Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Строительные компании. Особенности бухгалтерского и налогового учета
.pdf
отчетном периоде соответственно смете. Практически это может, например, означать, что
получая аванс за строительство, которое будет завершено, например, через год, генподрядчик не
может отразить полученную сумму после сдачи объекта (хотя это часто делают, нарушая тем
самым НК РФ).
Бухгалтерский учет организации-подрядчика происходит стандартно, отчитываются эти
организации по стандартным квартальным
генподрядчикам, чаще всего, не выгодно — обороты этой организации превышают допустимые
для УНС. При этом работать выгоднее «по белому» — расчеты с заказчиком чаще всего
осуществляются по безналичному расчету. Отчетность организации генподрядчика должна
всегда быть в порядке — получить лицензию на осуществление работ сложно, а лишиться ее
нарушении правил и норм — легко.
при
Еще одна особенность учета организаций-генподрядчиков — участие в трехсторонних, а
не двухсторонних договорах. Как правило, заказчик заключает договор с генподрядчиком и
работниками–строителями. В нем отражается сумма вознаграждения организации-
генподрядчику, не касаясь других обязательств этой организации. Это значительно упрощает
налоговый учет организации-генподрядчика, так как
работников, занятых на объекте.
Организация-генподрядчик имеет право привлечь к исполнению строительных работ
соисполнителей — субподрядчиков и, соответственно, заключить с ними договора. Наличие
договоров субподряда вносит некоторые особенности в бухучет.
и годовым документам. Работать по «упрощенке»
не приходится делать отчисления на
Пример
Генподрядчик по договору с заказчиком выполняет ремонтно-строительные работы на
сумму 141 600 руб. (в том числе НДС 18% — 21 600 руб.). Для выполнения части работ он
заключил субподрядный договор с субподрядчиком на сумму 59 000 руб. (в том числе НДС 18%
— 9000 руб.).
Субподрядным договором предусмотрено условие, согласно которому генподрядчик
оказывает субподрядчику услуги по обеспечению сохранности материалов на
техническому надзору, за которые субподрядчик оплачивает 6% от стоимости заключенного
договора.
Заказчик перечисляет аванс на счет генподрядчика, перечисляемый затем субподрядчику
за минусом стоимости оказанных услуг.
141
стройплощадке и
Правоотношения сторон при выполнении подрядчиком ремонтно-строительных работ
на объекте по заданию заказчика регулируются главой 37 «Подряд» ГК РФ. Согласно ст. 706
ГК РФ, если законом или договором подряда не установлена обязанность подрядчика
выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению
своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае
генерального подрядчика.
Субподрядчик во взаимоотношения генподрядчика с заказчиком по общему правилу не
вступает (п. 3 ст. 706 ГК РФ).
Однако организация, выступившая в роли генерального подрядчика, несет перед
заказчиком ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств
субподрядчиком в соответствии с положениями ст. 313 и 403 ГК РФ.
Поэтому договор, заключаемый генеральным
организациями, может содержать особые условия, например, предусматривать оказание
генподрядчиком своему субподрядчику за отдельную плату услуг по техническому надзору за
выполняемыми работами.
Включив в договор такое условие, генподрядчик должен учитывать, что в этом случае
он извлекает доход от оказания услуг сторонним организациям. Доходы от оказания услуг
субподрядным организациям
деятельности, поскольку они непосредственно связаны с выполнением ремонтно-
следует рассматривать в качестве доходов от обычных видов
подрядчиком с субподрядными
подрядчик выступает в роли
строительных работ.
Доходы от оказания услуг принимаются к бухгалтерскому учету в сумме договорной
стоимости этих услуг. Это следует из п. 5 и п. 6 ПБУ 9/99. Доходы от обычных видов
деятельности, а также финансовый результат отражаются на счете
Подписав с субподрядчиком акт о фактическом оказании ему услуг, генподрядчик
отражает выручку по кредиту счета 90, субсчет 1 «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками».
Одновременно сумма фактических затрат на оказание этих услуг списывается с
кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж».
Для учета затрат, связанных с
на оказание услуг генподрядчику можно открыть субсчета к счету 20. Например, «Затраты
по работам, выполненным собственными силами», «Затраты по работам, выполненным
субподрядными организациями», а к субсчету можно открыть субсчета второго порядка для
учета работ, выполненных каждым субподрядчиком.
