Налоговое право. Ответы на экзаменационные вопросы

следствия по делам о нарушениях законодательства о предпринимательстве и налогах; осуществление защиты работников налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей; разработка и осуществление в пределах своей компетенции мер по предотвращению и пресечению коррупции в налоговых органах; взаимодействие с правоохранительными органами республики и других государств, ведущими борьбу с преступностью.

Как и должностные лица налоговых органов, должностные лица органов финансовых расследований наделены различным объемом полномочий. Начальники территориальных органов и их заместители обладают специальными правами, осуществление которых возможно только ими. Это, в частности, право на наложение финансовых санкций, административного ареста на имущество, приостановление операций по счетам в банке. При исполнении служебных обязанностей сотрудники органов финансовых расследований являются представителями государственной власти и находятся под защитой государства. Их законные требования обязательны для выполнения гражданами и должностными лицами.

Права органов финансовых расследований можно классифицировать на права по: обнаружению, раскрытию и пресечению преступлений и других правонарушений; применению мер принуждения; реагированию на нарушения налогового законодательства; наложению взысканий.

Реализуя эти права, они могут проводить оперативно-ро- зыскные мероприятия, осуществлять налоговые проверки, проводить дознание и предварительное следствие по делам о преступлениях, относимым к их ведению, применять табельное огнестрельное оружие в порядке, предусмотренном законом о милиции, налагать административные штрафы на должностных лиц предприятий, а также органы финансовых расследований обладают другими правами, обеспечивающими выполнение их функций.

Органы финансовых расследований являются агентами валютного контроля, ДФР не наделен правом издавать нормативные акты, имеющие общеобязательный характер.

Органы финансовых расследований вправе пользоваться полномочиями, предоставленными законодательством должностным лицам налоговых органов, только в рамках

61

возложенных на них задач по выявлению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений, но они не вправе выполнять функции налоговых инспекций, не вытекающие из налоговых отношений.

Государственный таможенный комитет

К системе налоговых органов, понимаемых в широком смысле, относятся и таможенные органы. По определению таможенный орган – это орган исполнительной власти, являющийся по своему характеру правоохранительным органом, выполняющим задачи в области таможенного дела

иналогообложения. В начале 1998 года в республике принят Таможенный кодекс, установивший правовой статус, цели, задачи, функции и полномочия Государственного таможенного комитета и региональных таможенных органов. Одной из главных функций таможенных органов является взимание таможенных пошлин и сборов, а также налога на добавленную стоимость и акцизов по товарам, перемещаемым через таможенную границу Республики Беларусь.

Таможенные органы в налоговой сфере наделены специальными полномочиями, в частности, по взиманию налогов и таможенных пошлин. Уплата налоговых платежей

итаможенных пошлин, как правило, предшествует таможенному оформлению. Неуплаченные налоги и таможенные пошлины взыскиваются таможенными органами в бесспорном порядке. В своей работе в области налогов таможенные органы тесно взаимодействуют с налоговыми инспекциями

идругими органами, осуществляющими контрольные и правоохранительные функции.

28. Объекты налогообложения

Понятие «объект налогообложения» следует рассматривать в двух аспектах: во-первых, под ним понимаются обстоятельства, с наличием которых у плательщика возникает налоговое обязательство, и, во-вторых, каждый налог имеет самостоятельный объект обложения. Глава 3 НК РБ (общей части) называется «Объекты налогообложения», каждый закон о налоге после указания на плательщиков содержит детализированное определение объекта(ов) обложения. В общей части НК РБ содержатся нормы-принципы, раскрывающие

62

содержание этой фундаментальной налогово-правовой категории. Сделано это с целью того, чтобы одно и то же обстоятельство не могло быть основанием для возникновения налоговых обязательств по двум и более налогам.

Определенная детализация объектов обложения содержится и в самой общей части НК РБ, в которой есть статьи, раскрывающие содержание таких важных для целей налогообложения понятий, как товар, работа, услуга и связанные

сними реализация, место реализации товара, работы, услуги. В правоприменительной практике, в частности, при осуществлении налогового контроля, налоговые органы руководствуются наряду с НК РБ и Гражданским кодексом, Таможенным кодексом.

Такая комбинация обусловлена тем, что налоговое обязательство связывается не просто с товаром, а также с действиями плательщика по его реализации.

