Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Комментарий к главе 34 Налогового кодекса Российской Федерации «Страховые взносы» (постатейный)
.pdf
Статья 422
– не зависят от квалификации работников и от результатов труда,
сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы;
– не являются оплатой труда и не относятся ни к вознаграждению
за выполнение трудовых или иных обязанностей, ни к материальной выгоде;
– не носят систематический характер.
В связи с этим спорные выплаты не подлежат обложению страховыми
взносами.
В деле № А56-24555/2015, рассмотренном в Определении ВС РФ от 5 мая
2016 г. № 307-КГ16-3587, ПФР полагал, что суммы выходных пособий,
выплаченных работникам при увольнении по соглашению сторон, должны включаться страхователем в базу для начисления страховых взносов.
Верховный Суд РФ, признавая позицию ПФР обоснованной, пояснил, что
установленный в п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ перечень компенсационных выплат, которые не облагаются страховыми взносами, является
исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию. В данный
перечень не включена выплата работникам каких-либо компенсаций в случае
расторжения трудового договора по соглашению сторон. Нормы и размер
такой выплаты нормативными актами Российской Федерации, субъектов
Федерации или органов местного самоуправления не предусмотрены. Таким
образом, спорные выплаты облагаются страховыми взносами.
В случае, рассмотренном в Определении ВС РФ от 19 апреля 2016 г.
№ 307-КГ16-2722 по делу № А66-6195/2015, ПФР придерживался позиции, согласно которой выплаты водителям-экспедиторам за разъездной
характер работы подлежат обложению страховыми взносами, поскольку
соответствуют критерию компенсационных выплат в смысле ст. 129 Трудового кодекса РФ, являются составной частью заработной платы и не
могут быть отнесены к выплатам, не подлежащим обложению страховыми
взносами, указанными в ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ. Верховный
Суд РФ, признавая позицию ПФР необоснованной, отметил, что спорные
выплаты по своему характеру и содержанию не являются оплатой труда,
а представляют собой компенсацию, направленную на возмещение дополнительных затрат водителей-экспедиторов, постоянная работа которых
имеет разъездной характер. Данные выплаты установлены локальными
нормативными актами и производятся вне зависимости от трудового результата. При изложенных обстоятельствах, основания для включения
спорных выплат в базу для начисления страховых взносов отсутствуют.
В деле № А82-7569/2015, рассмотренном в постановлении Арбитражного
суда Волго-Вятского округа от 2 марта 2016 г. № Ф01-206/2016, ФСС РФ
полагал, что выплаченные работникам суточные при направлении их в однодневные командировки и возмещение расходов на аренду жилья работникам, направленным в командировки, подлежат обложению страховыми
взносами в общеустановленном порядке. Арбитражный суд, признавая
91
Глава 34
позицию ФСС РФ неправомерной, исходил из того, что денежные средства
(«суточные»), выплаченные обществом своим работникам при направлении их в служебные поездки сроком на один день, представляют собой
возмещение в установленном размере расходов работника, связанных
с необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной
работы, следовательно, они не подлежат обложению страховыми взносами.
Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ
от 11 сентября 2012 г. № 4357/12 (ст. 168 Трудового кодекса РФ).
В случае, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда ВолгоВятского округа от 15 февраля 2016 г. № Ф01-6136/2015 по делу № А285150/2015, ПФР полагал, что выплаченные работникам общества компенсации за разъездной характер работ соответствуют критерию компенсационных выплат в смысле ст. 129 Трудового кодекса РФ, являются составной
частью заработной платы и подлежат обложению страховыми взносами
на общих основаниях. Арбитражный суд, признавая позицию ПФР неправомерной, указал, что компенсации в смысле ст. 129 Трудового кодекса РФ
являются элементами оплаты труда, не предназначенными для возмещения
физическим лицам конкретных затрат, связанных с непосредственным
выполнением трудовых обязанностей. В ст. 168.1 Трудового кодекса РФ
установлено, что работникам, постоянная работа которых осуществляется
в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками расходы по проезду и иные. Приказами
общества, принятыми в соответствии со ст. 168.1 Трудового кодекса РФ,
установлены компенсации водителям – денежные выплаты, направленные
на возмещение затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
В трудовых договорах указано, что работнику предоставляется компенсация
за разъездной характер работы или работу в пути. Суд пришел к выводу
о том, что спорные выплаты представляют собой возмещение в установленном размере расходов работника, связанных с необходимостью выполнять
трудовые функции вне места постоянной работы (питание, мелкий ремонт
автомобиля, гостиничные услуги), не входят в систему оплаты труда и поэтому не подлежат обложению страховыми взносами.
