Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Комментарий к главе 34 Налогового кодекса Российской Федерации «Страховые взносы» (постатейный)
.pdf
Статья 422
Учитывая вышеизложенное, на денежную компенсацию, выпла-
чиваемую работнику организацией-работодателем за нарушение установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат
при увольнении и (или) других выплат, не распространяется действие
комментируемой статьи, и, следовательно, данные компенсации подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке
как выплаты в рамках трудовых отношений.
Ранее такие разъяснения были даны Минтруда России в письме
от 22 июля 2016 г. № 17-3/В-285 в отношении Федерального закона
№ 212-ФЗ.
Компенсационными выплатами, связанными с возмещением вре-
да, причиненного в результате несчастных случаев на производстве
и профессиональных заболеваний, и не подлежащими обложению
страховыми взносами, признаются выплаты, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации. Так, в соответствии
со ст. 184 Трудового кодекса РФ при повреждении здоровья или в случае
смерти работника вследствие несчастного случая на производстве либо
профессионального заболевания работнику (его семье) возмещается
его утраченный заработок (доход), а также связанные с повреждением здоровья дополнительные расходы на медицинскую, социальную
и профессиональную реабилитацию либо соответствующие расходы
в связи со смертью работника.
Виды, объемы и условия предоставления работникам гарантий и ком-
пенсаций в указанных случаях определяются федеральными законами.
Кроме того, исходя из положений ст. 220 Трудового кодекса РФ
в случае причинения вреда жизни и здоровью работника при исполнении им трудовых обязанностей возмещение указанного вреда осуществляется в соответствии с федеральным законом. В частности,
таким законом является Федеральный закон № 125-ФЗ.
Отраслевое соглашение, которым предусмотрены единовременные
денежные выплаты для возмещения вреда, причиненного работникам
в результате несчастных случаев на производстве или профессиональных
заболеваний, к законодательству Российской Федерации не относится.
Таким образом, например, суммы единовременных денежных вы-
плат для возмещения вреда, причиненного работникам в результате
несчастных случаев на производстве или профессиональных заболеваний, производимые в пользу работников на основании Отраслевого
соглашения по организациям нефтяной, газовой отраслей промышлен-
81
Глава 34
ности и строительства объектов нефтегазового комплекса Российской
Федерации на 2014–2016 гг., утвержденного Профсоюзом работников
нефтяной, газовой отраслей промышленности и строительства РФ,
Наблюдательным советом Общероссийского объединения работодателей нефтяной и газовой промышленности, подлежат обложению
страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты,
производимые в рамках трудовых отношений.
Подобная позиция ранее была высказана Минтрудом России в письме
от 9 февраля 2016 г. № 17-3/В-46.
Необходимо отдельно отметить необходимость обложения страхо-
выми взносами сумм оплаты стоимости санаторно-курортных путевок,
предоставляемых работникам, а также сумм денежной компенсации
стоимости путевок, приобретаемых работниками самостоятельно.
Поскольку в исчерпывающем перечне сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, установленном комментируемой статьей,
расходы по стоимости санаторно-курортных путевок, приобретенных
работодателем для своих работников, и сумма компенсации работникам
стоимости путевок, приобретаемых ими самостоятельно, не поименованы, то данные суммы подлежат обложению страховыми взносами
в государственные внебюджетные фонды в общеустановленном порядке. Таким образом, если организация производит выплаты в пользу
работника, в том числе в виде возмещения работнику сумм его расходов
по приобретению путевок или в виде оплаты самой путевки для работника, то такие суммы облагаются страховыми взносами.
В письме Минздравсоцразвития России от 5 августа 2010 г. № 2519-19
разъяснено, что к объекту обложения страховыми взносами относятся
все выплаты в пользу работников, произведенные в рамках трудовых правоотношений, в том числе предусмотренные коллективным договором.
Данные разъяснения актуальны и в отношении комментируемой статьи.
Оплата стоимости питания работников в комментируемой статье
не поименована и, следовательно, подлежит обложению страховыми
взносами.