142
выполнением ремонтно-строительных работ, и затрат
90 «Продажи».
В бухгалтерском учете генподрядчика расчеты, связанные с выполнением ремонтно-
строительных работ и оказанием услуг субподрядной организации, можно отразить
следующим образом.
Получен аванс от заказчика:
ДЕБЕТ 51 «Расчетные счета», КРЕДИТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками,
субсчет «Авансы полученные»
— 141 600 руб. — получен аванс от заказчика на выполнение работ;
ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками
КРЕДИТ 68 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
— 21 600 руб. — начислен НДС с полученного аванса (141 600 руб. × 18 / 118).
Поскольку стоимость работ, выполняемых субподрядчиком по субподрядному договору,
составляет 59 000 руб. (в том числе НДС 18% — 9000 руб.), стоимость услуг по техническому
надзору, оказываемых генподрядчиком субподрядчику, составит 3540 руб. (в том числе НДС
18% — 540 руб.).
Допустим, что затраты
Перечисление генподрядчиком субподрядчику средств за минусом стоимости своих
услуг:
ДЕБЕТ 60 «Авансы выданные», КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»
— 55 460 руб. — перечислен аванс субподрядчику (59 000 руб. - 3540 руб.);
ДЕБЕТ 20/1 «Основное производство», КРЕДИТ 10 «Материалы» (02 «Амортизация
основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по
генподрядчика на оказание этих услуг составляют 2500 руб.
, субсчет «Авансы полученные»,
социальному страхованию и обеспечению», 71 «Расчеты с
— 2500 руб. — отражены затраты, связанные с оказанием услуг.
Генподрядчиком приняты выполненные субподрядчиком работы в соответствии с
договором на сумму 59 000 руб. (в том числе НДС 18% — 9000 руб.):
ДЕБЕТ 20/2 «Основное производство», КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»
— 50 000 руб. — приняты работы, выполненные субподрядчиком;
ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям», КРЕДИТ
поставщиками и подрядчиками»
— 9000 руб. — отражен НДС с выполненных работ;
143
подотчетными лицами» и т. д.)
60 «Расчеты с
ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», КРЕДИТ 60 субсчет «Авансы
выданные»
— 55 460 руб. — произведен зачет в расчетах в части ранее выданного аванса.
Между генподрядчиком и субподрядчиком подписан акт о фактическом оказании услуг и
признан доход от реализации услуг:
ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», КРЕДИТ 90/1 «Выручка»
— 3540 руб. — признан доход от оказания
ДЕБЕТ 90/3 «Продажи», КРЕДИТ 68 «Налог на добавленную стоимость»
— 540 руб. — начислен НДС на стоимость реализованных услуг;
ДЕБЕТ 90/2 «Себестоимость продаж», КРЕДИТ 20/1 «Основное производство»
— 2500 руб. — списана себестоимость оказанных услуг;
ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», КРЕДИТ 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками»
— 3540 руб. — произведен зачет в расчетах на сумму оказанных услуг;
ДЕБЕТ 68 «Налог
ценностям»
— 9000 руб. — принят к вычету НДС по выполненным и оплаченным работам.
Заказчик принял от генподрядчика по акту выполненные ремонтно-строительные
работы. Помимо работ, выполненных субподрядной организацией на сумму 59 000 руб. (в том
числе НДС 18% — 9000 руб.), затраты на выполнение работ силами генподрядчика составили
48 000 руб.
Эти затраты учтены на счете 20/1 «Основное производство»:
на добавленную стоимость», КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным
услуг;
ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», КРЕДИТ 90/1 «Выручка»
— 141 600 руб. — признан доход от реализации ремонтно-строительных работ;
ДЕБЕТ 90/3 «Продажи», КРЕДИТ 68 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
— 21 600 руб. — начислен НДС на стоимость реализованных ремонтно-строительных
работ;
ДЕБЕТ 90/2 «Себестоимость продаж», КРЕДИТ 20/1 «Основное производство»
— 48 000 руб. — списана себестоимость
ДЕБЕТ 90/2 «Себестоимость продаж», КРЕДИТ 20/2 «Основное производство»
— 50 000 руб. — списана стоимость работ, выполненных субподрядчиком;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные», КРЕДИТ 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками»
144
работ, выполненных собственными силами;
— 141 600 руб. — произведен зачет ранее полученного аванса на выполнение ремонтно-
строительных работ;
ДЕБЕТ 68 «Налог на добавленную стоимость», КРЕДИТ 62 «Авансы полученные»
— 21 600 руб. — принят к вычету НДС, исчисленный с полученного аванса.
