Налоги и налогообложение. Налог на прибыль. Учебное пособие

Выручка от реализации продукции, товаров, работ и услуг

-

Косвенные налоги (НДС, акцизы, таможенные пошлины и т. д.)

-

Себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг

=

Валовая прибыль

-

Коммерческие расходы

-

Управленческие расходы

=

Прибыль (убыток) от продаж

+ -

Проценты к получению или к уплате

+ -

Доходы, отчуждаемые в других организациях

+ -

Прочие операционные доходы

-

Операционные расходы

+

Внереализационные доходы

-

Внереализационные расходы

=

Прибыль (убыток) до налогообложения

-

Налог на прибыль

=

Прибыль (убыток) от обычной деятельности

+ -

Чрезвычайные доходы и расходы

=

Чистая (нераспределенная) прибыль или непокрытый убыток

Рис. 1. Формирование бухгалтерской прибыли

10

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

1)российские организации;

2)иностранные организации, которые осуществляют деятельность в РФ через постоянное представительство и (или) получают доходы от источников в РФ (ст. 246 НК РФ).

Таким образом, налогоплательщиками налога на прибыль являются все российские организации и некоторые иностранные организации.

Напомним, что к российским организациям относятся организации, которые созданы по российским законам (ст. 11 НК РФ). Это означает, что налогоплательщиками налога на прибыль признаются как коммерческие, так и некоммерческие организации, в том числе бюджетные учреждения (ст. 50 ГК РФ).

Для налога на прибыль объектом налогообложения признается прибыль, которую получила организация (ст. 247 НК РФ).

Таблица 1

Понятие прибыли для целей налогообложения в зависимости от категории налогоплательщика

Налоговой базой по налогу на прибыль является денежная величина, определяемая как превышение полученных вами доходов над учтенными для целей налогообложения расходами. Если доходы меньше расходов (т.е. вами получен убыток), налоговая база равна нулю (абз. 1 п. 8 ст. 274 НК РФ).

Прибыль нужно определять нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года) (п. 7 ст. 274, п. 1 ст. 285 НК РФ).

11

Финансовым результатом деятельности организации может быть как прибыль, так и убыток. Определение последнего приводится в п. 8 ст. 274 НК РФ. Убыток – это отрицательная разница между доходами и расходами, которые вы учли для целей налогообложения.

Глава 25 НК РФ разрешает учитывать убытки, полученные организациями. Но сделать это можно только в последующих налоговых периодах, когда величина налоговой базы будет положительная. Тогда на сумму убытка (или на часть этой суммы) вы уменьшите свою налоговую базу. Иными словами, вы перенесете свой убыток на будущее (п. 1 ст. 283 НК РФ).

Срок переноса убытка на будущее не должен превышать десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток (абз. 1 п. 2 ст. 283 НК РФ). С 1 января 2007 г. полученные организацией убытки можно переносить на будущее в полном объеме.

Пример расчета величины переносимого убытка

Ситуация

Организация «Альфа» по состоянию на 31 декабря 2005 г. получила убыток в размере 100 000 руб. Налоговая база по налогу на прибыль в 2006 г. составила 80 000 руб., а в 2007 г. – 50 000 руб.

Решение

В уменьшение налоговой базы в 2006 г. может быть принята только сумма убытка, составляющая 40 000 руб. (50 % от 80 000 руб.). Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу в 2007 г.,

составит 50 000 руб. (100 % от 50 000 руб.).

Оставшаяся сумма убытка 10 000 руб. (100 000 руб. – 40 000 руб.

– 50 000 руб.) переносится на 2008 г. или любой из последующих восьми лет. [4]

Если организация понесла убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (п. 3 ст. 283 НК РФ). То есть сначала переносятся убытки, полученные в самом раннем периоде, а затем уже более поздние убытки.

12

Пример определения очередности списания убытков

Ситуация

Организация получила убытки в течение двух лет в следующих размерах:

–по итогам 2004 г. – 12 000 руб;

–по итогам 2005 г. – 5000 руб.

В последующих годах компанией получена прибыль, исчисленная база по налогу на прибыль составила:

–по итогам 2006 г. – 20 000 руб;

–по итогам 2007 г. – 40 000 руб.

Решение

Рассчитаем налогооблагаемую прибыль в 2006 г. с учетом переноса на будущее убытков прошлых лет.

1.Налоговая база по прибыли на конец налогового периода составила 20 000 руб.

2.Совокупная сумма убытка, которая может быть перенесена на

2006 г., составляет 10 000 руб. (20 000 руб. х 50 %).

