Профессиональные ценности и этика бухгалтера и аудитора. Учебное пособие

1)возможностью урегулировать статус бухгалтеров положениями соответствующих законов и актами местных властей (законами о компаниях, предприятиях коммунального хозяйства, органов местного самоуправления);

2)отсутствием крупномасштабных протестов публики и скандалов по поводу неквалифицированных практиков, а значит, и необходимости утверждатьзаконы,устанавливающие монополиюигарантирующиесоциальный статус бухгалтеров.

Первое десятилетие XX в. в истории профессиональных объединений бухгалтеров было отмечено ещё одним событием, которое осталось

втени борьбы за регистрацию, но для будущего развития профессии имело не меньшее значение. В хрониках Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса 13 мая 1909 г. отмечено вступление в Лондонскую ассоциацию бухгалтеров первой женщины. Её звали Этель Аурес Пюдие. До сих пор представительницам слабого пола отказывали в праве стать профессиональным бухгалтером, хотя ещё в 1888 г. Мэри Харрис Смит ходатайствовала о вступлении в члены ICAEW. Её не приняли под предлогом, что в «Королевской грамоте говорится о мужском поле». В следующий раз вопрос о вступлении женщин в Институт присяжныхбухгалтероврассматривалсяв1895г.ПрезидентICAEWЧарльз Фитч Кемп тогда ещё не понял его серьёзности и сказал, что «он будет так смущён, принимая женщин в члены Института, что скорее уйдет в отставку, нежели поддержит эту инициативу».

В 1909 г. у женщин бухгалтеров появился сильный союзник в лице Уинстона Черчилля, в то время исполняющего обязанности президента Департамента торговли. Черчилль призвал Институт присяжных бухгалтеров (ICAEW) и Соединённое общество бухгалтеров и аудиторов (SIAA) принять кандидатов из числа женщин. Однако на этот призыв откликнулись не заслуженные общества, а одна из самых молодых организаций – Лондонская ассоциация бухгалтеров.

Сопротивление крупных профессиональных объединений бухгалтеров, не желавших принимать женщин в свои ряды, было полностью преодолено по окончании Первой мировой войны. Сначала своё поражение признало Соединённое общество бухгалтеров и аудиторов. В 1918 г., 17 октября, было созвано особое общее собрание SIAA, в повестке которого стоял вопрос о допуске женщин в число членов общества. По его итогам были внесены поправки в правила, разрешающие женщинам вступать в SIAA. И в 1919 г. с соответствующим ходатайством в Соединенное общество обратилась общественный бухгалтер г. Лондона Мэри

71

Харрис Смит – та самая женщина, которая 30 лет назад предприняла безуспешную попытку вступить в ICAEW. Совет Соединенного общества, получивший право в особых случаях принимать в SIAA без экзаменов, избрал Мэри Харрис Смит своим почётным членом.

ИнститутприсяжныхбухгалтеровАнглиииУэльсасмирилсяснеизбежным присутствием женщин в своих рядах лишь в 1919 г., когда с принятием Акта о дискриминации по половому признаку отстранение их от членства стало незаконным. Вскоре Мэри Харрис Смит повторила своё ходатайство, получила положительный ответ и стала, таким образом, первой в мире женщиной – присяжным бухгалтером. В 1920 г. в ICAEW были зарегистрированы пять учениц присяжных бухгалтеров, а дочь президента Института присяжных бухгалтеров мисс Маргарет Кларидж стала первой женщиной, принятой в Соединённое общество бухгалтерови аудиторовпо итогам экзаменов. В 1924г. еёуспех,ноуже в ICAEW, повторила Этель Уотс.

Когда окончилась Первая мировая война и началось послевоенное восстановление промышленности, потребовались эффективные системы учёта затрат. Однако ведущие организации бухгалтеров в то времясмотрелисвысока наразвитиеэтойотраслибухгалтерскогоучёта. Дж. Эдвардс, выражая бытовавшее в то время мнение, отмечает, что бухгалтеров по учёту затрат называли не более как «промышленными счетоводами»или «клерками».Втечениепервыхдесятилетий XXв.они не находили помощи у профессиональных организаций, не предпринимавших попыток обучения бухгалтеров для работы в новой сфере деятельности.

В 1919 г. был образован Институт бухгалтеров по учёту затрат на производстве. Его главной целью стало поощрение «развития научного учёта затрат, проведение экзаменов и присвоение квалификации».

