9.2.6.1. Кто применяет критерий

Как следует из названия, критерий неоднократного приближения к допустимому пределу по спецрежимам касается налогоплательщиков-"спецрежимников".

Причем определяется он в отношении плательщиков ЕСХН, ЕНВД и налога при УСН (п. 6 Общедоступных критериев оценки рисков).

Налогоплательщики, которые уплачивают налоги по общему режиму налогообложения, его не применяют.

9.2.6.2. Учитываемый период

Как сказано в п. 6 Общедоступных критериев оценки рисков, значимым будет приближение к предельным значениям показателей, которые влияют на применение спецрежима, два раза и более в течение календарного года.

Таким образом, налоговиков заинтересует, если вы будете приближаться к предельному значению соответствующего показателя два раза за год или чаще.

К сожалению, на практике не всегда понятно, на какие даты в течение календарного года нужно устанавливать приближение. А ведь не исключены ситуации, когда в течение года на конкретную дату налогоплательщик может не просто приблизиться, но и перейти границу установленного предела по какому-либо показателю. При этом на контрольную дату, которая определяется в соответствии с НК РФ (конец налогового периода, конец года), все показатели будут в норме.

Например, плательщик ЕСХН реализовал в начале 2012 г. основное средство на сумму 1 200 000 руб. При этом доходы от реализации сельхозпродукции в первом полугодии 2012 г. составили 300 000 руб. (основные доходы от продажи выращенного урожая налогоплательщик рассчитывает получить осенью).

По итогам полугодия доля доходов от реализации сельхозпродукции в общем объеме реализационных доходов составила всего 20% (300 000 руб. / (1 200 000 руб. + 300 000 руб.) x 100). А на момент продажи основного средства и вовсе равнялась нулю.

Однако на конец года доля доходов от реализации сельхозпродукции возросла до 79%. Право применять ЕСХН связано только с результатом за налоговый период (п. 4 ст. 346.3 НК РФ). Следовательно, налогоплательщик правомерно находился на данном спецрежиме и вправе применять его в следующем году.

В связи с этим самостоятельное использование критерия налогоплательщиками представляется затруднительным. Нельзя также однозначно утверждать, как будут использовать показатель налоговые органы.

9.2.6.3. Выявляем приближение

К ПРЕДЕЛЬНОМУ ЗНАЧЕНИЮ ПОКАЗАТЕЛЕЙ,

ДАЮЩЕМУ ПРАВО НА ПРИМЕНЕНИЕ СПЕЦРЕЖИМА

Налоговики принимают во внимание приближение менее 5% к предельному значению показателя, при соответствии которому налогоплательщик имеет право применять спецрежим.

Причем 5% надо отсчитать от предельного значения показателя (абз. 2 п. 6 Общедоступных критериев оценки рисков).

Например, УСН не вправе применять налогоплательщики, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период составляет более 100 человек (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Однако налоговики обратят на налогоплательщика внимание, если средняя численность его работников превысит 95 человек (100 чел. - (100 чел. x 5%)). Следовательно, "безопасная" численность персонала составит 95 человек и меньше.

Перечень показателей, при соответствии которым налогоплательщик имеет право применить тот или другой спецрежим, достаточно велик. Однако в п. 6 Общедоступных критериев оценки рисков перечислены не все показатели. Далее мы рассмотрим только те показатели, которые приведены в Приказе, поскольку именно на них, скорее всего, обратят внимание налоговики.

Показатель и его предельное значение	Значение показателя, которое может стать основанием для включения в план выездной проверки	Норма НК РФ, которой установлено ограничение
ЕСХН
Доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составляет не менее 70%	Менее 73,5%	п. п. 1, 2 ст. 346.2 НК РФ
УСН
Доля участия других организаций составляет не более 25%	Более 23,75%	пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ
Средняя численность работников за налоговый (отчетный) период составляет не более 100 человек	Более 95 человек	пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ
Остаточная стоимость основных средств составляет не более 100 млн руб.	Более 95 млн руб.	пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ
Предельный размер доходов, определяемый по итогам отчетного (налогового) периода, составляет не более 60 млн руб.	Более 57 млн руб.	п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ
ЕНВД
Площадь торгового зала магазина или павильона по каждому объекту организации розничной торговли составляет не более 150 кв. м	Более 142,5 кв. м	пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
Площадь зала обслуживания посетителей по каждому объекту организации общественного питания, имеющему зал обслуживания посетителей, составляет не более 150 кв. м	Более 142,5 кв. м	пп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
Количество имеющихся на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) автотранспортных средств, предназначенных для оказания автотранспортных услуг, составляет не более 20 единиц	Более 19 единиц	пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
Общая площадь спальных помещений в каждом объекте, используемом для оказания услуг по временному размещению и проживанию, составляет не более 500 кв. м	Более 475 кв. м	пп. 12 п. 2 ст. 346.26 НК РФ

Примечание

Подробнее о порядке расчета значений показателей, дающих право на применение УСН, вы можете узнать в следующих разделах Практического пособия по УСН:

- разд. 2.3 "Ограничение по размеру доходов (лимит доходов) в период применения УСН";

- разд. 2.4 "Лимит доходов в период применения УСН до 2010 г. Порядок индексации доходов на коэффициент-дефлятор";

- разд. 2.10 "Ограничение по количеству работников (лимит численности работников) для применения УСН";

- разд. 2.11 "Ограничение по стоимости (лимит остаточной стоимости) основных средств и НМА для применения УСН".