2.5. Учет затрат, выхода продукции молочного скотоводства и калькуляция её себестоимости

Так как себестоимость молока можно рассчитывать разными способами, выбранный вариант учета следует закрепить в учетной политике организации.

Учет затрат и выхода продукции. В хозяйстве по общему правилу затраты и выход продукции молочного скотоводства учитывают на счете 20 «Основное производство» (субсчет «Животноводство»). По дебету счета отражают затраты, а по кредиту – выход продукции.

На отдельных аналитических счетах в скотоводстве учитывают расходы по приготовлению кормов в кормокухнях и кормоцехах. Собранные затраты с этих счетов списывают и распределяют пропорционально количеству приготовленных (отпущенных) кормов на счета объектов затрат по содержанию животных.

Итак, фактические затраты на содержание основного стада молочного скота в течение года собирают по дебету счета 20 с кредита следующих счетов:

– 10 «Материалы» – в части прямых материальных затрат (кормов, средств защиты животных);

– 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – в части прямых затрат на оплату труда (заработная плата скотников, доярок и т. д.);

– 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – в части обязательных страховых взносов с выше-указанных выплат в пользу работников;

– 02 «Амортизация основных средств» – в части амортизации зданий коровников, доильных установок и прочих основных средств, непосредственно используемых в молочном скотоводстве;

– 23 «Вспомогательные производства» – в части работ и услуг вспомогательных производств;

– 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» – в части затрат, относящейся к содержанию основного стада.

Продукцию молочного скотоводства – приплод и молоко, а также побочную продукцию приходуют в течение года по плановой (нормативной) себестоимости с кредита счета 20 в дебет счетов:

– 11 «Животные на выращивании и откорме» – в части приплода (телят);

– 43 «Готовая продукция» (субсчет «Продукция животноводства») – в части надоенного молока;

– 10 «Материалы» – в части оприходованной побочной продукции (навоза, шерсти-линьки и т. д.);

– 20 «Основное производство» (субсчет «Растениеводство») – в части стоимости навоза, использованного в качестве удобрения в собственной деятельности по растениеводству.

В конце года, когда фактическая себестоимость продукции определена, сформированную в течение года плановую себестоимость оприходованной продукции корректируют. Для этого делают дополнительные или сторнировочные записи, аналогичные изложенным выше.

А теперь рассмотрим особенности калькулирования себестоимости молока.

Объекты учета затрат и исчисления себестоимости. Для организации аналитического учета затрат и калькулирования себестоимости продукции скотоводства в с.-х. организациях выделяют соответствующие объекты учета затрат и калькуляции. В частности, объектами учета производственных затрат является основное стадо молочного скота (коровы и быки-производители). А объектами калькуляции являются:

– приплод (единица измерения – 1 голова);

– молоко (единица измерения – 1 центнер).

В соответствии с пунктом 65.1 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях» (утверждены приказом Минсельхоза России от 6 июня 2003 г. № 792) себестоимость молока должна исчисляться следующим образом:

1) из общей суммы затрат на содержание основного молочного стада исключается стоимость побочной продукции исходя из фактических затрат по ее заготовке;

2) из оставшейся суммы затрат 90 процентов относится на молоко и 10 процентов – на приплод с учетом фактической живой массы при рождении;

3) разделив полученные данные о затратах на производство конкретных видов продукции на ее общее количество, получают себестоимость 1 центнера молока и 1 головы приплода.

К побочной продукции относят навоз, шерсть-линьку и волос-сырец. Это следует из пункта 122 Методических рекомендаций Минсельхоза России по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в молочном и мясном скотоводстве.

При этом для исключения побочной продукции из общей суммы затрат ее оценивают по установленной цене:

– навоза – по цене приобретения минеральных удобрений с учетом содержания в данной побочной продукции действующего вещества минеральных удобрений (азота, фосфора, калия);

– шерсти-линьки и волоса-сырца – по цене возможной продажи или использования.

Навоз в хозяйствах могут оценивать также исходя из нормативных (расчетных) затрат на его уборку в конкретных условиях и стоимости подстилки. Жидкий навоз учитывают в зависимости от его влажности в пересчете на подстилочный навоз по установленным коэффициентам. Жидкий навоз влажностью более 95 процентов относят к сточным водам животноводческих ферм. Нормативные (расчетные) затраты на уборку навоза складываются из затрат по его выемке из навозонакопителей и хранению по технологическим картам и суммы амортизационных отчислений по основным средствам, используемым для удаления навоза на навозохранилище. Себестоимость 1 тонны навоза определяют делением общей суммы затрат на его массу.