Выполненные за месяц ремонтно-строительные работы субподрядчик сдает
генподрядчику по акту выполненных работ (форма № КС-2) и оформляет справку о стоимости
работ (форма № КС-3). Формы указанных документов утверждены постановлением
Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100 «Об утверждении унифицированных форм
первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-
строительных работ».
Именно на основании оформленных акта и справки в бухгалтерском учете генподрядной
организации стоимость выполненных работ включается в состав
В отличие от форм № КС-2 и КС-3 по приемке ремонтно-строительных работ, форма
акта по оказанию услуг не утверждена, поэтому он составляется в произвольной форме с
соблюдением требований, предъявляемых п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г.
№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» к обязательным реквизитам первичных учетных
документов.
свою очередь, генподрядчик, передавая выполненные работы заказчику, также
В
оформляет акт выполненных работ по форме № КС-2 и справку о стоимости работ по форме
№ КС-3.
производственных затрат.
Генподрядчик получил доходы от выполнения ремонтно-строительных работ и оказания
услуг субподрядчику.
При определении общего размера выручки организации учитывают доходы от
реализации товаров (работ, услуг),
Таким образом, в доход организации-генподрядчика должны быть включены в полном
объеме суммы выполненных и сданных работ, предусмотренных договором с заказчиком. Это
связано с тем, что именно генподрядчик передает заказчику, согласно договору, права на
результаты выполненных работ.
При этом в соответствии с
субподрядными организациями, для генподрядчика представляет собой материальные расходы.
Общая сумма выручки генподрядчика будет включать стоимость выполненных и
переданных заказчику ремонтно-строительных работ и стоимость услуг, оказанных
145
имущества, имущественных прав и т.п. (ст. 249 НК РФ).
подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость работ, выполненных
субподрядной организации. По условиям примера выручка составит 123 000 руб. [(141 600 руб. -
21 600 руб. (НДС) + (3540 руб. - 540 руб. (НДС)].
3.5. Долевое строительство организации - «упрощенца»
Чтобы разобраться в особенностях долевого участия в строительстве организации-
«упрощенца», рассмотрим несколько конкретных примеров.
Пусть, например, эта организация является инвестором и выполняет функции заказчика, а
также выполняет на объекте отдельные
Будучи инвестором, эта организация привлекает к строительству других дольщиков, они
компенсируют ее расходы, связанные с выполнением обязанностей заказчика. Помимо этого,
они выплачивают этой организации определенные суммы за обеспечение собственных прав на
долю в объекте и сопровождение всего строительного проекта. Величиной вознаграждения этой
организации
каждого дольщика) и инвестиционным взносом. Точно определить эту величину можно только
по завершении строительства, а до того она предполагается такой, какая указана в договоре.
В учете организации - «упрощенца» возникнут следующие особенности. Она обязана
вести учет в части расходов, полученных от дольщиков
Эти организации должны учитывать в целях налогообложения:
• доходы от реализации товаров (работ, услуг), определяемые в соответствии со ст.
249 НК РФ;
• прочие доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НКРФ.
Это могут быть (учитывая описанную ситуацию):
станет разница между затратами на строительство (которые приходятся на долю
строительные работы — т.е., является и подрядчиком.
, и расходов по строительству раздельно.
1) доходы, полученные от дольщиков в виде вознаграждения за
за обеспечение прав на их долю;
2) доходы, полученные от дольщиков за выполнение функции заказчика;
3) доходы, полученные благодаря выполнению подрядных работ.
Если организация-инвестор берет на себя функции заказчика, то она не оставляет
возможности дольщикам выбрать заказчика самостоятельно. Действует эта организация и в
собственных интересах (в той части
дольщиков (в части объекта, принадлежащей им).
При этом выполнение функции заказчика в интересах других дольщиков получается
возмездным — другие дольщики оплачивают инвестору-заказчику расходы на его содержание.
