Налоги и налогообложение. Налог на прибыль. Учебное пособие

Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ).

В связи с вышеизложенным можно сделать вывод, что выездная налоговая проверка по налогу на прибыль за 2006 г. не могла начаться после 28 марта 2007 г. в случае непредставления налоговому органу налоговой декларации за 2006 г.

Однако этот вывод неверен, поскольку не учтено следующее: Подпунктом 7 п. 1 ст. 31 НК РФ установлено, что налоговые ор-

ганы имеют право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, налоговый орган имеет право определять сумму налога расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике в случае непредставления в течение более двух месяцев по истечении срока представления налоговому органу налоговой декларации.

Информация о налогоплательщике может быть получена в результате выездной налоговой проверки.

Согласно п. 5 ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока.

40

Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.

Пунктом 7 ст. 6.1 НК РФ предусмотрено, что если последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Если последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Выходные и нерабочие праздничные дни установлены ст. ст. 111 и 112 Трудового кодекса Российской Федерации.

Это означает, что в случае непредставления налоговому органу налоговой декларации за 2006 г. выездная налоговая проверка по налогу на прибыль за 2006 г. не могла начаться в период с 28 марта по 28 мая 2007 г., но могла начаться после 28 мая 2007 г.

3.3. УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИИ НА ОСНОВЕ НОРМ ПБУ 18/02

Как уже отмечалось ранее, до 1 января 2003 г. все налоги (кроме налога на прибыль) определялись на основании данных бухгалтерского учета. Однако, для определения налога на прибыль необходимо было использовать данные налогового учета. Это обстоятельство приводило к тому, что прибыль (убыток), исчисленная по правилам бухгалтерского учета, отличалась от величины прибыли (убытка), исчисленной по данным налогового учета (возникала разница между бухгалтерской прибылью и налогооблагаемой). С 1 января 2003 г. было введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организации» 18/02, основной целью которого является установление альтернативного механизма расчета величины налоговой базы по налогу на прибыль организации на основе данных бухгалтерского учета [6].

ПБУ 18/02 уточнило правила формирования информации в бухгалтерском учете, порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности

41

информации о расчетах по налогу на прибыль организации, а также ввело понятие постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых обязательств (активов), «постоянных разниц», «временных разниц».

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода складывается из двух частей: «постоянных разниц» и «временных разниц».

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

1.Формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

2.Учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы могут возникать в результате:

1.Превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым имеются ограничения по расходам.

2.Непризнания для целей налогообложения расходов, связанных

спередачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества и расходов, связанных с этой передачей.

3.Образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени уже не может быть принят в целях налогоообложения как в отчетном периоде, так и в последующих налоговых периодах.

4.Прочих аналогичных различий.

Постоянные разницы приводят в первом случае к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль, а во втором – к уменьшению данных платежей.

42

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату:

ПНО (ПНА) = ПР ×20%

Пример 1. В отчетном периоде фактическая сумма представительских расходов организации составила 120 000 руб. Для целей налогоообложения прибыли представительские расходы принимаются только в сумме 90 000 руб.

В бухгалтерском учете представительские расходы должны быть приняты в полном объеме (в соответствии с законодательством), а в налоговом – в пределах установленной суммы. В связи с превышением фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами для целей налогообложения, возникает постоянная разница.

По условиям примера возникшая в отчетном периоде постоянная разница составляет 30 000 руб. Данная разница приводит к образованию постоянного налогового обязательства:

30 000 руб. × 20%= 6 000 руб.

На эту сумму должна быть увеличена сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или отчетном периоде. Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Все временные разницы подразделяются на:

−вычитаемые временные разницы;

−налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

43

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

а) применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

б) применения разных способов признания управленческих расходов для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

в) прочих аналогичных различий.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате: а) применения разных способов нначисления амортизации для

целей бухгалтерского учета и налогообложения; б) отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;

в) применение различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией по полученным кредитам и займам для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Вычитаемая временная разница является источником образования отложенного налогового актива, под которым понимается сумма налога, которая должна уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

ОНА = Вычитаемые временные разницы × 20 %.

Отложенное налоговое обязательство образуется в результате возникновения налогооблогаемой временной разницы. Под отложенным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая должна увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

ОНО = Налогооблагаемые временные разницы × 20 %.

Пример 2. В отчетном периоде был принят объект основных средств первоначальной стоимостью 120 000 руб. Срок полезного использования – 5 лет. Амортизация данного объекта начисляется в це-

44

лях бухгалтерского учета по способу уменьшаемого остатка, а для целей налогообложения – линейным способом. В результате начисления амортизации объекта основных средств получены следующие данные:

Таблица 4

Сравнение величины амортизаций для целей бухгалтерского учета и определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации

Из данных, приведенных в таблице, видно, что сумма начисленной амортизации для целей бухгалтерского учета за отчетный период составила 40 000 руб., а для целей налогообложения прибыли сумма амортизации, начисленная линейным способом – 20 000 руб.

