Вопросы для самопроверки

1. Дайте определение системы «Директ-костинг».

2. В чем состоят особенности «директ-костинга» как системы измерения издержек предприятия?

3. Какие проблемы могут возникать при внедрении и использовании системы учета переменных затрат?

4. Почему «директ-костинг» ориентирован в основном на принятие решений, результаты которых реализуются в пределах года?

5. Что влияет на нижнюю границу цены предложения товара?

Тесты по теме

1. Система «Директ-костинг» в основном предназначена для:

а) оперативного управления предприятием;

б) стратегического управления организацией;

в) составления финансовой отчетности.

2. Главной собенностью системы «Директ-костинг» является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется:

а) только в части постоянных затрат;

б) только в части переменных затрат;

в) на основе полных затрат.

3. Недостаток системы «Директ-костинг» как системы измерения издержек предприятия заключается в том, что у нее:

а) высокая трудоемкость расчета нормативов;

б) ограниченные возможности контроля издержек;

в) недостаточно полное и объективное отражение реальных затрат.

4. Стратегические решения в управлении:

а) требуют капитальных вложений;

б) осуществляются в основном за счет оборотных средств;

в) не требуют затрат вообще.

5. Критерии принятия решений о нижней границе цены зависят от:

а) вида сделки (традиционный ассортимент или дополнительный контракт на поставку);

б) уровня загрузки производственных мощностей;

в) обоих вышеназванных факторов.

9. Бюджетирование и контроль затрат по центрам ответственности и функциям производственно-финансовой деятельности

9.1. Бюджетирование в системе управления затратами предприятия

Понятие бюджета и бюджетирования. Бюджетирование в общем виде – это информационная система внутрифирменного, корпоративного управления с помощью определенных финансовых инструментов, называемых бюджетами.

Бюджет – это количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый для определенного периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходов, которые должны быть понижены в течение этого периода, а также капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели. Согласно методическим рекомендациям по управленческому учету, разработанным Минэкономразвития России, бюджет – это информация о планируемых или ожидаемых доходах, расходах, активах и обязательствах. Он представляет собой директивный план будущих операций и используется для планирования, учета, контроля и оценки эффективности деятельности организации.

Бюджетирование непосредственно связано с управлением и управленческим учетом, является его составной частью. Это процесс определения стоимостных параметров затрат и результатов, планирования движения ресурсов по предприятию на заданный будущий период времени. Когда параметры заданы, необходим учет и контроль их исполнения, составляющий основу управленческого учета и анализа. Сущность бюджетирования состоит в разработке взаимосвязанных планов производственно-финансовой деятельности предприятия и его подразделений исходя из текущих и стратегических целей функционирования, в контроле за выполнением этих планов и в использовании корректирующих воздействий на отклонения от параметров их исполнения. Таким образом, бюджетирование – это система, интегрирующая результаты процессов планирования, учета, контроля и анализа стоимостных показателей деятельности организации.

Виды бюджетов. Бюджет можно представить как финансовый документ, созданный до того, как будут выполняться предполагаемые действия. Иногда его называют финансовым планом действий, прогнозом будущих финансовых операций. Бюджеты отражают цели и задачи каждого подразделения, каждого центра ответственности и всего предприятия в целом. Бюджет предприятия не имеет формализованной стандартной формы, реальную форму представления бюджета выбирает его разработчик. Цифры в бюджетах должны быть реалистичными, достижимыми и по возможности документально обоснованными. Необходимо стремиться к тому, чтобы информация в бюджете была максимально точной, определенной и значимой для ее пользователя. При разработке бюджета используют как стоимостные, так и натуральные показатели. Бюджет должен иметь способность к изменениям, которая придает ему гибкость и позволяет приспособиться к неожиданно возникающим обстоятельствам. Обычно бюджетным периодом является месяц (квартал, год), но иногда используют и неделю, декаду, полугодие, несколько лет (например, в строительстве).

• По степени обобщения информации бюджеты подразделяются на: главный (генеральный), общий и частный бюджеты.

Главный бюджет. Главный бюджет охватывает основную деятельность предприятия. Его целью является объединение и суммирование бюджетов структурных подразделений. Главный бюджет включает операционный и финансовый бюджеты. При этом операционный бюджет детализирует через частные бюджеты статьи доходов и расходов и представляется в виде прогноза прибылей и убытков. Финансовый бюджет прогнозирует денежные потоки организации. Обычно он оформляется в виде прогноза движения денежных средств на планируемый период времени.

Общий бюджет. Общий бюджет – это бюджет, скоординированный по всем программам, структурным подразделениям и представляющий план работы организации в целом.