В1920 г. появилось ещё пять бухгалтерских объединений:

Институт бухгалтеров органов социального обеспечения;

Британская ассоциация бухгалтеров и аудиторов;

Общество статистиков и бухгалтеров;

Факультет аудиторов;

Институт бухгалтеров компаний.

К 1930 г. число бухгалтерских организаций достигло 17. В кругу профессионалов, и не только, стали раздаваться призывы найти общий язык. В 1929 г. сэр Томас Робинсон, председатель Комитета палаты общин, призвал бухгалтеров – членов профессиональных объединений

72

создать общий реестр квалифицированных специалистов с тем, чтобы воспрепятствовать неквалифицированным бухгалтерам представлять интересы налогоплательщиков в органах налогообложения. В 1930 г. виконт Гошен, возглавлявший Комитет Министерства торговли, также поднял вопрос о регистрации. Семнадцать организаций бухгалтеров представили комитету свои взгляды на эту проблему. Вскоре последовало сообщение, из которого стало ясно, что комитет против регистрации. Определение исключительной области бухгалтерской деятельности в то время оставалосьпроблематичным, так как часть бухгалтерской работы по традиции выполнялась поверенными или банками.

Несмотря на то что единства в профессии к 1930 г. достичь не удалось, этот год принёс ещё одно свидетельство признания значимости бухгалтерской профессии. Был отмечен 50-летний юбилей Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW) и Уильям Плэндер Сандриджский, президент института в 1929–1930 гг., стал первым присяжным бухгалтером, получившим титул пэра.

Проблема координации деятельности общественных организаций бухгалтеров обострилась в очередной раз во время Второй мировой войны (1939–1945). В 1942 г. был основан так называемый Комитет координирования, в который вошли представители Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW), трёх шотландских обществ (Эдинбурга, Глазго и Абердина), Соединённого общества бухгалтеров и аудиторов (SIAA), Ассоциация сертифицированных и корпоративных бухгалтеров (ACCA), а позднее и Института присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI). И снова договориться о регистрации не удалось, однако начало объединительным процессам было положено.

Исследования, проведённые недавно Кеном Шаклетоном и Стивеном Волкером и основанные на архивных источниках, позволяют воспроизвести подробности этой работы. Первые результаты деятельности Комитета появились лишь к 1946 г. Четыре года потребовалось, чтобы преодолеть различия в порядке принятия решений каждым из Институтов. Например, в ICAEW предложения Комитета координирования ратифицировал непосредственно Совет института, в то время как в ACCA в принятии решений участвовали Совет и Комитет политики. В Шотландии Комитет координирования сотрудничал с Объединённым комитетом советов. Последний не мог принять самостоятельного решения без подтверждения его советами трёх местных присяжных обществ (в Эдинбурге, Глазго и Абердине).

73

Итогом деятельности Комитета координирования стал законопроект, предусматривающий создание Советов общественных бухгалтеров. Они должны были стать держателями реестра лицензированных общественных бухгалтеров и представлять профессию в органах власти. Предложенный проект, как это часто бывало, так и не стал законом. В комитет не были приглашены представители небольших обществ и отдельных отраслей профессии: Института бухгалтеров по учёту затрат на производстве и Института муниципальных казначеев и бухгалтеров. Возможно, по этой причине законопроект не был поддержан самыми влиятельными представителями профессии – бухгалтерами на государственной службе.

Усилия комитета, направленные на объединение профессионалов, не достигнув главной цели, тем не менее имели положительные последствия. Один из участников переговорного процесса – Институт бухгалтеров и аудиторов Глазго в 1946 г. вышел с предложением об объединении трёх шотландских ассоциаций в национальное общество,

ив 1951 г. был создан единый Институт присяжных бухгалтеров Шотландии. Следующий шаг к укрупнению бухгалтерских организаций был сделан в 1957 г., когда объединились два главных конкурента на рынкебухгалтерскихуслугвАнглии:Институтприсяжныхбухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW) и Соединённое общество бухгалтеров и аудиторов (SIAA). Это слияние носило конъюнктурный характер. Институт присяжных бухгалтеров первоначально склонялся к интеграции с шотландским институтом, однако соглашение не состоялось вследствие несговорчивости шотландцев. Тогда ICAEW прибегнул к союзу с Соединённым обществом с тем, чтобы предотвратить его объединение с Ассоциацией сертифицированных и корпоративных бухгалтеров (ACCA). Таким образом, ICAEW воспрепятствовал созданию крупнейшей группы, угрожающей его гегемонии в профессиональной среде.

