19. Способы обеспечение исполнения налогового обязательства

– меры административного принуждения в сфере налогообложения с элементами гражданско-правовых конструкций

По целям, способам обеспечения правопорядка и основаниям применения мер административного принуждения различают следующие виды мер административного принуждения.

Административно-предупредительные меры

Цель. Предотвращение противоправных деяний, негативно влияющих на налоговую систему.

Способ обеспечения правопорядка. Профилактика.

Основания применения. Угроза совершения противоправных деяний, негативно влияющих на налоговую систему.

Виды. Письменные разъяснения. Справки компетентных органов. Предварительные согласования сделок. Соглашения о рыночных ценах.

Меры административного пресечения

Цель. Пресечение противоправных деяний, посягающих на налоговую систему.

Способ обеспечения правопорядка. Прекращение противоправных деяний, нарушающих нормальное функционирование налоговой системы.

Основания применения. Совершение противоправных деяний, посягающих на налоговую систему.

Виды. Приостановление расходных операций по всем счетам с учетом очередности – при непредставлении налоговой отчетности организациями и индивидуальными предпринимателями по НК РФ (рекомендация: предварительное требование, уведомление) либо иного противодействия налоговому контролю по законодательству других стран СНГ (рекомендация: судебный порядок), арест имущества (полный исключает возможность распоряжения, владение и пользование с разрешения и под контролем, частичный предполагает владение, пользование и распоряжение с разрешения и под контролем (3 варианта: 1) в качестве обеспечительной меры в судебном порядке, 2) судебный порядок взыскания налоговой задолженности при аресте имущества в административном порядке, 3) в отношении налогового обязательства, которое признано бесспорным, в административном порядке). Основания для применения ареста: 1) налоговая задолженность при ее взыскании за счет имущества организации; 2) достаточные основания полагать, что налогоплательщик может предпринять меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество. Процедура применения ареста: на основании решения о взыскании налоговых платежей за счет имущества организации по постановлению руководителя (его заместителя) налогового органа с санкции прокурора с участием понятых и с обеспечением участия законного либо уполномоченного представителя налогоплательщика с представлением документов и разъяснением прав и обязанностей, протокол с описью и предъявлением имущества организации и понятым, порядок хранения, возможность обжалования и отмены постановления об аресте. Альтернативные меры: запрет на отчуждение имущества (упрощенный порядок), исполнительное производство при направлении постановления о взыскании налога за счет имущества судебному приставу - исполнителю путем наложения ареста на имущество.

Меры обеспечения исполнения налогового обязательства, взыскания пени и штрафа

Цель. Исполнение решения о привлечении к налоговой ответственности либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности: погашение налогового долга, взыскание пени и штрафа.

Способ обеспечения правопорядка. Обеспечение производства по делу о нарушении налогового законодательства.

Основания применения. Вынесение решения о привлечении к налогового ответственности либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Виды. Запрет на отчуждение имущества. Приостановление расходных операций по счетам с учетом очередности, если зарезервирована сумма для взыскания налоговых платежей (поддержка: административный порядок). Альтернативные (добровольные) меры (применяемые также при изменении сроков уплаты налогов) при отсутствии надлежащих процедур их реализации до применения запрета на отчуждение имущества и приостановления по счетам: 1. Банковская гарантия. 2. Залог. 3. Поручительство. Основания применения: Поручительство или банковская гарантия применяются, когда декларируемые налогоплательщиком обстоятельства еще не получили полного документального подтверждения, но их вероятность является высокой, и при наличии обеспечения в виде поручительства или банковской гарантии налогоплательщика можно не облагать налогом (изменение сроков уплаты налогов, взыскание налоговых платежей, возмещение косвенных налогов (заявительный порядок возмещения НДС, применение 0 ставки по акцизам при экспорте)). Требования: 1. Оговорка в налоговом законодательстве о применении норм гражданского законодательства, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Договор поручительства заключается между поручителем и налоговым органом (административное усмотрение при оценке платежеспособности). Банковская гарантия оформляется налогоплательщиком (критерии платежеспособности определяются налоговым законодательством и подтверждаются включением банка в перечень высокорейтинговых платежеспособных банков Минфина РФ). 2. Уплата сумм налоговых платежей поручителями и гарантами – основание для прекращения соответствующих налоговых обязательств участников налоговых правоотношений и возникновения гражданско-правовых отношений между поручителями, гарантами, с одной стороны, и налогоплательщиками, налоговыми агентами, банками, с другой стороны. 3. Судебный порядок принудительного исполнения налогового обязательства, взыскания пени и штрафов за счет поручителя, гаранта. 4. Нормы о критериях платежеспособности поручителя и гаранта должны быть предусмотрены в НК РФ, а не определяться по административному усмотрению налоговых органов, применительно к банковской гарантии указанное требование реализовано. Залог имущества: применяется по договору между налоговым органом и залогодателем, которым может являться как налогоплательщик, так и третье лицо. Заимствование гражданско-правовых конструкций.