3.Следовательно, на 2006 г. организация сможет перенести лишь часть убытка 2004 г. в размере 10 000 руб.

4.С учетом перенесенного убытка налоговая база по налогу на прибыль по итогам 2006 г. составит 10 000 руб. (20 000 руб. – 10 000 руб.).

Рассчитаем налогооблагаемую прибыль в 2007 г. с учетом переноса убытков на будущее.

1.Налогооблагаемая прибыль на конец отчетного периода –

40 000 руб.

2.Поскольку в 2007 г. ограничений по сумме убытка нет, то убыток может быть перенесен в полном объеме.

3.Оставшаяся сумма убытка 2004 г. равна 2000 руб. (12 000 руб.

–10 000 руб.).

4.Сумма убытков 2005 г. в размере 5000 руб. также может быть учтена в 2007 г.

Общая сумма убытков прошлых лет, подлежащая переносу в

2007 г., составит: 2000 руб. + 5000 руб. = 7000 руб.

13

5. С учетом перенесенных убытков 2004 и 2005 гг. налоговая база по налогу на прибыль по итогам 2007 г. составит 33 000 руб. (40 000

руб. – 7000 руб.). [4]

Общая налоговая ставка составляет 20 %, и сумма налога на прибыль, исчисленная по такой ставке, распределяется по бюджетам следующим образом:

∙в федеральный бюджет – 3 %;

∙в бюджет субъектов РФ – 17 %.

Законами субъектов РФ размер ставки может быть уменьшен для отдельных категорий налогоплательщиков в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ. При этом размер указанной ставки не может быть выше 13,5 %.

2.2. НАЛОГОВЫЙ ПЕРИОД, НАЛОГОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций (форма по КНД 1151006) и порядок ее заполнения утверждены Прика-

зом ФНС России 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@.

Декларацию обязаны представлять все российские организации, которые являются плательщиками налога на прибыль организаций. Полный состав декларации по налогу на прибыль организаций (форма по КНД 1151006) включает девять листов. Однако налогоплательщики должны представлять не все листы, а только те, которые отражают показатели по осуществляемым ими операциям. При подаче декларации вам также нужно приложить документы, которые в соответствии с Налоговым кодексом должны представляться вместе с ней. Например, если налоговая декларация подписана представителем организации, уполномоченным на то доверенностью, нужно приложить копию такой доверенности.

Общие требования, которые должна соблюдать организация при заполнении декларации, заключаются в следующем:

14

∙декларацию надо заполнять шариковой или перьевой ручкой с чернилами черного либо синего цвета, на пишущей машине или с использованием компьютера;

∙декларацию следует составлять нарастающим итогом с начала

года;

∙все значения стоимостных показателей декларации необходимо указывать в полных рублях: значения показателей менее 50 коп. – отбрасывать, а 50 коп. и более – округлять до полного рубля;

∙в каждой строке и соответствующей ей графе декларации надо указывать только один показатель, а в случае его отсутствия – ставить прочерк;

∙чтобы исправить ошибку, надо перечеркнуть неверное значение показателя, вписать правильное значение и проставить подписи должностных лиц организации и печать с указанием даты исправления. Нельзя исправлять ошибки с помощью корректирующего или иного аналогичного средства;

∙в верхней части каждой страницы декларации следует указывать ИНН налогоплательщика и КПП организации, а также порядковый номер страницы. При этом нумеровать страницы надо сквозным методом.

2.3. КОРРЕСПОНДЕНЦИЯ СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПО РАСЧЕТАМ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль представлена в табл. 2 [6].

15

Контрольные вопросы

1.Кто признается плательщиком налога на прибыль?

2.Каковы объекты налогообложения по налогу на прибыль?

3.Каковы сроки уплаты и предоставления деклараций по налогу на прибыль налогоплательщиками?

4.Каков порядок определения даты сдачи декларации в случае ее отправления по почте?

5.Что такое налоговый период для налога на прибыль?

16

ГЛАВА 3. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В СИСТЕМЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

3.1. СИСТЕМА НАЛОГОВОГО УЧЕТА ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН

Рыночные преобразования в России активизировали работу по совершенствованию системы налогообложения. Одновременно в стране идет процесс реформирования бухгалтерского учета, обусловленный необходимостью его гармонизации с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). В результате этих изменений положения налогового законодательства и бухгалтерского учета часто не совпадают. Основываясь на стандартах, система бухгалтерского учета не может менять методы и принципы формирования информации, подчиняя их постоянно изменяющемуся налоговому законодательству. Особо острая проблема на сегодняшний день стоит в определении и принятии к учету доходов и расходов в целях исчисления бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.

