20120921

туционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, заключается именно в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации116 – не в обмане налоговых органов, не в нарушении порядка исчисления и платы налоговых платежей, а именно в причинении реального финансового ущерба бюджетной системе государства. Следовательно, учитывая то, что в соответствии с положениями налогового законодательствасрокпредставленияналоговойдекларацииисроки уплаты налога (сбора) могут не совпадать, моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198 или 199, следует считать фактическуюнеуплатуналогов(сборов) всрок, установленныйналоговым законодательством.

Преступление, предусмотренное ст. 1991, является оконченным с момента неперечисления налоговым агентом в личных интересах в порядке и сроки, установленные налоговым законодательством (п. 3 ст. 24 НК), в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов и (или) сборов в крупном или особо крупном размере, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика (п. 17 постановления № 64)117. Следовательно к этой же группе («материальных» составов) следует отнести и ст. 1991.

Акцентируя внимание правоприменителя на «материальности» исследуемых составов и определении момента окончания налогового преступления, в п. 14 постановления № 64 отмечается, что если налогоплательщик не представил налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствиисзаконодательствомРФоналогахисборахявляетсяобязательным (ст. 23 НК РФ), либо включил в налоговую декларацию или в эти документы заведомо ложные сведения, в т. ч. в случаях подачи в налоговый орган заявления о дополнении и изменении налоговой декларации после истечения срока ее подачи, но затем доистечениясрокауплатыналогаи(или) сборасуммуобязательного взноса уплатил (п. 4 ст. 81 НК), добровольно и окончатель- но отказавшись от доведения преступления до конца (ч. 2 ст. 31

116См.: п. 3 постановления № 64 // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2007. № 3. С. 3.

117Там же.

241

УК), то в его действиях состав преступления, предусмотренный ст. 198 или 199, отсутствует.

Аналогично следует рассматривать момент окончания и, следовательно, конструкцию состава преступления, предусмотренного ст. 1992. Под сокрытием в смысле ст. 1992 следует понимать такие умышленные действия, которые направлены на непогашение задолженности по налогам и сборам путем непосредственного перемещения имущества (перевод денежных средств на счета других лиц, незачисление валютной выручки на счета в уполномоченный банк, несдача денежной выручки в кассу), припрятывание товаров и материальных ценностей (изменение их маркировки), а также передача другим лицам денежных средств и имущества посредством совершения мнимых сделок, внесение изменений в документы учета и отчетности или неуказание в них сведений, на основании которых может быть установлено их наличие у налогоплательщика. При этом следует иметь в виду, что уголовная ответственность по ст. 1992 может наступить после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога и (или) сбора (ст. 69 НК)118.

Представляется, что ситуация, когда формулировка закона не даёт ясного и чёткого представления об объективной стороне преступления, требуетзаконодательногоисправления. Вполноймере это касается коррекции диспозиций ст. 198 и 199. На наш взгляд, «реконструкция» этих уголовно-правовых норм может осуществляться по одному из двух вариантов. Первый из них предусматривает прямое указание в диспозициях статей на наступление последствий как результата уклонения от уплаты налоговых и таможенных платежей. При этом необходимо сохранить в тексте статей понятие «уклонение», сосредоточив тем самым внимание правоприменителя и на действиях (бездействии), предшествующих неуплате необходимых платежей. Для описания признаков, указывающих на последствия, можно применить формулировки:

«Уклонение от уплаты налогов …, причинившее крупный ущерб» либо «… причинившее ущерб в крупном размере».

118 См.: п. 20 постановления № 64 // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2007. № 3. С. 3.

242

Второй вариант приемлем в том случае, если законодатель сочтёт нужным сконцентрировать внимание исключительно на моменте умышленной неуплаты налогов и таможенных платежей. Отражающиетакойподходформулировкитипа«Неуплатаналога,

взимаемого с физического лица (либо с организации)...» (А. П. Кузнецов, А. Н. Караханов) или «Умышленная неуплата налогов…» (А. В. Иванчин) уже предлагались в юридической литературе119.

Характерно, что в первых советских УК можно встретить аналогичные примеры регламентации налоговых преступлений. Так, в ст. 79 УК 1922 г. говорилось о неплатеже отдельными гражданами в срок или отказе от платежа налогов, денежных или натуральных. По УК 1922 г. были наказуемы неплатёж в установленный срок налогов и сборов по обязательному окладному страхованию (ст. 60) и неуплата в срок специального военного налога (ст. 60-1).

