Налоговое право. Ответы на экзаменационные вопросы

в частности, привело к тому, что крестьяне, стремясь уйти от непосильного налогового бремени, переселялись в Сибирь.

Еще более жесткой налоговая система стала в России во времена царствования Петра I, которому для содержания армии и флота пришлось ввести целый ряд налогов, которые, исходя из современной терминологии, называют «экзотическими», например по случаю рождения, смерти, свадьбы. С 1724 г. в России была введена подушная подать, которая взималась со всех лиц мужского пола, включая младенцев.

3. Налогообложение в новой и новейшей истории

На ранней стадии развития капитализма преобладающими были косвенные налоги, уплата которых перекладывалась на плечи потребителей. Однако они пришли в противоречие с общественными потребностями, а поэтому постепенно стало снижаться количество объектов обложения, уменьшались ставки.

Переход к государственно-монополистическому капитализму, соединившему силы монополий и государства, обострил весь комплекс противоречий и прежде всего между гигантски возросшими производительными силами и частнокапиталистическим присвоением подавляющей части национального дохода. Капиталистическое государство, чтобы обеспечить свое существование, объективно было вынуждено вмешаться в процессы распределения и перераспределения, изменить пропорции между долями буржуазии и работающих по найму в произведенном национальном доходе. Это, естественно, не могло не сказаться и на налоговом бремени, которое несли и те, и другие.

В сферу налогообложения, кроме необходимого продукта, все активнее вводится прибавочный продукт: прибыль, дивиденды, проценты, рента – источники доходов правящего класса. Сделать это капиталистические государства заставила упорная, часто успешная борьба рабочего класса за свои экономические права. Октябрьская революция в России ускорила понимание капиталистическими странами необходимости более справедливого распределения новой стоимости.

11

В современных капиталистических государствах существует достаточно сложная система распределительных отношений. В отличие от социализма, где ключевую роль в этих отношениях играли цена и государственные расходы, при капитализме решающим инструментом реализации распределительных отношений выступают налоги.

Общество поручило государству обеспечить экономический рост, ослабить последствия циклического характера развития производства, создать стабильную политическую и социальную среду. Государство, беря на себя эти обязанности, ставит перед всеми вопрос об их финансовом обеспечении. Корпорации, фирмы и граждане выражают свое согласие на участие в финансировании этих расходов посредством уплаты налогов.

Социализм, как известно, взял на вооружение принципиально иную систему экономических отношений, в которой налоговый метод изъятия части чистого дохода был заменен разверсточным. Налоги перестают быть экономическим воплощением существования государства. Государство в условиях социализма получает основную часть доходов от социалистического хозяйства. Приниженное значение товарно-денежных отношений, управление экономикой, основанное на директивной обязательности выполнения предприятиями планов, в том числе по платежам в бюджет, трансформировали налоги во вспомогательный источник доходов государства и практически нивелировали стимулирующую функцию налогов.

Бывшие социалистические страны, ставшие на путь построения демократических государств, экономической основой которых являются рыночные отношения, должны активно использовать налоги для формирования финансовой базы новых государств и стимулирования рыночных преобразований. Значение налогов в новых условиях возрастает многократно. Они становятся главным источником доходов государства, но одновременно усиливается их роль как инструмента перераспределения.

12

4. Особенности налогообложения в докапиталистических формациях

Давая в целом экономико-правовую характеристику налогообложению в докапиталистических формациях, можно выделить следующее.

Первое. В докапиталистических формациях преобладают натуральные налоги. С развитием товарно-денежных отношений стали появляться и денежные. Вместе с тем в этот период налоговые доходы не являются основным источником государственных доходов. В основном они формировались за счет поступлений от государственных латифундий, ограбления завоеванных народов, контрибуций.

Второе. Отличительной чертой взимания налогов было то, что их уплачивали беднейшие слои населения – крестьяне, ремесленники. Знать налогов не платила, было освобождено от этой повинности и многочисленное духовенство.

Третье. Налоговые системы носили преимущественно откупной характер. Поступления в казну обеспечивало первое лицо, стоявшее во главе территориального образования, например, губернатор провинции, который гарантировал их требуемую величину своим имуществом и получал в связи

сэтим практически бесконтрольное право на сбор налогов. Налоговый «беспредел» – типичное явление того времени. В некоторых странах существовала так называемая раскладочная система, при которой центральная власть устанавливала общую сумму поступлений налога, которая распределялась между территориями и могла доводиться до каждого индивидуального плательщика.