Меры юридической ответственности

Цель. Частная и общая превенция (предупреждение совершения новых правонарушений как самим правонарушителем, так и другими лицами).

Способ обеспечения правопорядка. Наказание.

Основания применения. Состав правонарушения либо преступления. Отсутствие оснований для привлечения к юридической ответственности при выполнении письменных разъяснений финансовых и иных уполномоченных органов.

Виды. Налоговая санкция в виде штрафа либо уголовное/административное наказание по УК РФ/ КоАП РФ.

Административно-восстановительные меры

Цель: Защита и восстановление нарушенных прав; восстановление правового положения, существовавшего до нарушения.

Способ обеспечения правопорядка. Компенсация потерь государственной казны, устранение причиненного вреда; полное возмещение вреда: прямого реального ущерба, расходов на восстановление нарушенных прав, упущенной выгоды, неосновательного обогащения; принудительное исполнение добровольно не исполненной обязанности.

Основания применения. Совершение противоправных деяний, нарушающих законные интересы бюджета либо налогоплательщиков/налоговых агентов/банков.

Виды. Принудительное взыскание налогового долга. Пеня за несвоевременную уплату налога, процентная ставка которой должна быть равна по сумме процентной ставке при возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога – взаимная компенсация и одинаковая стоимость денег, используемых по одинаковому назначению. Ставка пени должна применяться равной ставке рефинансирования. Взыскание пени должно быть за период просрочки на основе действующей в этот период ставки рефинансирования. Если налогоплательщик не в состоянии погасить налоговый долг по обстоятельствам, связанным с применением к нему иных способов обеспечения налоговых обязательств – ареста имущества в административном порядке, приостановления операций по счетам и ареста имущества в судебном порядке, то за этот период пени на сумму недоимки не начисляются. При решении этого вопроса законодатель руководствуется отсутствием у налогоплательщика возможности погасить недоимку, а не бюджетными интересами. Освобождение от уплаты пени при выполнении письменных разъяснений финансовых, налоговых органов и иных уполномоченных органов.

Вопрос о возможности освобождения от пени до разрешения налогового спора и при самостоятельном выявлении и погашении недоимки, применении пени ко всем участникам многостадийного процесса уплаты налога на соответствующей стадии.

Статья 75. Пеня

3. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса.

(в ред. Федеральных законов от 27.07.2010 N 229-ФЗ, от 16.11.2011 N 321-ФЗ)

Не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик (участник консолидированной группы налогоплательщиков, к которому в соответствии со статьей 46 настоящего Кодекса были приняты меры по принудительному взысканию налога) не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа был наложен арест на имущество налогоплательщика или по решению суда были приняты обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика (участника консолидированной группы налогоплательщиков, к которому в соответствии со статьей 46 настоящего Кодекса были приняты меры по принудительному взысканию налога) в банке, наложения ареста на денежные средства или на имущество налогоплательщика (участника консолидированной группы налогоплательщиков). В этом случае пени не начисляются за весь период действия указанных обстоятельств. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащую уплате.

(в ред. Федерального закона от 16.11.2011 N 321-ФЗ)