146
, которая останется у нее, как у инвестора), так и в интересах
сопровождение проекта и
Эти расходы включаются в стоимость его доли, получаемой по окончании строительства. Таким
образом, инвестор-заказчик получает вознаграждение за свои услуги. При этом, вознаграждение
не может быть меньше фактических затрат. Размер вознаграждения должен быть отражен в
договоре.
С точки зрения налогообложения, эта операция может выглядеть следующим образом.
Во-первых, можно считать
выручка, полученная от реализации определенных работ. В соответствии со ст. 39 НК РФ,
реализацией можно признать передачу результата работ, сделанных одним лицом, другому
лицу. Но в данном случае заказчик и подрядчик — одно и то же лицо, следовательно,
реализация отсутствует, и объекта налогообложения нет.
. 251 НК РФ расчет налоговой базы не включает в себя средства дольщиков (или
По ст
инвесторов), аккумулированные на счете заказчика-застройщика. В рассматриваемой ситуации
расходы на материалы, услуги сторонних строительных организаций и т.п. будут
рассматриваться как расходы средств целевого финансирования. Сюда же относятся расходы на
те работы, которые заказчик осуществит собственными силами.
налогообложения стоимость выполняемых заказчиком работ не будет являться ни доходами, ни
расходами.
Во-вторых, поскольку были выполнены определенные работы (оказаны услуги) и по
результату работ получено вознаграждение, то для определенного лица оно являлось доходом.
Норма, указанная в ст. 251 НК РФ, касается тех организаций, которые выполняют только одну
доход, полученный от выполнения подрядных работ — это
Поэтому с целью
функцию
подрядчик, должен учесть средства инвесторов для обложения единым налогом.
показывать сумму доходов, полученных по сданным в этом периоде
осуществляется поэтапный учет, то необходимо включить в состав доходов налогового периода
те, которые относились к определенному этапу сданных в этом периоде работ.
осуществляется векселем. Кроме того, вексель может играть роль аванса,
заказчиком подрядчику. Этот вексель в дальнейшем строительная организация может передать
147
— заказчика. А в данном случае заказчик берет на себя роль подрядчика и, как
Каждая из этих точек зрения является обоснованной.
Если учет в данной организации ведется пообъектно, то в отчетном периоде необходимо
объектам. Если
3.6. Расчеты векселями у подрядчика и заказчика
На практике случается такое, что оплата за выполненные строительные работы
передаваемого
в качестве оплаты за стройматериалы своему поставщику. В этом случае возникает следующий
вопрос. Если авансом являлись денежные средства, то они должны облагаться НДС, каким
образом поступают в том случае, если авансом являлся вексель?
Чаще всего организации подрядчики и субподрядчики работают авансовым методом:
получив от заказчика аванс на проведение строительных работ,
налоги в бюджет. Использование векселей оптимизирует систему налогообложения, особенно
если вексель беспроцентный.
Когда роль аванса играет вексель, налогооблагаемая база не увеличивается. НДС в этом
случае не нужно платить — ведь денежных средств не поступало. НДС необходимо заплатить:
• если это вексель покупателя, и он будет погашен деньгами
• если работа, за которую он получен, строительная организация выполнит (если это
вексель третьего лица и к этому моменту он не будет погашен).
До того, как вексель погашается заказчиком (или до передачи его третьему лицу, если это
— переводной вексель), он учитывается на счете 62 (субсчет «Векселя полученные»).
Задолженность перед заказчиком за
«Расчеты по авансам полученным») пока не будут сданы работы и, соответственно, не будет
зачтен аванс.
Авансы, полученные от покупателей, отражаются на счете 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» (субсчет «Расчеты по авансам полученным»). На этом же счете необходимо
полученный аванс будет проходить по счету 62 (субсчет
они обязаны заплатить с него
;
отражать векселя, полученные от покупателей, если
по векселю этот покупатель).
Пример
В сентябре 2010 г. подрядчик заключил договор с заказчиком на строительство
гостиничного комплекса. Срок завершения строительных работ — декабрь 2011 г. Стоимость
работ по договору составляет 59 000 000 руб. (в том числе НДС — 9 000 000 руб.). В
соответствии с условиями договора в качестве аванса заказчик передает подрядчику два
собственных беспроцентных переводных векселя на сумму 12 000 000 руб. и 6 240 000 руб.
