4.3. Ошибки и обман в аудите

Отклонения в бухгалтерской отчетности клиента присутствуют почти всегда. Аудиторы в ходе проверки обязаны обнаружить ту их часть, в результате которой существенно искажена отчетность в целом. Отклонения в бухгалтерской отчетности могут быть существенными и несущественными, допущены умышленно и непреднамеренно.

Тема 4. Методика проведения аудита, аудиторский риск 135

Существенные отклонения - это отклонения, которые могут повли­ять на решение пользователя финансовой отчетности. Классификация отклонений в финансовой отчетности и вероятность их выявления с помощью методов хозяйственного контроля показана на рис. 4.5.

Любое подозрение относительно возможных неточностей или не­соответствия записей в информации, рассматриваемой аудитором, принуждает последнего расширить процедуры исследования, чтобы рассеять свои сомнения или подтвердить подозрение. Неточности или несоответствие информации могут возникать в результате противо­законных действий со стороны должностных лиц.

Противозаконные действия - это действия должностных лиц, ко­торые противоречат законодательству и осуществляются умышлен­но или непреднамеренно. В связи с этим одни противозаконные дей­ствия должностных лиц могут расцениваться как мошенничество (об­ман), другие - как ошибка.

Отклонения в финансовой отчетности

Непреднамеренные отклонения от норм (ошибки)

Умышленные отклонения от норм (мошенничество, обман)

Вызванные несовер­шенством системы

бухгалтерского

учета и действующего

законодательства

(в том числе

налогового)

Допущенные по некомпе­тентности, халатности и невнима­тельности

Персонала Администрации

Вероятность

выявления выше

при проверках

внутренними

аудиторами,

ниже — при

проверке

внешними

(независимыми

аудиторами)

Основная их часть должна быть выявлена и устранена в системе внутри­хозяйст­венного контроля

Существенные

ошибки должны

быть выявлены

внутренними

и внешними

(независимыми)

аудиторами

Вероятность выяв­ления невысока при текущих провер­ках (внутренними

и внешними аудиторами), но повышается при проверках по пору­чению правоохрани­тельных органов

Рис. 4.5. Классификация отклонений в финансовой отчетности и вероятности их выявления контролем

136

Тема 4. Методика проведения аудита, аудиторский риск

В результате допущенных отклонений в отчетности не только иска­жаются показатели работы предприятия, но может наносится вред соб­ственникам (учредителям), персоналу предприятия, кредиторам, гос­бюджету и другим заинтересованным сторонам. Определенным обра­зом сконструированные учетные записи могут быть средством реали­зации противозаконных действий, например, присвоения материаль­ных ценностей или денежных средств определенными лицами.

Таким образом, все правонарушения в учетных записях можно раз­делить на две группы: ошибки и мошенничество.

Мошенничество - это умышленно неправильное отображение хо­зяйственных операций и предоставление на этой основе заранее иска­женной, недостоверной отчетной информации ее пользователям.

Наиболее полное определение приведено в ЫНА № 7 "Ошибки и мошенничество". Само определение мошенничества'дополнено переч­нем возможных фактов обмана. Тем не менее в этом определении не прослеживается цель противоправных действий.

Очень лаконичным и точным является определение понятия мошен­ничества Дж. Робертсоном. В его трактовке, это "намеренное внесе­ние фиктивной информации в финансовые отчеты с целью введения кого-либо в заблуждение, которое влечет за собой убыток для инвесто­ров и кредиторов".

Ошибка - неумышленное искажение финансовой информации в результате арифметических или логических ошибок в учетных запи­сях и группированиях, недосмотра в полноте учета или неправильно­го представления фактов хозяйственной деятельности, наличия и со­стояния имущества, расчетов и т.п.

Таким образом, принципиальные отличия между мошенничеством и ошибкой, с точки зрения права, - наличие или отсутствие умысла. Особенно трудными для выявления аудитором считаются злоупотреб­ления, которые имеют в своей основе мотивы незаконного личного обо­гащения персонала или отдельных представителей администрации.

Следует отметить, что некоторые умышленно допущенные откло­нения не подлежат однозначному количественному исчислению, а зна­чимость их очень высока из-за возможных последствий, которые они могут вызвать.

В свою очередь, второй уровень отклонений - это ошибки, совершен­ные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также ошиб­ки, вызванные несовершенством системы бухгалтерского учета и действую­щего законодательства, в том числе и налогового. На практике такие ошиб­ки имеют место почти во всех проверяемых экономических субъектах.