Следуя хронологии Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, необходимо отметить ещё одну неудачную попытку к объединению профессиональных обществ. 25 июля 1968 г. ICAEW внёс два предложения. Первое предполагало слияние английского, шотландского и ирландского Институтов присяжных бухгалтеров (ICAEW, ICAS

иICAI) с тремя другими английскими обществами: Ассоциацией сертифицированных и корпоративных бухгалтеров (ACCA), Институтом бухгалтеров по учёту затрат на производстве и Институтом муниципальных казначеев и бухгалтеров. На их основе предлагалось сформировать три

74

региональных института: Англии и Уэльса, Шотландии и Ирландии. Второе предложение касалось замены многочисленных бухгалтерских квалификаций на две основных. Первую – «присяжный бухгалтер» предлагалось устанавливать для высококвалифицированных специалистов, а вторую – «дипломированный бухгалтер» – для менее квалифицированных.

24 июля 1970 г. в Альберт-Холле состоялось совместное заседание указанных обществ, созванное для обсуждения предложений ICAEW. Оппоненты инициаторов объединения позаботились о защите своей позиции. Они разослали, причём за свой счет, всем членам обществ рекомендации голосовать против. Их усилия были вознаграждены. Голосованием по почте предложение об объединении шести независимых обществ в три региональных института было провалено.

Еще через четыре года компромисс наконец был найден. В 1974 г. шесть общественных объединений бухгалтеров Великобритании учредили Консультативный комитет бухгалтерских обществ (CCAB). В Совет CCAB вошли шесть директоров в лице президентов этих организаций. Консультативный комитет действует и сегодня. В настоящее время

внем участвуют:

ACCA – Ассоциация присяжных сертифицированных бухгалтеров (правопреемник Ассоциации сертифицированных и корпоративных бухгалтеров);

CIMA – Институт присяжных бухгалтеров по управленческому учёту (правопреемник Института бухгалтеров по учёту затрат на производстве);

CIPFA – Институт присяжных бухгалтеров государственных финансов (правопреемник Института муниципальных казначеев и бухгалтеров);

ICAEW – Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса;

ICAI – Институт присяжных бухгалтеров Ирландии;

ICAS – Институт присяжных бухгалтеров Шотландии.

Организации – члены Консультативного комитета, объединяющие общественных бухгалтеров (ASSA, ICAEW, ICAI и ICAS), уполномочены регулировать и аудиторскую деятельность. По закону окомпаниях 1989 г. они могут присваивать своим членам квалификацию аудиторов.

В настоящее время CCAB видит главную цель своей деятельности в том, чтобы продвигать и поддерживать марку квалифицированного

75

бухгалтера. Меморандум и Кодекс Ассоциации CCAB провозглашают следующие задачи деятельности этой организации:

способствовать укреплению положения и эффективности профессии бухгалтера и поощрять профессиональную компетенцию;

представлять профессию бухгалтера в иностранных и международных организациях, в которые могут входить члены Консультативного комитета или он сам;

содействовать сотрудничеству членов Консультативного комитета при разработке предложений, направленных насовершенствование законодательства и деятельности общественных институтов, затрагивающих деловые или профессиональные интересы бухгалтеров;

определять перспективные направления взаимовыгодного сотрудничества бухгалтеров; устанавливать области взаимодействия общественных объединений (институтов) в этих направлениях; действовать везде, где есть общая выгода для членов Консультативного комитета и с одинаковой пользой для них;

осуществлять иные законные действия, способствующие достижению вышеназванных целей.

CCAB сотрудничает с Советом по финансовой отчётности –

FinancialReportingCouncil(FRC),независимымотпрофессииигосудар-

ства Институтом, определяющим политику в области методов формирования финансовой отчётности. CCAB участвует в финансировании FRS и имеет своего представителя в руководстве этой организации.

Новейшая история развития общественных объединений бухгалтеров Великобритании связана с осуществлением совместно с правительством планов по созданию принципиально новой системы профессионального регулирования.

2.3. ПЕРВЫЕ ОБЩЕСТВЕННЫЕ ОБЪЕДИНЕНИЯ БУХГАЛТЕРОВ РОССИИ

Решение о создании Ассоциации бухгалтеров было принято Правлением Всесоюзного экономического общества (ВЭО) в конце 1988 г. Почтигодшлаподготовительнаяработапоорганизациирегиональных,областных и городских ассоциаций бухгалтеров с тем, чтобы их представители смогли участвовать в учредительной конференции Всесоюзного объединения учётных работников. Открытие конференции состоялось 8 декабря 1989 г. в Москве, в здании Московского государственного

76

университета. В ней приняли участие 164 делегата практически из всех регионов страны.