Субъектом преступления, предусмотренного ст. 198, является достигшее 16-летнего возраста физическое лицо (гражданин РФ, иностранныйгражданин, лицобезгражданства), накотороев соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанностьпоисчислениюиуплатевсоответствующийбюджет налогов и (или) сборов, а также по представлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов, необходимых для осуществления налогового контроля, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным. В частности, в силу ст. 11 НК им может быть индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном порядке и осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частный нотариус, адвокат, учредивший адвокатский кабинет.

119 См.: КузнецовА. П. Государственнаяполитикапротиводействия налоговым преступлениям в Российской Федерации. С. 40; Караханов А. Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации: автореф. дис. … канд. юрид. наук. М., 2001. С. 18; Иванчин А. В. Вопросы конструирования составов налоговых преступлений // Налоговые и иные экономические преступления. Вып. 4. Ярославль, 2002.

С. 95–97.

243

Субъект уклонения от уплаты налогов с организации специальный – вменяемое лицо, достигшее возраста 16 лет и являющееся руководителем организации-налогоплательщика, главным бухгалтером (бухгалтером при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которого входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполняющие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера)120. Руководитель организации-налогоплательщика – единоличный руководитель исполнительного органа юридического лица или руководитель коллегиального исполнительного органа, а также иное лицо, осуществляющее в соответствии с федеральным законом деятельность от имени юридического лица без доверенности. Понятие

главного (старшего) бухгалтера или бухгалтера организации-

налогоплательщика раскрывается в ст. 6, 7 Федерального закона от 23 февраля 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»121.

В тех случаях, когда лицо осуществляет юридическое или фактическое руководство несколькими организациями и при этом в каждой из них уклоняется от уплаты налогов и (или) сборов, его действия при наличии к тому оснований надлежит квалифицировать по совокупности нескольких преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. 199.

Иные служащие организации-налогоплательщика (оформляющие, к примеру, первичные документы бухгалтерского учета) могут быть привлечены к уголовной ответственности по ст. 199 как пособники данного преступления (ч. 5 ст. 33). Лица, организовавшие совершение рассматриваемого состава преступления или руководившие этим преступлением либо склонившие к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой ор-

120См.: п. 7 постановления № 64 // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2007. № 3. С. 3.

121Собрание законодательства РФ. 1996. № 48, ст. 5369.

244

ганизации, или содействовавшие совершению преступления советами, указаниями и т. п., несут ответственность в зависимости от содеянного как организаторы, подстрекатели либо пособники по соответствующей части ст. 33 и соответствующей части ст. 199.

Субъектпреступления, предусмотренногост. 1991, такжеспециальный: таковым являются лица, исполняющие обязанности налоговых агентов по исчислению, удержанию или перечислению налогов в бюджетную систему РФ. Им могут быть индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Если налоговым агентом является организация, то обязанности налогового агента выполняют руководитель организации, главный (старший) бухгалтер, иные работники организации, специально уполномоченные на исчисление, удержание и перечисление налогов.

Субъект преступления, предусмотренного ст. 1992, является специальным – это собственник или руководитель организации либо иное лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, или индивидуальный предприниматель.

Собственник организации – учредитель (участник) юридического лица. Исходя из смысла ст. 48, 50, 113–115, 294–300 ГК и Федерального закона от 14 ноября 2002 г. № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»122, права собственника имущества юридических лиц (организаций) в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов, вправе осуществлять руководители органов государственной власти РФ и субъекта РФ, руководители органов местного самоуправления, а также юридические лица и граждане (п. 3 ст. 125 ГК). В соответствии со ст. 120 ГК, ст. 9 Федерального закона от 12 января 1996 г. (в ред. от 18.07.2011 г.) № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»123 и ст. 11 и 39 За-

кона РФ от 10 июля 1992 г. (в ред. от 18.07.2011 г) № 3266-1 «Об образовании»124 собственниками имущества учреждения могут быть физические лица. В этом случае они также могут быть при

122Собрание законодательства РФ. 2002. № 48, ст. 4746.

123Там же. 1996. № 3, ст. 145.

124Там же. № 3, ст. 150.

245

наличии к тому оснований субъектами преступления, предусмотренного ст. 1992.

Следующая категория специальных субъектов – руководительорганизации– генеральный(исполнительный) директор, директор и прочее лицо, выполняющее функции единоличного исполнительного органа юридического лица и назначенное на эту должность собственником организации; иное лицо, назначенное руководителемдлявыполненияцелогокомплексаилиотдельных управленческих задач (финансовый директор, главный бухгалтер, руководитель контрольного отдела и т. д.).