Расход (сумма начисленной амортизации), учтенный в целях бухгалтерского учета, превышает расход, который может быть принят для целей налогообложения, поэтому возникает вычитаемая времен-

ная разница в сумме 20 000 руб. (40 000-20 000).

Данная разница приводит к образованию отложенного налогового актива:

20 000 руб. × 20 % = 4 000 руб.

Постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы и обязательства учитываются при формировании текущего налога на прибыль, признаваемого в соответствии с ПБУ 18/02 налогом на прибыль для целей налогообложения.

45

Для определения текущего налога на прибыль должна определяться текущая прибыль на основе корректировки бухгалтерской прибыли (убытка). Для этой цели определяется «условный расход (доход) по налогу на прибыль», под которым понимается сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка).

Условный расход = Бухгалтерская прибыль × 20 % Условный доход = Бухгалтерский убыток × 20 %

Текущий налог на прибыль (ТНП) можно определить по следующей формуле:

ТНП= +(-) Условный расход (доход) + Постоянное налоговое обязательство – Постоянный налоговый актив +(-) Отложенный

налоговый актив –(+) Отложенное налоговое обязательство

Сумма текущего налога на прибыль подлежит отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

46

Контрольные вопросы

1.Что относится к доходам?

2.В каких случаях имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно?

3.Как ведется пересчет доходов, стоимость которых выражена в условных единицах?

4.Что признается доходом от реализации?

5.Какие доходы признаются внереализационными? Приведите примеры.

6.Каковы отличия классификации доходов в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации и в финансовой (бухгалтерской) отчетности?

7.Приведите примеры доходов, не учитываемых при определении налоговой базы?

8.Какие затраты, осуществленные налогоплательщиком, признаются расходами?

9.Что понимается под обоснованными расходами?

10.Как группируются расходы в зависимости от их характера и условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика?

11.Каковы расходы, включаемые в расходы, связанные с производством и реализацией?

12.Каковы группы расходов, связанных с производством и (или) реализацией?

13.Какие затраты налогоплательщика относятся к материальным расходам?

14.Как определяется порядок отнесения тары к возвратной или невозвратной?

15.Какие услуги (работы) относятся к работам (услугам) производственного характера? Приведите примеры.

16.Как определяется стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы?

17.Какие методы оценки сырья и материалов могут применяться для целей налогообложения при определении размера материальных расходов при их списании на производство?

18.Какие начисления и расходы включаются в расходы на оплату труда?

19.Приведите примеры компенсационных начислений, связанных с режимом работы или условиями труда.

20.Приведите примеры видов расходов, произведенных в пользу работника по трудовому договору и (или) коллективному договору?

21.Какое имущество признается амортизируемым в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации?

22.Какое имущество не подлежит амортизации?

47

23.Какие виды амортизируемого имущества не подлежат амортизации?

24.Какие основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества?

25.Как определяется первоначальная стоимость основных средств?

26.Как определяется восстановительная стоимость амортизируемых основных средств?

27.В каких случаях изменяется первоначальная стоимость основных средств?

28.Каково определение нематериального актива?

29.Как определяется первоначальная стоимость нематериальных активов?

30.Как определяется стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией?

31.Что не относится к нематериальным активам?

32.Как определяется срок полезного использования основных средств?

33.В каких случаях налогоплательщик может увеличить срок полезного использования объекта основных средств?

34.Каким документом определяется классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы?

35.Как амортизируются основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации?

36.Какими методами налогоплательщики могут начислять амортизацию?

37.В каком порядке начинается и прекращается начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества?

38.Как начисляется амортизация при применении линейного метода?

39.Как начисляется амортизация при применении нелинейного метода?

40.Допускается ли использование пониженных норм амортизации?

48

ЗАДАНИЯ В ТЕСТОВОЙ ФОРМЕ

В приведенных тестах укажите правильные ответы.

1. Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

а) российские организации, индивидуальные предприниматели, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства;

б) российские организации, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства;

в) российские организации, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

2. К доходам относятся:

а) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы;

б) доходы от реализации товаров (работ, услуг) за минусом расходов;

в) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

3. Имущество считается полученным безвозмездно, если:

а) получение этого имущества связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество передающему лицу;

б) получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество передающему лицу;

в) получение этого имущества не связано с возникновением у передающей стороны никаких обязательств.

49