Кроме того, Минздравсоцразвития России высказалось и в отноше-
нии командировочных расходов. Расходы работника в командировке
по оплате проезда на такси от аэропорта до гостиницы страховыми
взносами не облагаются только в случае их экономического обоснования
и документального подтверждения. На стоимость проживания командированного работника в гостинице, цена номера в которой включает
82
Статья 422
стоимость завтрака (подтверждаемую данными прайс-листа гостиницы),
страховые взносы не начисляются. Что касается оплаты за один и тот же
день командировки размещения командированного работника в двух
отелях, находящихся в разных городах, то на оплату за одновременное
размещение во втором отеле страховые взносы не будут начисляться
только в случае экономического обоснования и документального подтверждения таких расходов.
Порядок предоставления компенсаций расходов, связанных с пе-
реездом, лицам, заключившим трудовые договоры о работе в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных
к ним местностях, установлен ст. 326 Трудового кодекса РФ. Так, этой
статьей предусмотрено, что лицам, заключившим трудовые договоры
о работе в организациях, финансируемых из федерального бюджета,
расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним
местностях, и прибывшим в соответствии с этими договорами из других
регионов Российской Федерации, за счет средств работодателя предоставляются гарантии и компенсации, в частности оплата стоимости
проезда работника в пределах территории Российской Федерации
по фактическим расходам, а также стоимости провоза багажа не свыше
5 т на семью по фактическим расходам, но не свыше тарифов, предусмотренных для перевозки железнодорожным транспортом.
Кроме того, работнику организации, финансируемой из федераль-
ного бюджета, и членам его семьи в случае переезда к новому месту
жительства в другую местность в связи с расторжением трудового
договора по любым основаниям (в том числе в случае смерти работника), за исключением увольнения за виновные действия, оплачивается
стоимость проезда по фактическим расходам и стоимость провоза
багажа из расчета не выше тарифов, предусмотренных для перевозок
железнодорожным транспортом.
Учитывая изложенное, упомянутые компенсационные выплаты,
предусмотренные ст. 326 Трудового кодекса РФ, в виде оплаты стоимости
проезда и провоза багажа работника в связи с переездом на новое место
жительства не подлежат обложению страховыми взносами. При этом
оплата стоимости проезда и провоза багажа членов семьи работников
не признается объектом обложения страховыми взносами на основании
п. 1 ст. 420 НК РФ, поскольку они выплачиваются не в рамках трудовых
отношений и договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) с указанными лицами.
83
Глава 34
Таким образом, оплата стоимости проезда и провоза багажа работника
в связи с переездом на новое место жительства не подлежит обложению
страховыми взносами, как и оплата стоимости проезда и провоза багажа
членов семьи работников не признается объектом обложения страховыми
взносами, поскольку они выплачиваются в рамках трудовых отношений и договоров гражданско-правового характера, предметом которых
является выполнение работ (оказание услуг) с указанными лицами.
Сохраняют актуальность разъяснения, предоставленные в письме
Минтруда России от 25 ноября 2015 г. № 17-4/В-573. В нем указывается, что в случае проведения отпуска за пределами территории Российской Федерации работником, работающим и проживающим в районах
Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и направляющимся
к месту проведения отпуска воздушным транспортом, не облагается
страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды только
стоимость проезда такого работника от места жительства или работы
до международного аэропорта, в котором он проходит пограничный
контроль. Стоимость перелета из города, в международном аэропорту
которого работник проходит пограничный контроль, до точки пересечения (перелета) воздушным судном Государственной границы РФ
и обратно подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Что касается вопроса обложения страховыми взносами стоимости
проезда к месту проведения отпуска и обратно членов семьи работника, то если они не состоят в трудовых отношениях с организацией,
то выплаты в их пользу, в том числе в виде компенсации стоимости их
проезда к месту отдыха и обратно, предусмотренные ст. 325 Трудового
кодекса РФ, не признаются объектом обложения страховыми взносами.
В отношении выплат, связанных с расходами физического лица
в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера, необходимо отметить следующее.