Необходимо отметить, что именно в налоговом праве дается правовое определение таким категориям, как «работа», «товар», «услуга».

Так, товаром признается имущество, реализуемое или предназначенное для реализации, а под аналогичными товарами понимаются товары, одинаковые во всех отношениях

соцениваемыми товарами. Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть использованы для удовлетворения потребностей организаций и (или) физических лиц. Услугой является деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Реализацией товаров (работ, услуг) признается отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе). Кодекс четко прописывает основания, при наличии которых товары, работы, услуги не признаются реализованными.

Для целей налогообложения кроме юридического определения реализации товара (работ, услуг) важное значение имеет место реализации. Поэтому в НК РБ (статьях 32 и 33) раскрывается содержание этого понятия. Данная норма позволяет четко ориентироваться в вопросах, будет ли реали-

63

зация товаров (работ, услуг) подлежать налогообложению

вРеспублике Беларусь, или она находится под юрисдикцией другого государства.

Для целей налогообложения в плане исчисления и уплаты ряда налогов основополагающей является категория «доход», правовое определение этой категории содержится

вст. 34 НК РБ. Доходом признается экономическая выгода

вденежной или натуральной форме. Доходы плательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Республике Беларусь или к доходам от источников за пределами Республики Беларусь.

«Доход» – понятие комплексное. НК РБ ограничивается выделением таких видов доходов, как дивиденды и проценты, закрепляя их правовые дефиниции, в основном аналогичные имеющимся в экономической литературе. Дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией участнику (акционеру) по принадлежащим им долям (акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения.

Процентами являются любые доходы, начисленные по облигациям любого вида, векселям, депозитным и сберегательным сертификатам, денежным вкладам, депозитам.

Эти категории имеют непосредственное отношение к налогам на прибыль и на доходы, а также к подоходному налогу с физических лиц.

29. Налоговое обязательство и его исполнение

Понятие «налоговое обязательство» внедрено в отечественное налоговое право НК РБ. Относительно правомерности использования в публично-правовом институте категорий, присущих частноправовым отраслям права, в литературе высказываются различные точки зрения. Под налоговым обязательством понимается обязанность плательщика, иного обязанного лица при наличии предусмотренных налоговым законодательством оснований уплатить налог. Основания возникновения, изменения и прекращения, а также порядок и условия исполнения налогового обязательства определяются налоговым и таможенным законодательством.

64

К основаниям прекращения налогового обязательства относятся надлежащее исполнение обязанности по уплате налога, ликвидация организации, смерть физического лица. Исполненным налоговое обязательство признается, если плательщик, иное обязанное лицо в установленный срок и в полном размере уплатило налог. Если плательщик по основаниям, предусмотренным налоговым, административным

иуголовным законодательством, привлечен к ответственности, это не освобождает его от обязанности уплачивать налог.

Исполнение налогового обязательства связывается с действиями плательщика по перечислению сумм налоговых платежей посредством предоставления в банки соответствующих платежных документов. Однако для исполнения обязательства необходимо еще одно условие: наличие достаточных денежных средств на счете плательщика. Данный порядок распространяется как на самого плательщика, так

ииных обязанных лиц.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение налогового обязательства является основанием для применения мер принудительного исполнения налогового обязательства.

Гражданский кодекс регулирует исполнение требований кредиторов при ликвидации организаций. Налоговые органы инициируют исполнение обязательств ликвидационной комиссией. При этом следует иметь в виду, что требования налоговых органов по уплате недоимок относятся к четвертой очереди, а пени – к пятой. При недостаточности денежных средств к исполнению налогового обязательства привлекается имущество плательщика. Если для надлежащего исполнения налогового обязательства недостаточно сумм, вырученных от реализации имущества ликвидируемого плательщика, то к исполнению обязательства привлекаются учредители, собственники имущества в порядке, предусмотренном Гражданским кодексом Республики Беларусь.

При реорганизации организации исполнение налогового обязательства возлагается на правопреемников. Став последним, юридическое или физическое лицо становится стопроцентным плательщиком и приобретает права, имеет обязанности и несет ответственность, установленную законом, при этом не имеет значения, знало или нет это лицо о наличии налоговых проблем у ликвидируемой организации.

