Тема 6. Аудиторские доказательства 233

Целесообразность операции устанавливается соответственно по­ставленной цели предприятия при условии соблюдения законности. Целесообразность (эффективность) операции определяется с помо­щью проверки соответствия ее показателям плана, прогрессивной норме, уровню идентичных показателей ведущих хозяйств или дру­гих показателей, которые характеризуют эффективность или объек­тивную необходимость ее выполнения. Аудитор должен знать, что операция по своему смыслу может быть законной, но не эффективной, равно как и нецелесообразная операция может быть законной.

Например, предприятие при спаде производства столярных изде­лий приобрело столярный станок тех же модификаций, которые есть в наличии и используются йена полную мощность. Операция целиком законная, но она нецелесообразна. Это дает основание аудитору сде­лать выводы относительно нецелесообразного использования средств.

Достоверность хозяйственных операций устанавливается путем формальной и арифметической проверки документов. При этом при­меняется прием встречной проверки документальных данных. Такие проверки позволяют установить случаи краж, приписок и т.п.

Одним из действующих приемов документального контроля явля­ется встречная проверка документов. Известно, что большинство доку­ментов составляется в двух и больше экземплярах. При осуществлении внутренних операций экземпляры документов передаются в различ­ные подразделения одного предприятия, а при внешних операциях - к разным организациям или предприятиям, с которыми проверяемое предприятие вступило в хозяйственные взаимоотношения. Сопостав­ление нескольких экземпляров одного и того же документа и записей по ним в учетных регистрах называется встречной проверкой.

Проводя встречную проверку документальных данных, аудитор изучает и сравнивает конкретную информацию, которая повторяется в разных документах и регистрах, и отображает взаимосвязанные операции. На­пример, выпуск продукции и начисление заработной платы рабочим за ее производство; выпуск продукции и списание материалов на ее выпуск.

Встречной проверкой документальных данных устанавливают факты мошенничества (обмана), которые вуалируются путем исправле­ния данных в отдельных документах, составления новых, подделанных документов и замены ими настоящих, оригинальных, а также путем не­правильного отображения на счетах бухгалтерского учета хозяйствен­ных операций или вообще неотображения их в бухгалтерском учете.

Как известно, каждая хозяйственная операция, оформленная доку­ментом, должна быть отображена в соответствующих регистрах по сче­там синтетического и аналитического учета. Поэтому при встречной

234

Т ЕМА 6. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА

проверке необходимо сравнить содержание документа, которым оформ­лена хозяйственная операция, с соответствующими записями в учет­ных регистрах, так как отдельные факты мошенничества могут быть скрыты путем составления неправильных или необоснованных доку­ментами записей в учетных регистрах. Наиболее часто встречаются следующие искажения записей в учетных регистрах:

• составление сторнировочных записей без документального обос­ нования и действительной необходимости;

• осуществление так называемого "одностороннего сторно". В этом случае, красной записью в одном из учетных регистров сторни­ руют операцию, при осуществлении которой допущены злоупо­ требления, а потом записывают суммы по учетному регистру другого бухгалтерского счета, где она скрывается.

При наличии сигналов о краже и недостаче, ие выявленных инвен­таризацией, аудитор может применить хронологическую проверку дви­жения ценностей по дням с определением остатков на конец дня. Это позволит обнаружить неоприходованные товарно-материальные цен­ности, оприходование которых не подтверждено документами; отпуск ценностей, не зафиксированных в документах и т.п.

Взаимный контроль документов - это сопоставление отдельных реквизитов, которые повторяются в ряде документов, отображающих взаимосвязанные операции. Например, чтобы проверить полноту опри­ходования готовой продукции, которая поступила из производства, не­обходимо провести взаимную сверку документов по оприходованию изго­товленной продукции с документами по начислению заработной платы, на ее отгрузку покупателям и на выполнение погрузочно-разгрузочных работ. Полноту и своевременность оприходования денег в кассу, получен­ных со счетов предприятия в банке, устанавливают путем взаимной свер­ки данных банковских выписок по счетам предприятия, корешков чеко­вых книжек, приходных кассовых ордеров и записей в кассовой книге.

Хронологический анализ хозяйственных операций - это провер­ка реальной возможности осуществления той или иной хозяйственной операции путем исследования хронологии записей в регистрах бухгал­терского учета и документах. Хронологический анализ хозяйственных операций применяют в случаях, когда есть информация о хищении то­варно-материальных ценностей, а проведенными инвентаризациями расхождений (недостач и излишков) не установлено. С помощью такой проверки, сопоставляя по датам поступление и отпуск материалов, можно установить факты отпуска материалов раньше, чем они посту­пили на склад, или в большем количестве, чем было в наличии на соот­ветствующую дату. Все это свидетельствует о том, что на складе есть неучтенные товарно-материальные ценности, то есть их излишек.