Не подлежат обложению страховыми взносами только документаль-
но подтвержденные расходы исполнителя работ по договору гражданско-правового характера, понесенные в процессе выполнения работ
или оказания услуг. Сумма самого вознаграждения за выполненную
работу или оказанную услугу подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Ранее подобная позиция была изложена в письме Минтруда России
от 22 января 2015 г. № 17-4/ООГ-63.
84
Статья 422
Оплата работодателем услуг парковки личного автомобиля и стои-
мости медицинской страховки работника на время отдыха за пределами
Российской Федерации не поименована в комментируемой статье.
Следовательно, оплата стоимости парковки личного автомобиля и медицинской страховки работника на время отдыха за пределами Российской
Федерации подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты в рамках трудовых отношений.
Относительно обложения страховыми взносами материальной
помощи необходимо учитывать следующее.
Исходя из положений ст. 2 Семейного кодекса РФ к членам семьи
гражданина относятся его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители) и дети (в том числе усыновленные). Таким образом, дедушки
и бабушки, а также родители супруга (супруги) не относятся к членам
семьи работника согласно положениям Семейного кодекса РФ.
Учитывая изложенное, суммы единовременной материальной помо-
щи, оказываемой работодателем работнику в связи со смертью дедушки
и бабушки, а также родителей супруга (супруги), подлежат обложению
страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Ранее в письме Минтруда России от 27 октября 2015 г. № 17-3/В-521
отмечалось, что единовременная материальная помощь в размере, не превышающем 50 тыс. руб., выплачиваемая организацией работнику-родителю
в течение первого года после рождения ребенка, не подлежит обложению
страховыми взносами независимо от того, выплачена ли такая материальная
помощь другому родителю его работодателем. Данный подход остается
актуальным, так как иного комментируемой статьей не предусмотрено.
Отметим, что еще раньше в письме Минтруда России от 20 ноября
2013 г. № 17-3/1926 отмечалось, что Федеральным законом № 212-ФЗ
(как и сейчас комментируемой статьей) не предусмотрено, что в случае выплаты организацией указанной материальной помощи обоим
родителям ребенка, являющимся работниками данной организации,
ограничение сумм материальной помощи размером не более 50 тыс. руб.
на каждого ребенка применяется в расчете на обоих родителей.
Таким образом, освобождение от обложения страховыми взносами
упомянутой выплаты материальной помощи в пользу работника (родителя)
не зависит от освобождения от уплаты взносов с аналогичной выплаты,
произведенной работодателем второму родителю.
Учитывая изложенное, в случае выплаты организацией в течение
первого года после рождения ребенка единовременной материальной
85
Глава 34
помощи обоим родителям, являющимся работниками этой организации, страховыми взносами не облагается сумма такой материальной
помощи в размере не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка в отношении
каждого из работников, являющихся родителями.
Сложность на практике может вызывать начисление страховых
взносов на выплаты иностранным гражданам, временно пребывающим
на территории Российской Федерации.
Сотрудничество между Российской Федерацией и Республикой
Беларусь в области социального обеспечения установлено Договором
от 27 января 2006 г.
Данный Договор, в частности, регулирует государственное социаль-
ное обеспечение, обязательное (государственное) социальное страхование лиц, проживающих на территориях договаривающихся сторон.
Статьей 4 указанного Договора предусмотрено, что граждане одной
договаривающейся стороны, проживающие на территории другой договаривающейся стороны, приравниваются в правах и обязанностях
к гражданам этой другой договаривающейся стороны в отношении
того, что изложено в ст. 3 Договора, в частности пособий по временной
нетрудоспособности и материнству. Вместе с тем на основании ст. 1
Договора местом жительства (проживания) в Российской Федерации
признается место постоянного или временного проживания на законных
основаниях на территории Российской Федерации.
Таким образом, положения вышеуказанного Договора распространя-
ются только на граждан Республики Беларусь, постоянно или временно
проживающих на законных основаниях на территории Российской
Федерации.