65

Если правопреемников несколько, то доля каждого из них в исполнении налогового обязательства определяется в соответствии с разделительным балансом.

По общему правилу, при реорганизации в форме выделения из организации одной или нескольких организаций правопреемство по исполнению налогового обязательства не возникает. Изъятие из этого правила установлено п. 4 ст. 39 НК РБ, когда правопреемник преследовал цель уклониться от уплаты налога. Бремя доказывания, что именно это имелось в виду, когда принималось решение о реорганизации в форме выделения, возлагается на налоговые органы.

Задолженность или недоимка правопреемником должна быть погашена в течение одного месяца со дня государственной регистрации вновь образованной организации.

Налоговое обязательство умершего физического лица исполняется его наследником (наследниками), принявшими наследственное имущество, в пределах стоимости наследуемого имущества и пропорционально доле в наследстве. Однако у наследников не возникает правопреемства относительно уплаты пени.

При объявлении физического лица умершим, а также при признании таких лиц безвестно отсутствующими или недееспособными к исполнению налоговых обязательств двух последних привлекаются лица, уполномоченные органами опеки и попечительства, а также сами эти органы. Относительно этой категории лиц налоговыми органами может быть принято решение о признании безнадежных долгов и списании сумм задолженности. Такое решение выносится в тех случаях, когда у указанных категорий физических лиц нет или недостаточно имущества для исполнения их налоговых обязательств.

В правоприменительной практике в этих случаях руководствуются соответствующими статьями общей части Налогового кодекса и Гражданского кодекса Республики Беларусь.

30. Налоговая база и налоговая ставка

Обязательным элементом конструкции закона о налоге является налоговая база, под которой понимается стоимостная, физическая или иная характеристика объекта обложе-

66

ния. По республиканским налогам налоговая база устанавливается законами, по местным – местными Советами депутатов.

Налоговая база может быть выражена в денежных единицах (национальных и иностранных), других единицах измерения. Налоговая база может как полностью совпадать с объектом обложения, так и не полностью, например НДС. В качестве иной характеристики налоговой базы можно привести единый налог с индивидуальных предпринимателей, по которому объектом и в то же время налоговой базой является юридический факт: реализация потребителям товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Порядок определения налоговой базы для исчисления каждого налога содержится в законах о конкретных налогах. Как показывает практика, именно в связи с неправильным определением налоговой базы чаще всего происходит нарушение законодательства о налогах и сборах.

Под налоговой ставкой, согласно п. 2 ст. 41 НК РБ, понимается величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки могут быть выражены как в твердых суммах, так и в процентах. Налоговые ставки в части их установления имеют те же характеристики, что и налоговая база, т.е. по республиканским налогам устанавливаются законами и декретами Президента Республики Беларусь, по местным налогам – решениями местных Советов депутатов. Ставка – неотъемлемый элемент любого нормативного правового акта, вводящего как республиканские, так и местные налоги. По отдельным налогам возможно установление разных ставок в зависимости от характеристик субъекта налогообложения.

31. Налоговый период и налоговые льготы

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, определяемый применительно к каждому конкретному налогу, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога.

Календарный год совпадает с налоговым периодом по таким налогам, уплачиваемым физическими лицами, как земельный налог и налог на недвижимость.

67

Для вновь создаваемых организаций налоговый период начинает исчисляться с момента их государственной регистрации и до конца года. Аналогичный подход применяется и относительно ликвидируемых организаций.

По большинству налогов налоговый период разбивается на отчетные периоды. Например, налог на недвижимость юридические лица уплачивают ежеквартально в размере 1/4 исчисленной годовой суммы налога. По единому налогу

синдивидуальных предпринимателей обязанность по уплате налога возложена до начала осуществления ими деятельности, т.е. до начала налогового периода.

Налоговые льготы являются важным инструментом экономического и социального развития и являются одним из признаков правового государства. В НК РБ (п.1 ст. 43) под налоговыми льготами понимаются предусмотренные налоговым законодательством преимущества по сравнению

сдругими плательщиками. Налоговые льготы классифицируют на: освобождение (например, от уплаты налога на прибыль освобождаются организации, использующие неполноценную рабочую силу); вычеты из облагаемой базы определенных расходов (например, из начисленной месячной заработной платы вычитается одна базовая величина); пониженные по сравнению с базовыми ставки (например, 15-про- центная ставка налога на прибыль для малых предприятий при основной ставке 24 процента).