В деле № А66-2028/2015, рассмотренном в постановлении Арбитражного
суда Северо-Западного округа от 11 февраля 2016 г., ПФР полагал, что
на компенсационные выплаты работникам за разъездной характер работы
должны быть начислены страховые взносы. Арбитражный суд, признавая
позицию ПФР неправомерной, отметил, что на основании п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами
все виды установленных законодательством компенсационных выплат,
связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Спорные выплаты по своему характеру и содержанию не являются оплатой
труда, а представляют собой компенсацию, направленную на возмещение
92
Статья 422
дополнительных затрат сотрудникам, постоянная работа которых имеет
разъездной характер. Данные выплаты установлены локальным нормативным
актом и производятся вне зависимости от трудового результата.
В деле № А48-1574/2015, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 12 января 2016 г. № Ф10-4738/2015, ПФР
ссылался на то, что общество представило недостоверные сведения индивидуального (персонифицированного) учета в отношении застрахованных
лиц, которым были оплачены дополнительные выходные дни для ухода
за ребенком-инвалидом, в связи с чем оно правомерно привлечено к ответственности в виде штрафа на основании ч. 3 ст. 17 Федерального закона
от 1 апреля 1996 г. № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном)
учете в системе обязательного пенсионного страхования». Арбитражный суд,
признавая позицию УПФР неправомерной, пришел к выводу, что по смыслу
ст. 16, 262 Трудового кодекса РФ оплата дополнительных выходных дней
по уходу за ребенком-инвалидом является формой государственной поддержки, поскольку направлена на компенсацию потерь заработка гражданам,
имеющим детей-инвалидов и обязанным осуществлять за ними должный
уход. Указанная гарантия по своей природе не относится ни к вознаграждению за выполнение трудовых или иных обязанностей, ни к материальной
выгоде. Следовательно, данная выплата в силу положений п. 1 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не подлежит обложению страховыми взносами.
Соответственно, привлечение общества к ответственности незаконно.
В случае, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда ВолгоВятского округа от 22 мая 2015 г. № Ф01-1662/2015 по делу № А31-7662/2014,
плательщик страховых взносов ссылался на то, что выплаты за вахтовый и разъездной характер работ, а также на питание при вахтовом и разъездном характере
работ не подлежат обложению страховыми взносами. Договоры, заключенные обществом с физическими лицами, фактически являются трудовыми
договорами, поэтому произведенные в пользу этих лиц выплаты, связанные
с вахтовым характером работ и оплатой питания, являются компенсационными
и в силу п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ не подлежат обложению
страховыми взносами. Арбитражный суд, признавая позицию плательщика
страховых взносов неправомерной, отметил, что в проверенном периоде
плательщиком взносов заключены договоры подряда с физическими лицами.
Произведенные указанным физическим лицам выплаты за вахтовый и разъездной характер работ, а также питание при вахтовом и разъездном характере
работ не являются выплатами, произведенными в рамках трудовых отношений. Отношения физического лица, работающего по гражданско-правовому
договору, и организации, заключившей с ним такой договор, регулируются
нормами ГК РФ, в связи с чем гарантии и компенсации, предусмотренные
ст. 164, 168.1, 313 Трудового кодекса РФ, в том числе связанные с разъездным
характером работы, на этих лиц не распространяются. Таким образом, спорные
93
Глава 34
выплаты подлежат обложению страховыми взносами. Кассационная жалоба
плательщика взносов оставлена судом без удовлетворения.
В случае, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 апреля 2015 г. № Ф07-1329/2015 по делу № А5628646/2014, ФСС РФ указывал на то, что выплаты за дополнительные выходные
дни, предоставляемые работнику для ухода за детьми-инвалидами, подлежат
включению в расчетную базу для начисления страховых взносов. Арбитражный
суд, признавая позицию ФСС РФ неправомерной, разъяснил, что данные
выплаты не являются вознаграждением в рамках трудового договора (трудовых отношений), поскольку в силу их характера не являются оплатой труда
(вознаграждением за труд) работников, как она определена ст. 129 Трудового
кодекса РФ, а производятся в виде сохранения заработка в пользу только той
категории работников, которая в силу своих семейных обязанностей осуществляет уход за ребенком-инвалидом, т.е. имеют компенсационный характер.