Первым с докладом «О задачах и уставе Ассоциации бухгалтеров

СССР» на конференции выступил д-р экон. наук, председатель оргбюро по созданию ассоциации Анатолий Данилович Шеремет. Он обобщил предложения оргбюро и ряда бухгалтеров активистов, выступивших в печати и на региональных научно-практических конференциях, и сформулировал семь основных направлений деятельности ассоциации.

1.Вовлечение активной массы бухгалтеров, ревизоров и аналитиков

вработу по совершенствованию хозяйственного учёта и формирование нового экономического мышления у членов ассоциации. Намечалось провести «мобилизацию всей армии работников учётного фронта на решение насущных задач перестройки управления экономикой».

2.Повышение престижа бухгалтерской профессии. Ассоциация должнабыла защититьсвоих членов «в выполнении ими своихфункций по пресечению бесхозяйственности и обеспечению охраны социалистической собственности».

3.Содействие развитию научных исследований по бухгалтерскому учёту, контролю и анализу хозяйственной деятельности. А.Д. Шеремет предлагал наделить новое общество функциями координатора научных исследований, а его членов – правом оценивать соответствие научных работ международным стандартам и способствовать их внедрению в народное хозяйство.

4.Подготовка и повышение квалификации кадров. Планировалось разработать концепцию повышения квалификации главных бухгалтеров и их заместителей, уже имеющих высшее образование, и в то же время организовать сеть курсов для обучения молодёжи, окончившей общеобразовательные школы.

5.Пропаганда учётных знаний. Для этого предстояло создать сеть консультационных пунктов и клубов бухгалтеров.

6.Создание независимого аудита. Предлагалось образовать в рамках ассоциации «корпус дипломированных бухгалтеров», специально подготовленных для аудиторской деятельности. Статус дипломированного бухгалтера должен был подтверждаться специальным сертификатом, на который могли претендовать члены ассоциации с высшим образованием, прошедшие специальную подготовку.

7.И, наконец, представление бухгалтеров СССР на международном уровне.Современемпланировалосьвступитьвобъединениябухгалтеров

77

и «отстаивать в них интересы советского бухгалтерского учёта, а также обеспечить максимальное приближение организации и методов бухгалтерского учёта на советских предприятиях к международным стандартам».

По окончании доклада А.Д. Шеремета состоялись прения, в которых принялиучастиеизвестныеучёные,атакжеведущиеспециалистыкрупных предприятий и государственных учреждений. На обсуждение были представлены два проекта устава ассоциации: краткая версия, предложеннаяоргкомитетом(отражала взглядына ассоциациюкакнасамостоятельную секцию ВЭО) и более подробная, составленная с учётом замечаний региональных отделений.

Дискуссию открыл д-р экон. наук проф. Я.В. Соколов. Он заметил, что в представленных на обсуждение проектах устава ассоциации не совсем четко определена ее цель. Главной задачей ассоциации, по мнению Я.В. Соколова, должна была стать охрана прав и обязанностей бухгалтеров. Это предложение поддержали все участники дискуссии. В.И. Новичкова, главный бухгалтер Бийского олеумного завода (г. Барнаул), от имени советских бухгалтеров конца XX в. высказала давнее желание: «Ассоциация должна защищать наши профессиональные права. Об этой организации должен знать каждый бухгалтер в любом уголке нашей огромной страны. Он должен знать, что существует такая организация, куда он в любое время может обратиться и за помощью, и за защитой своих прав». Н.Т. Белуха, заместитель председателя Ассоциации бухгалтеров Украины, подчеркнул, что бухгалтеры начнут вступать в ассоциацию в том случае, если почувствуют, что такая организация им нужна, «а пока они не будут иметь личного интереса, пока не поймут смысла, зачем им нужна ассоциация, не будет успеха в её создании».

Многоспороввызвалвопрос,какподнятьпрестижбухгалтераибухгалтерского учёта. Начальник Главного контрольно-ревизионного управления Министерства финансов СССР Ю.А. Данилевский придерживался традиционного для советского времени подхода к определению обязанностей и статусу бухгалтера. Бухгалтер, по его мнению, – государственный контролер, но не может выполнять эту функцию, так как полностью зависит от руководителя. Поэтому назначать на должность главного бухгалтера и освобождать от нее следует по согласованию с Министерством финансов СССР и Министерством финансов союзных республик.