Представление иных или индивидуальных налоговых льгот – это исключительное право Президента Республики Беларусь (например, Декретом Президента от 28.08.2002 г. № 21 «О порядке предоставления физическим лицам льгот по таможенным платежам» установлены льготы по налогам и таможенным платежам при ввозе товаров для многодетных родителей и инвалидов 1 группы).

Использование льгот – это право, а не обязанность плательщика. Плательщик может от них отказаться или приостановить их использование. Плательщик обязан подтвердить свое право на налоговую льготу путем представления налоговой инспекции, где он стоит на учете, соответствующих документов.

68

32. Порядок исчисления налога и сроки его уплаты

Общим правилом можно считать порядок, когда плательщик самостоятельно определяет сумму налога, подлежащего уплате за налоговый (отчетный) период исходя из самостоятельно исчисленной налоговой базы и применив к ней установленную законом налоговую ставку (ставки) с использованием при этом законных льгот. В качестве примеров, НДС, акцизы, налог на прибыль, экологический налог и некоторые другие.

Из общего правила могут быть изъятия. Так в п. 2. ст. 44 НК РБ предусмотрено, что исчисление отдельных налогов может быть возложено на налоговые и таможенные органы, а также налоговых агентов.

Сроки в налоговом законодательстве – это временные периоды, когда у плательщика, иного обязанного лица, налогового агента возникает обязанность уплатить налог. Они определяются календарной датой, истечением периода времени, указанием на событие, которое должно произойти, или действие, которое должно быть совершено.

Сроки исполнения налогового обязательства при уплате таможенных платежей связаны с перемещением товаров, помещением их под один из таможенных режимов, подачей таможенной декларации. Так, например, при незаконном перемещении товаров через таможенную границу налоговое обязательство по уплате таможенных платежей возникает в день перемещения товаров через таможенную границу.

Таким образом, сроки уплаты налогов устанавливаются налоговым и таможенным законодательством применительно к каждому налогу. Не допускается изменение установленного законом срока уплаты налогов никем из налогообязанных лиц, т.е. плательщиками, иными обязанными лицами, в том числе налоговыми агентами, а также налоговыми органами.

33. Способы обеспечения исполнения налогового обязательства

В случае, если плательщик не выполнил или ненадлежащим образом исполнил налоговое обязательство, со сторо-

69

ны налоговых и таможенных органов к нему применяются определенные меры, которые гл. 5 НК РБ определены как способы обеспечения исполнения налогового обязательства. К таким способам относятся: залог имущества; поручительство; пеня; приостановление операций по счетам в банке; арест имущества. Перечисленные юридические конструкции используются в гражданских правоотношениях. Однако применительно к налоговому праву они имеют особенности, вследствие чего в НК РБ нет отсылочных норм на ГК РБ и ГПК РБ, а раскрывается содержание этих категорий применительно к целям налогообложения.

К залогу, как способу обеспечения исполнения налогового обязательства, прибегают в случае изменения сроков исполнения налоговых обязательств. Залог имущества в налоговом праве возникает в силу договора, заключаемого между налогоплательщиком и налоговым органом.

По тому же основанию прибегают к поручительству, оформляемому также письменным договором между поручителем и налоговым органом. Поручитель отвечает перед налоговым органом в том же объеме, что и плательщик.

Налоговые органы не вправе в бесспорном порядке списывать с поручителей суммы задолженностей по налогам. Это можно сделать только на основании решения суда.

В случае исполнения налогового обязательства в более поздние, чем установлено законом, сроки у плательщика возникает дополнительное налоговое обязательство в виде уплаты пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки в процентном отношении к неуплаченной сумме налога. Размер процента равен 1/360 ставки рефинансирования Национального банка Республики Беларусь. Не допускается уплата (взыскание) пени до момента, пока полностью не исполнено основное налоговое обязательство. Право на освобождение от уплаты пени принадлежит Президенту Республики Беларусь. Однако Главой государства этот вопрос рассматривается только в том случае, если плательщик полностью погасил недоимку по платежам в бюджет.

Вопрос об отнесении пени к обеспечительным мерам является спорным, поскольку к пени могут быть применены те же способы обеспечения, что и по основному долгу.

70