В деле № А56-28646/2014, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 апреля 2015 г. № Ф07-1329/2015,
ФСС РФ полагал, что выплаты, направленные на частичную оплату стоимости санаторно-курортных путевок, подлежат включению в расчетную базу
для начисления страховых взносов. Арбитражный суд, признавая позицию
ФСС РФ неправомерной, указал на то, что общество производило своим
работникам выплаты в виде частичной компенсации стоимости путевок,
которые являлись единовременными выплатами социального характера. Названные выплаты не предусмотрены трудовыми договорами, заключенными
обществом с работниками. В данном случае основанием для таких выплат
являлся коллективный договор, согласно условиям которого работодатель
обязуется осуществлять оплату счетов на приобретение путевок в санатории
для работников предприятия с дальнейшей компенсацией их стоимости за счет
средств сметы ФСС РФ и работника, заказавшего путевку. Суд отметил, что,
поскольку между обществом и его работниками заключен коллективный договор в целях создания системы социально-трудовых отношений, которая бы
способствовала стабильной и производительной работе, повышению уровня
жизни работников, установлению социально-трудовых прав и гарантий, реализации принципов социального партнерства и взаимной ответственности
сторон, социальные выплаты, основанные на коллективном договоре, не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению
в базу для начисления страховых взносов.
В случае, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 14 апреля 2015 г. № Ф06-22419/2013 по делу № А06-6770/2014,
ФСС РФ исходил из того, что он правомерно доначислил страховые взносы
с вознаграждений физическим лицам за счет полученных грантов. Ссылка
плательщика взносов на то, что гранты относятся к компенсационным выплатам, несостоятельна, так как компенсационные выплаты – это выплаты,
94
Статья 423
призванные компенсировать ранее понесенные потери, расходы, затраты,
нанесенный ущерб. Однако работники учреждения не понесли никаких
расходов и затрат, и гранты не относятся к денежным выплатам, призванным
возместить работникам затраты, следовательно, понятие гранта не относится к компенсационным выплатам. Арбитражный суд, признавая позицию
ФСС неправомерной, отметил, что в рассматриваемом случае выплаченные
денежные средства гранта являются предметом договора пожертвования,
имеющего гражданско-правовой характер. В отношении такой выплаты
заявитель не является плательщиком страховых взносов, поскольку ее получение работником не предполагает выполнение с его стороны каких-либо
работ или услуг для работодателя. Суммы в виде грантов, предоставляемых
для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской
Федерации на счет учреждения, являющегося работодателем в отношении
грантополучателей, не поступали. Соответственно, учреждение не распределяло вознаграждение из этих сумм своим работникам.
Статья 423. Расчетный период. Отчетный период
1. Расчетным периодом признается календарный год.
2. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие,
девять месяцев календарного года.
Комментируемая статья определяет такой элемент обложения стра-
ховыми взносами, как расчетный (отчетный) период.
В НК РФ сохраняется применявшийся ранее в Федеральном законе
№ 212-ФЗ подход о том, что расчетный период равен календарному
году, а отчетный – трем месяцам. При этом ранее предусматривались
специальные правила определения первого и последнего расчетного
периода для случаев, когда организация создана после начала календарного года или ликвидирована (реорганизована) до окончания
календарного года. Теперь гл. 34 НК РФ, посвященная страховым
взносам, таких правил не устанавливает. Объясняется это тем, что
будут применяться общие положения ст. 55 НК РФ.
Изменения будут иметь место в ситуациях создания организации
в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря.
При создании организации в такой день первым расчетным периодом
для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания. Если организация была создана
в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря теку-
95
Глава 34
щего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) до конца
календарного года, следующего за годом создания, расчетным периодом
для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации
(реорганизации) данной организации.
Ранее подобных специальных правил для исчисления страховых
взносов не было, а порядок исчисления и уплаты страховых взносов
для организаций, созданных в период времени с 1 декабря по 31 декабря, отличался от порядка исчисления и уплаты налогов.
Сразу необходимо отметить, что установленные ст. 55 НК РФ специ-
альные правила распространяются только на организации. На индивидуальных предпринимателей они не распространяются. На это указано
в письме Минфина России от 27 июля 2011 г. № 03-11-11/195.