Также субъектом может быть лицо, действующее в качестве индивидуального предпринимателя на основании свидетельства о государственной регистрации в таковом качестве. Важен тот факт, что сокрытие физическим лицом (независимо от того, является ли оно индивидуальным предпринимателем) имущества, предназначенного для повседневного личного пользования данным лицом или членами его семьи, состава преступления, предусмотренного ст. 1992, не образует125.

Субъективная сторона всех налоговых преступлений характеризуется только прямым умыслом. Обязательным признаком субъективной стороны неисполнения обязанностей налогового агента (ст. 1991) является также мотив совершения преступле-

ния, в качестве которого выступают личные интересы виновного. Как правило, такие интересы имеют корыстную природу, хотя не исключаются и иные социально негативные в основе своей побуждения: карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса, использование денежных средств в интересах своей предпринимательской деятельности и т. п.

125 П. 21 постановления № 64 // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2007. № 3. С. 2.

246

Предмет экономических Глава6 преступлений:

исторический аспект

Любое преступное поведение причиняет вред (либо ставит под угрозу причинения такого вреда) тому объекту, который защищается нормой уголовного права. Объект этот в своей структуре имеет собственно общественные отношения и связи, их правовую оболочку (правоотношения) и предмет таких отношений. Поэтому предмет преступления является элементом объекта и представляет собой «описанные в качестве признаков состава преступления вещь или иной предмет объективного мира, путём воздействия на которые виновное лицо причиняет вред общественному отношению»1.

Наша задача – проследить развитие уголовного права России в Древней Руси, в дореволюционный и советский периоды в областиохраныпредметаэкономическихотношений. Вчистопрактических целях это необходимо, чтобы обозначить материальное состояние того, на что посягало преступление того времени. Отсюда признание факта, что именно указание на предмет преступления позволяет выявить объект посягательства. «Направленность деяния на конкретный материальный предмет указывает и на его объект»2.

Для законодателя же указание на материальную природу объекта технически целесообразно. Оно избавляет правоприменителя от необходимости использовать сложные приемы толкования закона. А еще чаще позволяет жестко обозначить то, что защищает уголовный закон3.

Важнейшим памятником древнерусского права является Русская Правда. Она включает в себя нормы различных отраслей

1Практикум по уголовному праву / под ред. Л. Л. Кругликова. М., 1997. С. 51.

2КоржанскийН. И. Объектпосягательстваиквалификацияпреступления. Волгоград, 1976. С. 43.

3См.: Уголовное право России. Т. 1. Общая часть / под ред. А. Н. Игнатова, Ю. А. Красикова. М., 1998. С.111.

247

права, в первую очередь уголовного, и имеет две редакции: Краткую (относится ко времени от середины ХI в. до 30-х гг. XII в.) и Пространную (первая четверть XII в.). Сокращённая же редакция возникла в результате значительного сокращения текста Пространнойредакции, поэтомуоналишенахарактеразаконодательного памятника (время её создания определено различно – от XV

до XVII вв.)4.

В Краткой редакции Русской Правды5 мы встречаем такие предметы экономических преступлений, как:

а) межевые знаки, обозначающие границы земельных владений или саму межевую границу в случаях их уничтожения («Аесли распашут полевую межу или срубят межевой столб, то платить 12 гривен штрафа» – ст. 34);

б) скот, птица и насекомые, используемые в домашнем хозяйстве (конь, вол, голубь, курица, утка, гусь, овца, коза, свинья, пчёлы и др.), – при их краже (ст. 31, 32, 36, 37, 40). Причём уголовная ответственность за кражу дифференцировалась в зависимости от вида животного. В частности, если животное использовалось для охоты, а не просто в домашнем хозяйстве, то ответственность была строже: за кражу чужого пса, ястреба или сокола назначался штраф в 3 гривны (ст. 37), а за кражу, например, вола вор должен был платить гривну (ст. 31). Конь являлся также предметом незаконного использования – ст. 12 («Если кто поедет на чужом коне без спросу, пусть уплатит 3 гривны»);

в) плавучие средства (ладья), когда последние становились предметом кражи (ст. 35);

г) заготовленные сено или дрова в случае их кражи (ст. 39). Пространная редакция Русской Правды6 в основном повторяет положения Краткой редакции, и среди предметов интересующих нас преступлений мы по-прежнему встречаем межевые

4См.: Российское законодательство Х–ХХ веков. Законодательство Древней Руси. Т. 1 / под ред. В. Л. Янина. М., 1984. С. 47–73.