Четвертое. Налоги рассматривались преимущественно

счастноправовой стороны, с точки зрения неприкосновенности частной собственности. Это было обусловлено тем, что государственные доходы отождествлялись с имуществом монарха. Стремительный рост промышленного производства и развитие товарно-денежных отношений в эпоху капитализма принципиально изменили представление о налогах, которые стали рассматриваться не только как источник государственных доходов, но и как сильнейший фактор регулирования экономических отношений. Буржуазные революции в качестве одной из главнейших целей ставили отвоевать у монархов право на введение и взимание налогов.

13

5. Функции налогов

Внутреннее содержание каждой экономической категории не может быть охарактеризовано и раскрыто кратким определением. Содержание экономических категорий наиболее полно раскрывается через их функции.

Налоги как экономическая категория выражают общие закономерности, присущие финансам. Отсюда происходят попытки присвоить налогам функции, свойственные финансам.

В учебной и научной литературе существуют различные точки зрения относительно функций, присущих налогам как экономической категории. В одном едины все, выделяя фискальную функцию как основную. Называются также экономическая, регулятивная, контрольная, распределительная. Мы считаем необходимым в качестве второй фундаментальной функции, присущей налогам, выделить стимулирующую. Общеизвестна сила налогов как инструмента стимулирования или подавления производственной и предпринимательской активности. В понятие стимулирующей функции вкладывается как положительное, так и отрицательное значение.

Каждая функция отражает определенную сторону налоговых отношений. В фискальной функции отражается отношение налогоплательщика к государству, в стимулирующей – государства к налогоплательщику. В фискальной функции заложено противоречие между необходимостью постоянного пополнения доходов государства и ограниченными возможностями предприятий и граждан удовлетворять все возрастающий «налоговый аппетит» государства.

Между фискальной и стимулирующей функциями существует взаимосвязь и известное противоречие. Чрезмерный налоговый пресс приводит к обратным от желаемых результатам. Американский экономист А. Леффер установил зависимость между доходами бюджета и уровнем налогообложения, выраженную как соотношение налоговых поступлений к валовому внутреннему продукту. Оптимальным считается уровень изъятия в 30 %. За пределами этой величины доходы государства не увеличиваются. Происходит это по двум причинам. Во-первых, потому, что снижается активность производителей, во-вторых, у налогоплательщиков вырабатывается установка на уклонение от налогообложения.

14

Выполнение фискальной функции налогов должно соответствовать нескольким критериям. Во-первых, налоги должны платить все субъекты экономической деятельности независимо от форм собственности, а также физические лица, в т. ч. иностранные, по доходам, получаемым из источников в стране своего пребывания. Во-вторых, налоги должны распределяться в равной мере между всеми налогоплательщиками. В-третьих, налоги должны быть достаточно просты, чтобы порядок их исчисления и уплаты был доступен не только специалистам. В-четвертых, налоги не должны приводить к резким колебаниям в доходной части бюджета. В-пятых, все налогоплательщики при желании могут получить информацию о том, на какие цели использованы правительством налоговые поступления.

Фискальную функцию можно измерять, для этого используется такой показатель, как налоговый гнет или налоговое бремя. Он определяется как отношение общей суммы налоговых поступлений к валовому внутреннему продукту. Этот показатель характеризует долю финансовых ресурсов государства, «перекачиваемых» через государственные денежные фонды, прежде всего бюджет.

Обратимся к послевоенному опыту промышленно развитых стран. Специалисты отмечают, что каждые десять лет налоговые доходы этих стран увеличивались в среднем в полтора раза. Причем происходило не только абсолютное, но и относительное увеличение налоговых доходов, т.е. их доли в ВВП. Однако такая тенденция наблюдалась до 80-х годов. В силу того, что многие налоги являются ценообразующими факторами, это привело к увеличению издержек производства и цены товаров и продукции. Вследствие этого многие производители столкнулись с проблемой реализации продукции. Практически все промышленно развитые страны провели в 80–90-е годы основательные налоговые реформы.