соответственно. Срок платежа по этим векселям — ноябрь 2010 г.
Подрядчик отразит данную операцию в учете следующей проводкой:
ДЕБЕТ 62 субсчет «Векселя полученные», КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по авансам
полученным»
148
эти векселя — их собственные (т.е. платит
— 18 240 000 руб. (12 000 000 + 6 240 000) — получены векселя от заказчика в качестве
аванса за строительные работы.
При использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) векселя
третьего лица суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком, исчисляются исходя
из балансовой стоимости передаваемых векселей.
Пример
В сентябре 2010 г. подрядчик приобрел стройматериалы у ООО «Строитель» за 5 900
000 руб. (в том числе НДС — 900 000 руб.). В качестве оплаты за эти материалы ООО
«Строитель» передали вексель заказчика номиналом 6 240 000 руб. Чтобы выполнить часть
работ, подрядчик в сентябре 2010 г. привлек субподрядчика. В качестве аванса за работы ему
передали вексель заказчика на
составила 14 750 000 руб. (в том числе НДС — 2 250 000 руб.), акт приемки работ подписан в
октябре 2010 г., а окончательный расчет произведен в декабре 2010 г. Векселя заказчика были
погашены в ноябре 2010 г. Подрядчик завершил работы в срок. Помимо использованных
материалов, приобретенных у ООО «Строитель», и работ, принятых от субподрядчика,
расходы
что расход материалов и прочие расходы осуществлялись равномерно в течение четырех
месяцев. В учете подрядчик сделает следующие проводки.
на строительство составили 23 600 000 руб. Для упрощения примера предположим,
В сентябре 2010 г.:
ДЕБЕТ 10 «Материалы», КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с ООО «Строитель»
сумму 12 000 000 руб. Стоимость работ субподрядчика
— 5 000 000 руб. (5 900 000 - 900 000) — получены стройматериалы от ООО
«Строитель»;
ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям», КРЕДИТ 60
ООО «Строитель»
— 900 000 руб. — отражен НДС по стройматериалам;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты с ООО «Строитель», КРЕДИТ 62 субсчет «Векселя
полученные»
— 6 240 000 руб. — списан вексель заказчика, переданный в качестве оплаты за
стройматериалы ООО «Строитель»;
ДЕБЕТ 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные»
— 6 240 000 руб. — отражено обязательство по переданному векселю;
149
субсчет «Расчеты с
ДЕБЕТ 10 «Материалы», КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с ООО «Строитель»
— 200 000 руб. — увеличена стоимость стройматериалов на сумму процентов по
коммерческому кредиту;
ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям», КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с
ООО «Строитель»
— 36 000 руб. — доначислен НДС по полученным стройматериалам;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным», КРЕДИТ 62 субсчет «Векселя
полученные»
— 12 000 000 руб. — списан вексель заказчика
субподрядчику;
ДЕБЕТ 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные»
— 12 000 000 руб. — отражено обязательство по переданному векселю;
ДЕБЕТ 20 «Основное производство», КРЕДИТ 10 «Материалы»
— 1 300 000 руб. (5 000 000 руб. + 200 000 руб.) / 4 мес.) — списаны израсходованные
стройматериалы;
ДЕБЕТ 20 «Основное производство», КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств»
(69 «Расчеты по социальному страхованию», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»)
— 6 000 000
строительство объекта.
В октябре 2010 г.:
ДЕБЕТ 20 «Основное производство», КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с
субподрядчиком»
руб. (24 000 000 руб. / 4 мес.) — отражены прочие расходы на
, переданный в качестве аванса за работы
— 12 500 000 руб. (14 750 000 - 2 250 000) — приняты работы, выполненные
субподрядчиком;
ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям», КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с
субподрядчиком»
— 2 250 000 руб. — учтен НДС по работам, выполненным субподрядчиком;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком», КРЕДИТ 60 субсчет «
авансам выданным»
— 12 000 000 руб. — зачтен ранее выданный субподрядчику аванс в виде векселя
заказчика;
ДЕБЕТ 20 «Основное производство», КРЕДИТ 10 «Материалы»
150
Расчеты по
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]