномочий руководством или сотрудниками, их недостаточная компетентность. Также возможно возникновение ошибок в процессе принятия управленческих решений, осуществления фактов хозяйственной жизни, ведения налогового учета, в том числе составления налоговой отчетности.

127

2. Использование счетов-фактур расширенной формы.

Для того что бы отразить факт хозяйственной жизни в бухгалтерском и налоговом учете, подтвердить расходы по налогу на прибыль и обосновать право на вычет по НДС целесообразно использовать один документ – универсальный передаточный документ.

Данная форма может использоваться в целях исчисления налога на прибыль организаций и расчета с бюджетом по НДС.

Универсальный передаточный документ (УПД) утвержден ФНС России письмом от 21.10.2013 № ММВ – 20 – 3/96@. УПД содержит одновременно все обязательные реквизиты, предусмотренные законодательством и для счетов-фактур, и для первичных учетных документов.

Таблица 20 – График налогового документооборота

129

Задачи, которые позволяет решить этот документ:

1)п. 1 ст. 169 НК РФ: счет - фактура – документ, служащий основанием для вычетов НДС. Гл. 21 НК РФ и ППРФ от 26.12.2011 №1137 не содержат ограничений на введение в формы счетов - фактур дополнительных реквизитов. Указание в счетахфактурах дополнительных реквизитов (сведений) не является основанием для отказа в вычете НДС (письмо ФНС РФ от 12.03.2012 №ЕД-4-3/4061@ - обязательное);

2)согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством Российской федерации. Ст. 313 НК РФ определено, что подтверждением данных налогового учета являются, в том числе первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

3)федеральным законом от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрена самостоятельность хозяйствующих субъектов в выборе форм документирования фактов хозяйственной жизни. В ст. 9 установлен только перечень обязательных реквизитов первичных учетных документов. Таким образом, начиная с 2015 года любой хозяйствующий субъект, не нарушая законодательство, может объединить информацию ранее обязательных для применения форм по передаче материальных ценностей (ТОРГ12, М- 15, ОС - 1) с дублирующими по большинству позиций реквизитами с информацией счетов-фактур.

Такое объединение при соблюдении при соблюдении требований законодательства позволит использовать УПД:

в целях бухгалтерского учета; для подтверждения права на налоговый вычет по НДС;

для подтверждения затрат в целях исчисления налога на прибыль организаций (и других налогов).

В приложении В представлена форма «Универсальный передаточный документ», которая носитрекомендательный характер.

3. Разработка оборота налоговых документов. С целью повышения достоверности и оперативности налогового учета разработан и рекомендован график налогового документооборота для использования специалистами ОАО «Молоко» (таблица 20).

4. Корректировка положений Приказа об учетной политике. Учитывая тот факт, что учетная политика организации для целей

130