Частный бюджет. Частный бюджет составляется для определенного структурного подразделения предприятия (бюджет продаж, бюджет закупок, производственный бюджет и т.д.).

• В зависимости от периода составления бюджеты подразделяются на: краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные.

Краткосрочные бюджеты. Краткосрочные бюджеты составляются на период до года.

Среднесрочные бюджеты. Среднесрочные бюджеты составляются на 2-3 года.

Долгосрочные бюджеты. Долгосрочные бюджеты составляются на 3 года и более.

• По механизму использования выделяются: статический, гибкий и специальный бюджеты.

Статический бюджет. Статический бюджет – это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации. Его показатели соответствуют нормальному уровню деятельности предприятия. Такой бюджет наиболее эффективен для случаев стабильной деятельности внутризаводских служб либо в тех подразделениях, работа которых напрямую не связана с продажами, производством или другой деятельностью, зависящей от объема (в отделах административного управления).

Гибкий бюджет. Гибкий бюджет – это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона. Им предусматривается несколько альтернативных вариантов объема продаж или другой деятельности и соответственно определенные уровни затрат. Этот бюджет в наибольшей степени приемлем для ситуаций, связанных с разнообразной деятельностью и непредвиденными изменениями.

Специальные бюджеты. Специальные бюджеты разрабатываются для отдельных видов деятельности или программ (бюджет социального развития, бюджет научно-исследовательских работ и т.д.). Группа специальных бюджетов достаточно разнообразна, важнейшими из них являются:

• дополнительный бюджет, предусматривающий финансирование мероприятий, не включенных в бюджет;

• приростной бюджет, формируемый путем простой индексации (в процентах или денежной оценке) предыдущего бюджета без пересмотра его основ;

• добавочный бюджет, который анализирует бюджеты предыдущих лет и корректирует их под текущие параметры, такие как инфляция, изменения в штате, структуре организации;

• модифицированный бюджет – используется в случаях проектирования продаж на необычно высоком уровне;

• стратегический бюджет, который интегрирует элементы стратегического планирования и бюджетного контроля и разрабатывается на достаточно длительный период – от трех до десяти лет;

• пооперационные бюджеты и бюджетирование, предполагающие расчет ожидаемых затрат на выполнение отдельных функций и работ.

Учет в бюджетировании. Основу учета в бюджетировании составляет учет по центрам ответственности. Он предполагает отражение, накопление и представление постоянного потока информации, входящей и исходящей из центра его формирования и соответствующей ответственности. Учет в бюджетировании должен использовать все существующие системы учета затрат, основанные на исчислении полных и переменных издержек, их группировки по носителям и функциям.

В ряде зарубежных компаний и фирм бюджетированием занимаются специальные отделы, иногда называемые бюджетной бухгалтерией, и работники этих отделов, именуемые контроллерами. Бюджетная бухгалтерия призвана представлять фактические и нормативные бюджетные затраты и результаты, разрабатывать рекомендации по их оптимизации. Контроллеры должны рассчитать ожидаемый результат деятельности по видам бизнеса и оценить реальность его достижения. Кроме того, им необходимо предвидеть экономическую ситуацию предприятия по истечении определенного периода времени через анализ исполнения бюджетов. Бюджетная бухгалтерия обеспечивает эффективный управленческий контроль результатов хозяйствования, объединяя контроль предстоящих затрат и будущих результатов, связанных с ответственностью, в момент формирования бюджетов и контроль в ходе исполнения бюджета, позволяющий проводить корректирующие изменения до того момента, пока экономическая ситуация потребует вмешательства.

Организация управленческого учета в системе бюджетирования во многом зависит от содержания бюджетов и последовательности их формирования. Наиболее распространена следующая последовательность бюджетирования:

• выделение сегментов деятельности и определение программы действий;

• формирование коммерческого бюджета;

• составление бюджета производственных расходов;

• формирование бюджета закупок;

• составление бюджета административных расходов;

• формирование бюджета инвестиций;

• составление прогноза (бюджета) движения денежных средств (финансового бюджета);

• формирование прогноза прибылей и убытков, прогнозного баланса.

Коммерческий бюджет включает доходы от реализации продукции и услуг и расходы, связанные с данными продажами. Он формируется на основе прогноза продаж. Бюджет продаж отличается от соответствующего прогноза тем, что прогноз – это предсказание какого-то неконтролируемого результата, а бюджет представляет собой обязательство менеджера центра ответственности предпринять необходимые действия для достижения желаемого результата, в том числе и объема продаж. В коммерческий бюджет кроме бюджета продаж включаются затраты на организацию сбыта и продвижение товара, которые делятся на переменные расходы (транспортировка, реклама, комиссионные и др.), определяемые в зависимости от объема реализации, и постоянные расходы, в основном связанные с деятельностью коммерческой службы как части административного аппарата предприятия и чаще всего планируемые исходя из соответствующих нормативных ставок.