С учетом подп. 15 п. 1 комментируемой статьи на суммы выплат
и иных вознаграждений по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа в пользу
иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих
на территории Российской Федерации, страховые взносы не начисляются, в то время как в средний заработок, исходя из которого исчисляются
пособия, включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу
работника, которые входят в базу для начисления страховых взносов.
Кроме того, Соглашением между Правительством РФ и Правитель-
ством Республики Беларусь от 24 сентября 1993 г. «О трудовой деятельности и социальной защите граждан Российской Федерации, работающих
на территории Республики Беларусь, и граждан Республики Беларусь,
86
Статья 422
работающих на территории Российской Федерации» установлено, что
все виды пособий и выплат, предоставляемых работникам, работающим
на территории государства трудоустройства, в случаях временной нетрудоспособности, беременности и родов, рождения ребенка, предоставления
отпуска по уходу за ребенком и в других случаях, выплачиваются и осуществляются на основании законодательства государства трудоустройства.
Федеральным законом № 255-ФЗ установлено, что обязательному
социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности
и в связи с материнством подлежат постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане
и лица без гражданства, работающие по трудовым договорам.
В соответствии с Федеральным законом «О правовом положении
иностранных граждан в Российской Федерации» временно проживающим в Российской Федерации иностранным гражданином признается
лицо, получившее разрешение на временное проживание, а постоянно
проживающим – лицо, получившее вид на жительство.
Иностранные граждане, в том числе и прибывающие из стран СНГ,
не имеющие вида на жительство или разрешения на временное проживание, относятся к лицам, временно пребывающим в Российской
Федерации, и, соответственно, права на получение пособий по обязательному социальному страхованию, в соответствии с Федеральным
законом № 255-ФЗ, не имеют.
Исходя из изложенного правовые основания для выплаты пособий
по временной нетрудоспособности и в связи с материнством указанной
категории лиц за счет средств обязательного социального страхования
на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством
отсутствуют.
Необходимо учитывать, что законодательство Российской Федера-
ции не ограничивает прав работодателей по выплате пособий таким
работникам за счет собственных средств.
При применении п. 2 комментируемой статьи следует учитывать,
что организация не облагает страховыми взносами в государственные
внебюджетные фонды только фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы по найму жилого помещения
работника организации при его командировании как по территории
Российской Федерации, так и за ее пределами.
Работодатель возмещает именно понесенные расходы работника,
что соответственно подтверждается документально. При отсутствии
87
Глава 34
документального подтверждения целевого использования денежных
выплат работнику для осуществления найма жилья в командировке
теряется непосредственно компенсационный характер таких денежных выплат, и они рассматриваются как выплаты в рамках трудовых
отношений и подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке независимо от их размеров, определенных
в коллективном договоре или в локальном нормативном акте.
В случае оплаты визы и медицинской страховки, наличие которой
является обязательным условием для получения визы при направлении
работника в служебную командировку на территорию зарубежных стран,
сумма такой оплаты не подлежит обложению страховыми взносами.
В случае отмены служебной командировки (при наличии приказа
руководителя организации), т.е. когда поездка не состоялась, суммы
оплаты работодателем визы и обязательной медицинской страховки
работника, необходимой для получения визы, не облагаются страховыми
взносами, так как квалификация данного вида выплат не меняется.
Такого подхода ранее придерживался Минтруд России в письме
от 27 ноября 2014 г. № 17-3/В-572.
Пунктом 11 Положения об особенностях направления работников
в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749, определено, что при командировках в местность, откуда работник исходя из условий транспортного
сообщения и характера выполняемой в командировке работы имеет
возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства,
суточные не выплачиваются.
Таким образом, поскольку выплаты, связанные с командировкой,
производимые работникам при однодневных командировках, суточными не являются, то оснований применять в отношении таких выплат
п. 2 комментируемой статьи в части их освобождения от обложения
страховыми взносами не имеется. Такие выплаты должны учитываться
для целей обложения страховыми взносами исходя из их направленности
и правового статуса. В случае если данные выплаты признаются возмещением документально подтвержденных расходов, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции, то такие выплаты не облагаются
страховыми взносами на основании подп. 2 п. 1 комментируемой статьи,
устанавливающего, что не подлежат обложению страховыми взносами
все виды установленных законодательством Российской Федерации,
законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями
88
Статья 422
представительных органов местного самоуправления компенсационных
выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением
физическим лицом трудовых обязанностей.