Фискальная функция, посредством которой происходит огосударствление определенной части национального дохода в денежной форме, создает объективные предпосылки для вмешательства государства в экономику. Из этого следует, что фискальная функция в значительной мере обусловливает стимулирующую функцию налогов.

15

Реализация стимулирующей функции налогов зависит от целого ряда обстоятельств и по-разному проявляется в конкретных экономических и политических условиях.

Стимулирующая функция означает создание материальных условий для участия государства в воспроизводственном процессе не в форме директивного вмешательства, а посредством управления инвестициями, усиления или ослабления процессов накопления капитала в отдельных отраслях экономики, расширения или сужения платежеспособного спроса населения. Стимулирующая функция реализуется как на макроэкономическом уровне, так и в микроэкономике.

Стимулирующая функция неотделима от фискальной и находится в тесной взаимосвязи с ней. Обусловленная внутренними потребностями развития производства, стимулирующая функция, как и фискальная, отражает сущностную сторону налогов, является их объективным свойством, формой бытия.

Фискальная и стимулирующая функции налогов – это единство противоположностей. Фискальная функция появилась вместе с возникновением налогов, но из этого не следует ее преимущественное положение по сравнению со стимулирующей. Последняя при разумном ее использовании ускоряет темпы экономического роста, т.е. создает базу для увеличения размеров налоговых поступлений государства, более полной реализации фискальной функции.

Следовательно, функции налогов взаимосвязаны и взаимообусловлены. Задача, таким образом, состоит в том, чтобы при разработке налоговых законов законодатель учитывал эту объективную реальность. Устранить противоречие между фискальной и стимулирующей функциями невозможно, его (противоречие) можно смягчить путем квалифицированного управления налоговыми отношениями.

6. Налоговая система

Налоговые системы современных государств есть результат их многовековой эволюции. В каждом государстве национальная налоговая система индивидуальна, т.к. нет абсолютно одинаковых государств с точки зрения структуры экономики, институтов государственной власти, правовой

16

доктрины, а именно они придают колорит национальным налоговым системам. Однако налоги как интернациональная экономическая категория, сохраняя национальные особенности, имеют ряд общих признаков. Без этого было бы невозможно сравнивать налоговые системы различных государств, а главное, – международная торговля и движение капиталов требуют если не равных, то приблизительно одинаковых налоговых условий.

Следующие общие характеристики налоговой системы выделяет экономическая и юридическая наука: порядок установления и ввода в действие налогов; виды налогов или система налогов; классификация налогов в соответствии с национальной бюджетной классификацией; порядок распределения налогов между звеньями бюджетной системы; налоговые органы; права и обязанности налогоплательщиков; права и обязанности налоговых органов; ответственность участников налоговых отношений; защита прав и интересов налогоплательщиков; налоговое законодательство.

Общим правилом для всех современных государств, независимо от государственного устройства, является прерогатива органов представительной власти на установление и введение в действие налогов. Делается это посредством законов или иных законодательных актов. В Республике Беларусь государственные налоги устанавливаются законами, а поскольку Конституция приравнивает Декреты Президента к законам, то налоги могут устанавливаться и указанными актами главы белорусского государства. Местные налоги устанавливаются решениями местных Советов депутатов.

Следует различать с точки зрения юридической техники установление и введение налогов. Установление налога – это своего рода законодательное провозглашение налога как обязательного платежа. Введение налога означает определение существенных и факультативных условий по конкретному налогу.

Каждое государство имеет свою систему налогов или перечень законодательно установленных налогов. Их количество варьируется в зависимости от многих обстоятельств экономического и исторического характера. В Республике Беларусь перечень республиканских и местных налогов содержится в общей части Налогового кодекса. За последние

17

годы в него внесен ряд изменений. Так, в 2009 г. были отменены: сбор в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки; местный налог с продаж в розничной торговле; налог на приобретение автотранспортных средств; местный сбор за парковку автотранспортных средств. В 2011 г. реформировано налогообложение, связанное с охраной окружающей среды, в частности платежи за переработку нефти, за перемещение транзитом нефти и нефтепродуктов, за производство и импорт товаров, содержащих летучие органические соединения, включены в состав экологического налога.

Распределение налогов между звеньями бюджетной системы выходит за рамки распределительных отношений внутри бюджетной системы. Это проблема государственного значения, т.к. налоги являются преобладающим источником доходов бюджетов всех уровней. А последние являются материальной основой самостоятельности как государства в целом, так и административно-территориальных единиц.