Контроль исполнения бюджетов. Бюджетирование всегда связано с предварительным, текущим и последующим контролем.

Предварительный контроль. Предварительный контроль проводится до начала выполнения действий по претворению намеченных целей предприятия. Его задача – установить, могут ли возникнуть какие-либо трудности, препятствующие выполнению планов. В ходе предварительного контроля даются оценки ожидаемых продаж и выпуска продукции, рассматриваются необходимые для этого материальные, трудовые, финансовые и инвестиционные ресурсы.

Предварительный контроль затрат материальных ресурсов осуществляется при определении требований и стандартов приобретаемого сырья по качеству и цене, а также при выборе поставщиков, обеспечивающих эти условия. Сюда также относят расчет необходимых запасов сырья, материалов, инструментов на уровне, достаточном для бесперебойной работы предприятия. Предварительный контроль затрат трудовых ресурсов обеспечивается за счет тщательного анализа деловых, профессиональных качеств и навыков работников, отбора наиболее подготовленных и квалифицированных рабочих. Такой контроль также включает: проверку рациональности размещения личного состава по рабочим местам внутри предприятия; анализ соотношения между постоянными и временными работниками; расчет оптимальной численности персонала исходя из производственной программы и загрузки производственных мощностей; оценку стоимости рабочей силы для включения ее в бюджеты затрат.

Задача предварительного контроля финансовых средств – обеспечить платежеспособность предприятия, проведение эффективной политики по привлечению заемных средств, размещению свободных денежных средств и оптимизации их остатка в кассе и на расчетных счетах. В ходе предварительного контроля предполагаемых инвестиций сопоставляют и анализируют различные инвестиционные решения. Их выбор осуществляется на основе использования общей комплексной информации, позволяющей объективно оценить достоинства и недостатки каждого проекта. Только после этого они включаются в бюджет инвестиций.

Текущий бюджетный контроль. Такой контроль осуществляется в ходе исполнения бюджета. Его задача – сопоставить фактические и бюджетные показатели, выявить отклонения и осуществить корректирующие действия. Бюджетный текущий контроль может проводиться путем наблюдений и на основе документальной первичной информации.

• Контроль через наблюдение за исполнением бюджетов. Контроль через наблюдение за исполнением бюджетов осуществляется путем общения менеджера или контроллера со всеми участниками хозяйственной деятельности. Это позволяет выявить многие отклонения, не поддающиеся учету, более глубоко анализировать их причины и виновников.

• Документально-информационный способ контроля. Документально-информационный способ контроля позволяет точнее определить разрыв между бюджетными и фактическими показателями, обеспечить оценку, согласованную с данными финансового учета, устранить субъективный фактор при анализе причин и виновников отклонений.

Эти две формы контроля взаимно дополняют друг друга и используются в зависимости от складывающейся ситуации.

Заключительный бюджетный контроль. Он осуществляется либо сразу по завершении деятельности, для которой определяется бюджет, либо по истечении определенного заранее периода времени. Так же, как и текущий бюджетный контроль, он проводится путем сопоставления фактических результатов и бюджетных показателей, но не обладает оперативным корректирующим действием, а выполняет другие функции и задачи: способствует получению целостной информации, на основе которой корректируются будущие бюджеты с учетом экономических реалий прошлого, позволяет производить более точный расчет фактических показателей бюджетов с учетом временных факторов, что дает возможность более объективно оценивать деятельность менеджеров и руководимых ими центров ответственности.

Организационной формой результатов текущего и последующего контроля являются отчеты по исполнению бюджета, которые объединяют информацию по планированию и фактическому выполнению бюджетных показателей. В них должно отражаться три вида информации: о фактических результатах, о планируемых показателях и данные об отклонениях между фактическими и бюджетными показателями, сопровождающиеся пояснениями.

Отчетность обеспечивает аппарат управления информацией об исполнении бюджета, поэтому она должна соответствовать международным критериям качества, быть понятной. В отчетах желательно использовать графическое представление информации, выделять важную информацию, обращая внимание на относительно небольшое количество статей, в которых фактические значения существенно отличаются от бюджетных. Это позволяет эффективнее реализовать принципы управленческого учета по отклонениям.