Как ранее разъяснялось в письме Минтруда России от 1 апреля 2015 г.
№ 17-3/В-156, порядок возмещения иных расходов, произведенных
работником унитарного предприятия с разрешения или ведома работодателя при направлении в однодневную командировку, в том числе
перечень документов, подтверждающих расходы командированного
работника, и требования (форма, сведения, иное) к этим документам
определяются коллективным договором или локальным нормативным
актом данного унитарного предприятия. При этом в качестве таких
документов могут быть предусмотрены, например, чеки, квитанции
и счета о предоставлении услуг и работ, не содержащие информацию
о получателе услуги (работы).
При отсутствии документального подтверждения целевого исполь-
зования производимых работникам при однодневных командировках
выплат, связанных с командировкой, теряется их непосредственно
компенсационный характер, и, соответственно, данные суммы подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Кроме того, необходимо по аналогии иметь в виду письмо Мин-
здравсоцразвития России от 11 ноября 2010 г. № 3416-19, в котором
указано следующее.
В отношении норм, установленных законодательством Российской
Федерации при непредставлении документов, подтверждающих расходы
по найму жилого помещения, следует учитывать, что такие нормы в настоящее время установлены только в отношении указанных расходов,
связанных со служебными командировками на территории Российской
Федерации, работников организаций, финансируемых за счет средств
федерального бюджета (указ Президента РФ от 18 июля 2005 г. № 813
«О порядке и условиях командирования федеральных государственных
гражданских служащих» и постановление Правительства РФ от 2 октября
2002 г. № 729 «О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам
организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета»).
В отношении иных категорий плательщиков страховых взносов следует
учитывать, что нормы возмещения упомянутых расходов организаций
при непредставлении подтверждающих документов законодательством
89
Глава 34
Российской Федерации не установлены. Таким образом, коммерческая
организация не облагает страховыми взносами только фактически произведенные расходы по найму жилого помещения работника организации
при его командировании как по территории Российской Федерации, так
и за ее пределами.
При применении п. 3 комментируемой статьи необходимо учитывать,
что, по общему правилу, вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по гражданско-правовым договорам на выполнение работ,
оказание услуг, подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское
страхование и не облагаются страховыми взносами на обязательное
социальное страхование на случай временной нетрудоспособности
и в связи с материнством.
Тем не менее, если по договору гражданско-правового характера
физическое лицо фактически будет выполнять трудовую функцию,
то такой договор может быть переквалифицирован в трудовой договор
и, соответственно, выплаты и иные вознаграждения, производимые
физическому лицу по данному договору, будут подлежать обложению
страховыми взносами на обязательное социальное страхование на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством в общеустановленном порядке.
Рассмотрим судебную практику, сформировавшуюся в отношении
применения ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ, выводы которой
могут быть применены и при толковании комментируемой статьи.
В случае, рассмотренном в Определении ВС РФ от 1 июня 2016 г. № 307КГ16-5452 по делу № А66-2028/2015, ПФР указывал, что сумма компенсации
работникам стоимости проезда в городском транспорте облагается страховыми взносами, поскольку данные выплаты являются элементами оплаты
труда, имеют фиксированный размер и регулярный характер, не зависят
от наличия документального подтверждения (проездных документов),
т.е. не являются возмещением конкретных расходов, понесенных работником. Верховный Суд РФ, признавая позицию ПФР необоснованной, заключил, что компенсационные выплаты по проезду в городском транспорте
в рамках установленного предельного размера компенсации работникам,
постоянная работа которых имеет разъездной характер, осуществленные
на основании локальных нормативных актов общества:
– носят социальный характер;
– не являются стимулирующими;
90
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]