5См.: Текст по Академическому списку / пер. Б. Б. Кафенгауза

//Титов Ю. П. Хрестоматия по истории государства и права России. М., 1997. С. 4–8.

6См.: Текст по Троицкому списку / пер. В. Н. Сторожева // Титов Ю. П. Указ. соч. С. 9–27.

248

знаки и межевую границу (когда речь идет об их уничтожении) (ст. 71–73); животных (при их незаконном завладении – ст. 33, краже – ст. 41, 42, 45, 69, 76, 81); плавучие средства (ст. 79), сено и дрова (ст. 82) при краже таких предметов.

Однако следует отметить, что подход законотворца к регламентации указанных предметов совершенствуется, а также появляются новые предметы экономических преступлений. Так, различается ответственность за кражу скота в зависимости от места кражи: кража в хлеву преследуется жёстче (штраф 3 гривны и 30 кун – ст. 41), чем кража в поле (штраф 60 кун – ст. 42). Дифференциация уголовной ответственности за кражу ведётся и по другим критериям: а) в зависимости от того, кому принадлежит животное – князю (штраф 3 гривны) или смерду (штраф 2 гривны) (ст. 45); б) в зависимости от возраста скотины: чем старше она, тем больше штраф. Например, за кражу коровы взыскивалось 40 кун, коровы трёхлетки – 30 кун, двухлетки – полгривны, телёнка – 5 кун (ст. 45).

Помимо того, что скотина признавалась предметом кражи, Пространная редакция вводит дополнительно ответственность за её угон (ст. 63: «Если полный холоп уведёт чью-нибудь лошадь, то господину платить за то 2 гривны») и уничтожение (ст. 84: «Если кто по злобе зарежет чужого коня или другую скотину, тот платит 12 гривен штрафа, а хозяину за причинённый ущерб урочную цену»). То есть получалось, что уничтожение скотины, судя по наказанию, было более тяжким преступлением, чем кража или угон последней.

Особо оговаривалась в Пространной редакции кража пчёл, причём предметом преступления считались не только пчёлы, но и результат их труда – мёд (ст. 76), что является новшеством по сравнению с Краткой редакцией. Среди новых предметов кражи обозначен и хлеб (ст. 43).

Нововведением следует признать и установление уголовной ответственности за уничтожение путём поджога гумна или двора (ст. 83), атакжедифференцированныйподходкнаказаниюзакражу плавучих средств: за кражу простой ладьи назначался штраф 60 кун, а морской ладьи – 3 гривны, за челн – 20 кун (ст. 79).

249

Таким образом, предметами экономических преступлений в Русской Правде становились предметы сельхозназначения, животные, используемые в натуральном хозяйстве, и результаты этого хозяйства, что ещё раз подчёркивает самобытность существующих в то время общественных отношений, переносящихся в сферу уголовно-правового регулирования.

Нормы «Русской Правды», действовавшие во всех русских землях, на которые распалось Киевское государство, явились основанием для развития русского права периода феодальной раздробленности. Феодальная раздробленность на Руси была обусловлена социально-экономическим развитием отдельных русских земель. Поэтому в памятниках права феодальнораздробленной Руси под особую защиту ставятся интересы землевладельцев. Эти интересы могли быть нарушены путём посягательства на межевые знаки, устанавливающие границы земельных владений. Например, памятниками права Великого Новгорода XII–XV вв. стали грамоты князей Всеволода и Изяслава Мстиславичей (Грамота великого князя Всеволода Мстиславича Юрьеву монастырю на рель у Волхова с установлением меж между Юрьевым и Пантелеймоновым монастырями 1125– 1137 гг.; Грамота великого князя Всеволода Мстиславича Юрьеву монастырю на Терпужский погост Ляховичи 1125–1137 гг.; Грамота великого князя Изяслава Мстиславича Новгородскому Пантелеймонову монастырю на село Витославиць и другие земли 1146–1157 гг.)7. Они характеризуют феодальное землевладение крупных новгородских монастырей-вотчинников.

В соответствии с данными грамотами определялась граница владения монастырей (завод или отвод). «Заводом» одновременноназывалосьотмежеваниеземельиправоваяформаукрепления собственностинапередаваемыйкому-либоземельныйучастокво время проведения «завода», которую в Северо-Восточной Руси XIV–XV вв. называли«отводом». Представителисторонвсопровождении специальных свидетелей – «заводчиков» совершали обход рубежей земли, во время которого санкционировались её

7 См.: Памятники русского права / под ред. С. В. Юшкова. Вып. 2.

М., 1953. С. 103–105.

250