Статья 424. Определение даты осуществления выплат и иных
вознаграждений
Дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как:
1) день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника
(физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные
вознаграждения) – для выплат и иных вознаграждений, начисленных
плательщиками, указанными в абзацах втором и третьем подпункта 1
пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса;
2) день осуществления выплат и иных вознаграждений в пользу фи-
зического лица – для плательщиков, указанных в абзаце четвертом подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса.
Комментируемая статья полностью воспроизводит приведенные
ранее в ст. 11 Федерального закона № 212-ФЗ правила определения
момента осуществления выплат и иных вознаграждений для целей
определения базы для исчисления страховых взносов.
Плательщики страховых взносов, которые производят выплаты
и вознаграждения физическим лицам, включают их в базу по страховым
взносам на дату начисления вознаграждения.
Так, например, в письмах Минтруда России от 4 сентября 2015 г.
№ 17-4/Вн-1316, № 17-4/В-448 указывалось, что исчисление страховых взносов с сумм оплаты отпусков осуществляется плательщиком
страховых взносов – организацией в том периоде, в котором указанные
96
Статья 425
суммы были начислены, вне зависимости от периода их фактической
выплаты работникам.
В письме Минтруда России от 12 апреля 2016 г. № 17-4/В-149
был рассмотрен вопрос о страховых взносах при начислении банком
вознаграждений работникам, выплата которых отсрочена на три года.
Начисление в течение года сумм обязательств по выплате нефик-
сированной части оплаты труда не обусловлено обязанностью работодателя произвести выплату начисленной суммы (стимулирующие
выплаты еще не определены), т.е. по сути своей данные суммы еще
не являются выплатами в пользу работников и их величина может
не соответствовать фактическому размеру стимулирующих выплат,
производимых по результатам деятельности.
Следовательно, отражение организацией в бухгалтерском учете сумм
будущих обязательств по выплате нефиксированной части оплаты труда
не является фактическим начислением выплат и иных вознаграждений
в пользу работников и, соответственно, не является основанием для уплаты организацией с этих сумм страховых взносов при формировании
таких обязательств.
Обязанность по уплате страховых взносов с нефиксированной части
оплаты труда возникает у организации при фактическом исполнении
обязательств по оплате сумм вознаграждений работникам, т.е. при фактическом (реальном) начислении этих выплачиваемых сумм.
Данные разъяснения актуальны и в отношении гл. 34 НК РФ.
Физические лица, которые не являются индивидуальными пред-
принимателями, выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц
учитывают в базе в тот день, когда их выплачивают.
Статья 425. Тарифы страховых взносов
1. Тариф страхового взноса представляет собой величину страхового
взноса на единицу измерения базы для исчисления страховых взносов,
если иное не предусмотрено настоящей главой.
2. Тарифы страховых взносов устанавливаются в следующих размерах,
если иное не предусмотрено настоящей главой:
1) на обязательное пенсионное страхование в пределах установленной
предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному
виду страхования – 26 процентов;
97
Глава 34
2) на обязательное социальное страхование на случай временной не-
трудоспособности и в связи с материнством в пределах установленной
предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному
виду страхования – 2,9 процента;
на обязательное социальное страхование на случай временной не-
трудоспособности и в связи с материнством в отношении выплат и иных
вознаграждений в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства,
временно пребывающих в Российской Федерации (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным
законом от 25 июля 2002 года № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»), в пределах установленной
предельной величины базы по данному виду страхования – 1,8 процента;
3) на обязательное медицинское страхование – 5,1 процента.
Комментируемая статья определяет такой элемент обложения стра-
ховыми взносами, как тариф.
В Основных направлениях налоговой политики Российской Федера-
ции на 2016 г. и плановый период 2017 и 2018 гг. на период 2016–2018 гг.
предполагалось сохранение тарифа страховых взносов в государственные внебюджетные фонды Российской Федерации на уровне 2015 г.:
в отношении большинства плательщиков – 30% и неперсонифицированного тарифа – 10% сверх установленной предельной величины базы
для начисления страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ.
При этом комментируемая статья устанавливает общие тарифы стра-
ховых взносов, в то время как ст. 426 НК РФ – тарифы страховые взносов
на ближайшие два года. Общие тарифы страховых взносов такие же, как
ранее указанные в ст. 12 Федерального закона № 212-ФЗ.