При калькулировании себестоимости продукции молочного скотоводства затраты классифицируются по следующим статьям:

1) материальные ресурсы, используемые в производстве:

– средства защиты животных (биопрепараты, медикаменты, дезинфицирующие средства);

– нефтепродукты;

– корма;

– работы и услуги сторонних организаций (в том числе услуги по техобслуживанию животноводства, искусственному осеменению животных, водоснабжению ферм и т. д.);

– топливо и энергия на технологические цели;

2) оплата труда работников (доярок, скотников, бригадиров, телятниц и т. д.);

3) отчисления на социальные нужды (страховые взносы);

4) содержание основных средств (амортизация, ремонт, техобслуживание зданий, доильных установок и прочих основных средств);

5) работы и услуги вспомогательных производств;

6) налоги, сборы и другие платежи;

7) прочие затраты (расходы по содержанию пункта осеменения животных, затраты на строительство и содержание некапитальных сооружений для животных, по ограждению ферм, оборудованию дезбарьеров, затраты на пусконаладочные работы, связанные с освоением новых животноводческих комплексов, и т. д.);

8) потери от падежа животных;

9) общепроизводственные расходы (оплата труда работников аппарата управления в подразделениях и страховые взносы с нее, затраты на содержание и ремонт основных средств общеотраслевого назначения, затраты на охрану труда и технику безопасности, использование инвентаря и принадлежностей, расходы на транспортное обслуживание работ и т. д.);

10) общехозяйственные расходы (затраты, связанные с управлением производства в целом по организации: оплата труда административно-управленческого персонала и страховые взносы с нее, расходы на командировки, канцелярские, почтовые, телефонные расходы, затраты на амортизацию и ремонт основных средств общехозяйственного назначения, расходы на противопожарные мероприятия, на охрану труда и технику безопасности и т. д.).

Для калькуляции себестоимости рассмотрим, как же организуется учет от выхода до реализации продукции (молока).

Первичным документом по учету молока является журнал учета надоя молока, форма № СП – 21. Применяется для ежедневного учета получаемого молока на ферме.

Журнал ведет заведующий фермой. Записи в журнал делаются ежедневно после каждой дойки по каждой доярке по закрепленной группе обслуживаемых коров. Кроме количества надоенного молока в журнале необходимо проставлять данные о жирности молока, но в хозяйстве этого не делают.

Подсчитанные итоги в журнале по вертикали дают сведения о надое молока за день, а итог по горизонтали – о количестве молока, надоенного каждой дояркой за отчетный период.

Журнал учета надоя молока в течение 15 дней хранится на ферме. Помимо ежедневной подписи доярки, подтверждающей правильность данных о количестве надоенного молока, журнал ежедневно подписывает заведующий фермой, бригадир и по истечении 15 дней он сдается в бухгалтерию.

В журнале обязательно должны содержаться сведения о контрольных дойках, что важно для контрольных целей.

Данные о количестве надоенного молока ежедневно из журнала учета надоя молока переносят в Ведомость движения молока (форма № СП - 23).

Часть надоенного молока отправляют на заготовительные пункты. Для учета операций по отправке-приемке молокопродукции на молокозаводы и другие приемные пункты применяется товарно-транспортная накладная (молсырье), форма № СП – 33 (Приложение 4). Выписывается заведующим фермой. В накладной указывают пункт приемки продукции, название и ее массу, фамилию и инициалы работника, транспортирующего груз, и другие данные. На каждую партию отправленного молока и молочных продуктов выписывают отдельную накладную.

На молокозаводе (или другом приемном пункте) продукцию принимают в присутствии представителя организации. Результаты приемки записывают в накладной. По окончании приемки накладную подписывает приемщик и лаборант. Затем один экземпляр с подписью приемщика возвращают организации через водителя, сдавшего продукцию, а второй – оставляют на приемном пункте.

При отправке организацией на приемный пункт молока, принятого от граждан выписывают отдельные товарно-транспортные накладные по форме № СП – 33 с отдельной их нумерацией для обеспечения правильности расчетов с гражданами – молокосдатчиками.

Журнал учета приемки (закупки) молока от граждан, форма № СП – 22, применяется для оформления приемки (закупки) молока, поступившего от граждан в порядке выполнения заключенных договоров на приемку для последующей продажи, либо по прямым закупкам.

В журнале приемщиком фиксируется поступающее молоко в порядке выполнения заключенных договоров с каждым гражданином: количество, жирность и прочие, предусмотренные заключенным договором, в том числе и реквизиты по порядку расчетов с молокосдатчиками.

Свою продукцию сельскохозяйственные предприятия продают на основе договоров (приложение 2), в которых обусловлены обязательства сторон по продаже и приему продукции, ее количество, цены за единицу, а также сроки продажи.

Основным документом по расчетным взаимоотношениям между поставщиками и покупателями является счет-фактура (Приложение 4), который служит основанием для оформления соответствующих банковских платежных документов на перечисление задолженности: платежных требований-поручений, платежных поручений, расчетных чеков.

Счет-фактуру выписывает поставщик на отпускаемую продукцию. В документе заполняют следующие реквизиты: поставщик и его адрес, номер расчетного счета в банке по его местонахождению, идентификационный номер (ИНН), наименование покупателя и его адрес. В нем указывают наименование отгруженной продукции, единицу измерения, количество, цену и сумму, ставку налога на добавленную стоимость (НДС), сумму налога, стоимость продукции с учетом налога. В документе обязательно указывают номер приемной квитанции по принимаемым материальным ценностям. Подписывают данный документ руководитель хозяйства, главный бухгалтер. Документ составляется в двух экземплярах, первый выдается покупателю, второй остается у продавца. Счета-фактуры поставщиков тщательно проверяют с точки зрения правильности заполнения всех реквизитов, применяемых цен и после проверки соответствия количества поступившего груза количеству, указанному в счет-фактуре, его принимают к записям в бухгалтерском учете. В случае несоответствия полученного груза с данными счета-фактуры составляют коммерческий акт и предъявляют претензию поставщику.