В налоговых отношениях присутствуют две стороны: налогоплательщики и государство. Интересы последнего проводят и защищают государственные налоговые органы. Они могут существовать как самостоятельные органы государственного управления либо как структуры в составе, как правило, Министерства финансов.

Участники любых отношений, в том числе и налоговых, наделяются государством определенным объемом прав и обязанностей. Они закрепляются налоговым законодательством. В Республике Беларусь права и обязанности налогоплательщиков, а также налоговых органов и их должностных лиц содержатся в Налоговом кодексе Республике Беларусь.

Что касается защиты прав и интересов налогоплательщиков, то этот сложный вопрос регулируется нормами гражданского, уголовного, административного и финансового законодательства.

И последний элемент налоговой системы – налоговое законодательство. Общепризнанно, что налоговое законодательство во всех без исключения странах является самым сложным. Оно представлено законами, иными нормативными правовыми актами. В Беларуси налоговое законодатель-

18

ство развивается исключительно динамично, его структурообразующими актами является Налоговый кодекс (Общая и Особенная части, введенные в действие соответственно в 2004 и 2010 годах), а также широкий перечень подзаконных актов.

7. Принципы построения эффективной налоговой системы

Объективная логика налогообложения должна основываться на объективных законах экономики. Последним не должны противоречить правовые принципы, цементирующие налоговую систему и делающие ее управляемой и предсказуемой. Правовые принципы должны учитывать экономические механизмы и утилитарное поведение человека как объективные закономерности налогообложения.

В настоящее время в литературе принято выделять следующие принципы эффективного налогообложения:

1.Экономическая обусловленность. Налоговая система не должна противоречить интересам стабильной и самовозрастающей экономики.

2.Простота налогообложения. Налоговые законы должны быть по возможности простыми, а процедура взимания налогов – относительно дешевой.

3.Гибкость. Налоговая система должна быть в состоянии реагировать на экономическую конъюнктуру без внесения изменений в налоговое законодательство.

4.Определенность. Плательщики должны знать, сколько, каких, когда и на каких условиях они будут платить налогов

втечение определенного периода времени в будущем.

5.Справедливость. Налоговая система должна обеспечить справедливый подход ко всем налогоплательщикам.

В приведенном перечне отсутствует принцип равенства, который Адам Смит называл первым в своей системе принципов еще в 1776 г. Равенство и справедливость как этические категории имеют идентичное содержание. Принцип налоговой справедливости основывается на конституционном принципе равенства. Не случайно в англоязычном написании эти слова близки: equality – равенство, equity – справедливость. По поводу реализации принципа справедливо-

19

сти в налоговых отношениях в литературе высказываются различные точки зрения. Есть мнение под налоговой справедливостью понимать политику максимального сочетания

взаконодательстве интересов налогоплательщиков и государства. В Налоговом кодексе Республики Беларусь этот принцип интерпретируется как всеобщность и равенство налогообложения.

Как с экономической, так и с юридической точки зрения распределение не имеет ничего общего с эффективной налоговой системой. Это, во-первых, а во-вторых, распределение консервирует бедность, а не способствует ее преодолению. Нерациональная с точки зрения реализации всех остальных фундаментальных принципов налогообложения налоговая система «гасит» предпринимательскую и производственную активность тех производителей и предпринимателей, которые только и могут увеличить национальное богатство.

Однако налогообложение неизбежно должно следовать

втой или иной мере принципу государственной социальной справедливости. Распределение органически присуще социальной рыночной экономике. Вопрос, таким образом,

вдозировке справедливости, нахождении тех инструментов реализации этого принципа, которые минимизируют его отрицательное влияние на создание эффективной налоговой системы.

8. Основные теории налогообложения

Капиталистическая формация вызвала к жизни различные теории, объясняющие экономическую сущность и правовую природу налогов. В XVIII в. налоги стали рассматриваться как эквивалент за те услуги, которые государство оказывает своим гражданам. Это так называемая индивидуалистическая теория налогов, видными представителями которой были Ш. Монтескье, А. Смит, Д. Рикардо.

В XIX в. получила распространение теория налогов как бюджетной необходимости, которая не связывала налоги с адекватной отдачей от государства. Эту теорию разработал Лекруа-Болье.

20