Разные суждения были высказаны по вопросу об участии ассоциациивсовершенствованииметодологииучётаиразработкенормативных

78

актов. А.В. Никольский считал возможным передать ассоциации функции методологического руководства учётом. С ним не согласился главный бухгалтер Госснаба СССР В.Г. Ветчинин, не представлявший, каким образом общественные организации могут заменить государство в деле издания нормативных документов по бухгалтерии. Той же точки зрения придерживался и академик АН УССР Н. Г. Чумаченко. Он полагал, что ассоциация бухгалтеров ни в коем случае не может стать конкурентом Управления методологии иорганизации бухгалтерскогоучёта Министерства финансов СССР, выступавшим единым методологическим центром в этой области. Вместо этого Н.Г. Чумаченко предложил поработать над другой неизменно актуальной проблемой – развитием теории бухгалтерского учёта.

Устав ассоциации допускал два вида членства: индивидуальное (для физических лиц) и коллективное (для организаций). Вопреки предложениям, прозвучавшим на Учредительной конференции, ассоциация стала не узкопрофессиональной, а массовой организацией. Она принимала в свои ряды граждан СССР, признающих устав участвующих в её деятельности и уплачивающих членские взносы. Индивидуальными членами ассоциации могли стать представители всех экономических специальностей, научные работники и преподаватели, вне зависимости от возраста, уровня образования и стажа работы. В нее допускались даже студенты вузов и учащиеся средних специальных учебных заведений. Коллективными членами ассоциации могли быть практически любые предприятия и организации, включая министерства, ведомства, НИИ, учебные заведения и др.

2.4.ИНСТИТУТ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ БУХГАЛТЕРОВ

ИАУДИТОРОВ РОССИИ

К середине 1990-х гг. стало очевидным, что в условиях рыночной экономики необходима новая система подготовки и повышения квалификации бухгалтеров. Сформировался спрос на услуги бухгалтеров, способныхработатьвнегосударственныхструктурах,втомчислесиностранными инвесторами, которым собственник мог доверить учёт имущества, капитала и обязательств.

В1993г.А.Д.Шереметпредставилвниманиюспециалистовконцепцию развитиябухгалтерского образованиявРоссии. Онабыла изложена в докладе, подготовленном для Международного консультативного

79

комитета по учёту и аудиту при Верховном Совете Российской Федерации по программе Миссии Всемирного банка по подготовке кадров в России. Журнал «Бухгалтерский учёт» опубликовал сокращённый вариант этого доклада.

А. Д. Шеремет выделил четыре программы, формировавшие, по его мнению, систему подготовки и переобучения бухгалтерских кадров России, и четыре уровня сертификации бухгалтеров, каждому из которых соответствовали определенные квалификационные навыки.

1.Программа начального профессионального образования (бухгал- тер-счетовод / младший бухгалтер);

2.Программа среднего профессионального образования (техникбухгалтер);

3.Программа высшего профессионального образования (бухгалтерэкономист);

4.Программа послевузовского профессионального образования (профессиональный бухгалтер-аудитор).

Выполнение четвёртой программы – послевузовского профессионального образования – наряду с университетами и институтами возлагалась на курсовую сеть [37, с. 3–4]. Большой опыт образовательной деятельности к тому времени имела Ассоциация бухгалтеров и аудиторов СНГ, осуществлявшая подготовку и повышение квалификации бухгалтеров и аудиторов на базе Академии народного хозяйства при Правительстве РФ и МГУ им. М.В. Ломоносова.

Естественно, бухгалтеры, окончившие курсы, хотели иметь преимущество при получении должности, а организаторы обучения – обеспечивать им эту привилегию. Сертификация профессиональных бухгалтеровиаудиторов,котораяещенедавнорассматриваласькакперспектива, стала неотложной задачей. До принятия закона об аудиторской деятельности, который должен был установить правила аттестации и лицензирования, Министерства финансов РФ дало право принимать экзамены и выдавать лицензии на право ведения аудиторской деятельности на территории РФ ассоциациям бухгалтеров и аудиторов СНГ и РФ. В 1992 г. лицензии по результатам сдачи экзаменов в ассоциациях получили в общей сложности 686 человек.

В 1996 г. было принято Положение об аттестации профессиональных бухгалтеров. Специалисты, претендующие на получение квалификационного аттестата, по положению должны были отвечать определенным требованиям:

80