Расход молока на выпойку молодняка животных отражают в ведомости учета расхода кормов, форма № СП - 20, молоко списывается на затраты производства. Данный документ предназначен для оформления выдачи и расхода кормов на ферме, составляется ежедневно в течение месяца бригадиром. В документе по учетным группам животных указываются лимит и ежедневный расход кормов по видам в течение месяца, подписывают зоотехник, бригадир. Предоставляется бухгалтеру по учету товарно-материальных ценностей. Бухгалтер следит за контролем правильности составления документа, подсчитывает итоги, указывает шифры бухгалтерских счетов, проверяет соответствует ли использование кормов лимиту, ставит свою подпись.

На основании документов на поступление и расходование молока на ферме составляют сводный документ – ведомость учета движения молока, форма № СП - 23.

Ведомость ведется на каждой ферме отдельно. В ведомость ежедневно на основании данных первичных документов заносятся сведения о поступлении молока и его расходовании по основным каналам: реализовано, передано в переработку, израсходовано на выпойку телят, израсходовано на общественное питание и т.п., выводится итог расхода за день и остаток на конец дня.

По истечении отчетного месяца первый экземпляр ведомости вместе с первичными документами по приходу и расходу молока, на основании которых она составлена, представляется в бухгалтерию для проверки и бухгалтерского учета движения молока. Второй экземпляр ведомости служит заведующему фермой (приемщику молока) основанием для оприходования и списания молока в книге складского учета.

Рассмотрев первичный учет производства молока в СХА «Михайловское» можно сделать вывод, что в целом учет ведется правильно, но имеется ряд недостатков, а именно: практически весь учет ведется в письменном виде-отсутствует программы обработки, сбора информации о производстве продукции животноводства.

Расчет себестоимости молока

По данным первичных документов о надое молока определяют его валовой надой – все фактически надоенное молоко за определенный период. Его объем учитывается в натуральном весовом выражении. Себестоимость 1 центнера молока исчисляют делением суммы затрат, приходящейся на его производство, на физическую массу полученного молока, а себестоимость 1 головы приплода – делением затрат, отнесенных на него, на полученное количество приплода.

Колхоз занимается молочным скотоводством. Общая сумма затрат на производство за год составила 20990 руб. При этом за год было получено 14063 центнеров молока и 559 голов приплода (телят). Себестоимость побочной продукции (навоза, шерсти-линьки) составила 555 руб.

Себестоимость продукции калькулируют следующим образом. Сначала определяют затраты на производство за вычетом себестоимости побочной продукции:

20990 руб. – 555 руб. = 20435 руб.

Затем распределяют затраты на молоко и приплод (в пропорции 90% и 10%). Затраты на молоко:

20435 руб. × 90% = 18391руб.

Затраты на приплод:

20435 руб. × 10% = 2043,5 руб.

Далее рассчитывают себестоимость 1 головы приплода:

2043,5 руб. / 559 голов = 3600 руб.

А также определяют себестоимость 1 центнера молока:

18391 руб. : 14063 ц = 1307,75 руб.

Однако молоко бывает разного качества, в первую очередь по питательности, в частности, по уровню жирности (качество молока фиксируется в первичных документах). Поэтому на практике можно использовать условно-натуральные показатели:

– молоко в пересчете на базисную жирность, установленную в данной местности (например, 3,4% или 3,7%);

– молоко 1-процентной жирности;

– выход молочного жира (или сухого вещества, включающего и другие показатели – протеин (белок), молочный сахар и т. д.).

В этом случае в начале года формируют плановую (нормативную) себестоимость молока каждого сорта (разной жирности). Или, например, исчисляют плановую себестоимость условной единицы – 1 центнера молока 1-процентной жирности или 1 центнера молока базисной жирности. А затем используют эту нормативную оценку условной единицы при исчислении себестоимости фактически получаемого молока.

Например, если исчислена себестоимость условного центнера молока 1-процентной жирности, то для того, чтобы получить плановую себестоимость фактического надоя молока по его фактической жирности, надо умножить эту условную величину на количество центнеров (валовой объем) молока и на его реальную жирность.

Если рассчитана себестоимость для базисной жирности, в этом случае фактический вес надоенного молока умножают на фактический процент жира в нем и делят на базисную жирность.

В течение года реальные затраты на продукцию собирают, затем применяют вышеописанное распределение между молоком и приплодом, а потом фактическую стоимость молока (90% от затрат) распределяют по сортам по той же схеме – в пересчете на условные единицы, или пропорционально жирности, или иным способом, закрепленным в учетной политике.