В постановлении Правительства РФ от 7 августа 1995 г. № 790 «О мерах
по реализации Концепции реформы системы пенсионного обеспечения
в Российской Федерации» было указано, что повышение страховых тарифов не сможет решить проблемы стабильного финансирования. Возможно, именно в связи с этим тарифы страховых взносов не повышаются.
Необходимо учитывать, что в правоотношения по обязательному
пенсионному страхованию вправе добровольно вступить застрахованные лица, осуществляющие в качестве страхователей уплату страховых взносов в фиксированном размере, в части, превышающей
этот размер, но в общей сложности не более размера, определяемого
как произведение восьмикратного минимального размера оплаты
98
Статья 426
труда, установленного федеральным законом на начало финансового
года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых
взносов в ПФР, установленного подп. 1 п. 2 комментируемой статьи,
увеличенное в 12 раз.
Минимальный размер страховых взносов определяется как произведе-
ние двукратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются
страховые взносы, и тарифа страховых взносов в ПФР, установленного
подп. 1 п. 2 комментируемой статьи, увеличенное в 12 раз.
Максимальный размер страховых взносов не может быть более раз-
мера, определяемого как произведение восьмикратного минимального
размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало
финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа
страховых взносов в ПФР, установленного подп. 1 п. 2 комментируемой
статьи, увеличенное в 12 раз (ст. 29 Федерального закона № 167-ФЗ
(в редакции Федерального закона от 3 июля 2016 г. № 250-ФЗ)).
Также необходимо отметить, что лица, добровольно вступившие
в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачивают
страховые взносы в Фонд социального страхования РФ исходя из стоимости страхового года.
С 1 января 2017 г. стоимость страхового года определяется как про-
изведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются
страховые взносы, и тарифа страховых взносов, установленного подп. 2
п. 2 комментируемой статьи (ст. 4.5 Федерального закона № 255-ФЗ
(в редакции Федерального закона от 3 июля 2016 г. № 250-ФЗ)).
Статья 426. Тарифы страховых взносов в 2017–2018 годах
В 2017–2018 годах для плательщиков, указанных в подпункте 1 пун-
кта 1 статьи 419 настоящего Кодекса (за исключением плательщиков,
для которых установлены пониженные тарифы страховых взносов), применяются следующие тарифы страховых взносов:
1) на обязательное пенсионное страхование:
в пределах установленной предельной величины базы для исчисления
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование – 22 процента;
99
Глава 34
свыше установленной предельной величины базы для исчисления стра-
ховых взносов на обязательное пенсионное страхование – 10 процентов;
2) на обязательное социальное страхование на случай временной не-
трудоспособности и в связи с материнством в пределах установленной
предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному
виду страхования – 2,9 процента;
на обязательное социальное страхование на случай временной не-
трудоспособности в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу
иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих
в Российской Федерации (за исключением высококвалифицированных
специалистов в соответствии с Федеральным законом от 25 июля 2002 года
№ 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской
Федерации»), в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования – 1,8 процента;
3) на обязательное медицинское страхование – 5,1 процента.
Комментируемая статья определяет тарифы страховых взносов
на ближайшие два года.
Данные тарифы ниже общих тарифов страховых взносов, закрепленных
в ст. 425 НК РФ, и призваны поддержать юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в течение экономического кризиса.
Необходимо учитывать, что с 1 января 2015 г. вступил в силу Договор
о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г. (далее – Договор),
участниками которого являются Республика Беларусь, Республика
Казахстан, Российская Федерация, Республика Армения.
Согласно п. 3 ст. 98 Договора социальное обеспечение (социальное
страхование) (кроме пенсионного) трудящихся государств-членов
осуществляется на тех же условиях и в том же порядке, что и граждан
государства трудоустройства.
При этом п. 5 ст. 96 Договора определено, что социальное обеспе-
чение (социальное страхование) означает в том числе обязательное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и обязательное медицинское страхование. Таким образом,
на основании п. 3 ст. 98 Договора с 1 января 2015 г. граждане Республики Беларусь, Республики Казахстан и со 2 января 2015 г. – граждане
Республики Армения, временно пребывающие на территории Российской Федерации и работающие в российских организациях по трудовым договорам, являются застрахованными лицами по обязательному
100
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]