Для методологии бухгалтерского учета важнейшее значение имеют понимание и трактовка величины учетной прибыли и то, как она связана с налоговой базой по налогу на прибыль. В экономической литературе под учетной прибылью понимается сумма прибыли, полученная за отчетный период до вычета налога на прибыль.

Сложившиеся мировые юридические традиции в совокупности с бурным развитием налогообложения в XIX в. привели к возникновению двух моделей бухгалтерского учета, одним из главных различий между которыми является противоположный взгляд на проблему исчисления учетной прибыли и ее связь с налогооблагаемой величиной [10].

Первая концепция возникла в XIX в. в Пруссии, где было введено правило: сумма бухгалтерской прибыли должна быть равна налогооблагаемой прибыли. Эта модель, получившая название налоговой (континентальной), до сегодняшних дней в различных модификациях преобладает в странах континентальной Европы. Ею руководствуются в учетных системах Германии, Франции, Швеции, Бельгии, Испа-

17

нии, Италии, Швейцарии и других странах. Разумеется, внутри группы страны различаются по степени связи между системами бухгалтерского учета и налогообложения. Например, Германия представляет собой яркий пример жесткой зависимости, Франция – сильной, но постепенно ослабевающей. К упомянутым странам достаточно близко примыкают южно-американские государства, такие как Аргентина, Бразилия, Перу, Уругвай, Боливия, Чили и др., нередко выделяемые в самостоятельную модель.

Главная особенность налоговой концепции бухгалтерского учета состоит в том, что любой финансовый отчет должен быть составлен в интересах государства в лице налоговых органов. Таким образом, налогообложение оказывает значительное воздействие на систему бухгалтерского учета.

Основным достоинством этой концепции следует признать ее логичность и простоту. Она опирается на единственный основательный и авторитетный источник – закон. Бухгалтер ведет текущий учет, исчисляет финансовые результаты, учетную прибыль, которая является налоговой базой и отражает обязательства перед бюджетом. Для бухгалтера учет – это единая органически целостная система, которую нельзя разделить на части.

Финансовая отчетность согласно этой концепции отражает прежде всего интересы государства, а интересы других участников хозяйственных процессов оказываются второстепенными. Правила и процедуры бухгалтерского учета подробно регламентируются действующим законодательством. Государство заинтересовано в регулировании бухгалтерского учета, поскольку учетная прибыль является налоговой базой, а правила ее определения устанавливаются законом.

Для данной модели характерно методологическое единство бухгалтерского учета, которое проявляется в следующем:

∙ вводятся единые правила оценки всех учетных объектов (обычно по себестоимости, т.е. согласно принципу исторической цены – предмет стоит столько, сколько за него заплачено);

18

∙основные средства (материальные и нематериальные) амортизируются по общим одинаковым для всех нормам, при этом амортизация трактуется как часть прибыли, свободная от налогов;

∙в учете доминирующим является принцип осмотрительности, согласно которому признанию подлежат все ожидаемые убытки, относящиеся к периоду до составления баланса, но прибыль признается, если она реализована (оплачена);

∙создаются условия для сопоставимости данных, представленных в финансовой отчетности различных фирм и предприятий.

Вторая концепция, противоположная первой, получила распространение в Великобритании. Суть ее заключается в том, что сумма учетной (бухгалтерской) прибыли принципиально отличается от налогооблагаемой величины.

Эта модель получила название собственнической (англосакской). Она характерна для англоговорящих государств, таких как США, Великобритания, Ирландия, Нидерланды, Канада, Австралия, Новая Зеландия, ЮАР и др. Ее главная особенность состоит в том, что любой финансовый отчет должен быть составлен в интересах собственников (инвесторов), зависимость системы бухгалтерского учета от налогообложения крайне слабая. Достоинством концепции является ее реалистичность. Она исходит не из мертвой буквы закона, а из конкретных жизненных ситуаций, суть которых вытекает из требования верного и точного (объективного) отражения в учете фактов хозяйственной жизни.

Данная концепция предполагает существование и ведение параллельно как бухгалтерского учета, так и учета для целей налогообложения (налогового учета). При этом финансовую отчетность составляют для собственников, акционеров, пайщиков, кредиторов, и, следовательно, так, как они считают нужным, а не так как этого хотели бы государственные чиновники. Поэтому правила бухгалтерского учета разрабатываются не государством, а профессиональными ассоциациями бухгалтеров. А единство в учете достигается не за счет законов и инструкций, «навязываемых» государством, а за счет здравого смысла, поэтому:

19