4. Учет продажи товаров по дисконтным картам

В практике деятельности торговых организаций применяются простые и накопительные дисконтные карты.

Простая дисконтная карта предоставляют разовые и постоянные скидки. Разовую скидку можно получить один раз при покупке товара. Постоянные дают право на фиксированную скидку на любые или только определенные товары..

Накопительная дисконтная карта дает право ее владельцу на увеличение предоставляемой скидки с достижением определенной покупной стоимости приобретаемых товаров.

Максимальный размер скидок определяется предприятием самостоятельно и оформляется письменным распоряжением руководителя организации. Карты с максимальным размером скидки могут иметь соответствующие наименования - золотая, платиновая или карта VIP и др.

Размеры предоставляемых скидок (в том числе шкала скидок при накопительной системе) также рекомендуется оформлять распоряжением руководителя организации.

При определении размера предоставляемых скидок предприятия должны учитывать положения п. 2, ст. 40 НК РФ, согласно которым налоговые органы имеют право проверить правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

• при реализации товаров между взаимозависимыми лицами;

• по товарообменным операциям;

• при совершении внешнеторговых сделок;

• при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения цен от уровня цен, применяемых по идентичным товарам.

Таким образом, если размер предоставленной скидки составит более 20% торговые организации должны скорректировать налоговую базу по соответствующим налогам.

С работниками, занятыми операциями по хранению, выдаче и уничтожению дисконтных карт согласно ст. 244 ТК РФ могут быть заключены договоры о полной материальной ответственности.

Учет, изготовленных торговыми предприятиями дисконтных карт, различается в зависимости от того будут ли они реализованы покупателям за отдельную плату, переданы им безвозмездно или переданы с сохранением права собственности за торговой организацией.

Изготовленные за счет средств предприятия карты являются его имуществом и согласно п. 2 ПБУ 5/01 должны быть учтены в составе материально-производственных запасов. Согласно учетной политике они могут учитываться на счетах 10 или 41.

Независимо от того, выдаются дисконтные карты покупателям за плату или бесплатно, предприятия должны начислить НДС (пп. 1, п. 1, ст. 146 НК РФ).

Если дисконтные карты выдаются покупателям бесплатно, их стоимость относится на расходы на продажу.

Пример. В сентябре ООО "Ласточка" выпустило дисконтные карты в количестве 1000 штук. Расходы на изготовление выполнены сторонней организацией и составили 9440 руб. (в том числе НДС - 1440 руб.). Карты предназначены для покупателей, которые купили товаров на сумму 500 руб., и распространяются бесплатно. В сентябре 100 карт были розданы покупателям.

В учете ООО "Ласточка" должны быть сделаны следующие записи:

Хозяйственная операция	Документ-основание	Дебет	Кредит	Сумма, тыс.руб.
1	2	3	4	5
Приняты к учету дисконтные карты, поступившие от поставщика	Счет-фактура, Сопроводитель ные документы поставщика	Счет 10 «Материалы»	Счет 60 «Расчеты с поставщиками»	8 000
Отражается НДС	Счет-фактура	Счет 19 «НДС по поступившим ценностям»	Счет 60 «Расчеты с поставщиками»	1 440
Принят к вычету НДС	Счет-фактура	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	Счет 19 «НДС по поступившим ценностям»	1 440
Оплачено за изготовление карт	Выписка банка	Счет 60 «Расчеты с поставщиками»	Счет 51 «Расчетные счета»	9 440
Списывается себестоимость врученных покупателям карт	Акт	Счет 44 «Расходы на продажу»	Счет 10 «Материалы»	800

Карта, остающаяся после передачи ее клиенту в собственности организации, не является товаром, поэтому доходы по налогу на прибыль при передаче карты клиенту отсутствуют. Объекта налогообложения по НДС также нет, так как нет перехода права собственности. Что же касается затрат на приобретение карт, то они включаются в состав материальных расходов после передачи карт покупателям.

Если дисконтные карты распространяются в рамках рекламной кампании, то они представляют собой прочие расходы, (п. 1 ст. 264 НК РФ).

Для этого оформляется приказ руководителя, где указывается, какое количество карт предполагается раздать покупателям бесплатно. Если приказ руководителя не оформлен или оформлен ненадлежащим образом, то подобное мероприятие может быть рассмотрено проверяющими также как безвозмездная передача товаров. Помимо этого, согласно п. 4 ст. 264 НК РФ стоимость бесплатно розданных призов признается нормируемыми расходами, то есть она должна учитываться при расчете налога на прибыль лишь в размере, не превышающем 1% от выручки предприятия (ее считают нарастающим итогом с начала года).

При продаже дисконтных карт их следует учитывать как товар (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"). Все затраты на изготовление дисконтных карт в таком случае составят себестоимость. Выручку от реализации дисконтных карт следует показывать на счете 90 "Продажи".

Доход от реализации дисконтных карт должен быть учтен в соответствии со ст. 249 НК РФ. Организация также может уменьшить доходы от реализации карт на стоимость их приобретения (ст. 268 НК РФ). Согласно ст. 320 НК РФ покупная стоимость товаров и транспортные расходы относятся к прямым расходам. Однако при желании в стоимость карт можно включить все затраты, связанные с их покупкой.

НДС, уплаченный изготовителю пластиковых карт, можно принять к вычету при условии, что выполнены все условия для вычета. То есть карты оприходованы, используются для деятельности, облагаемой НДС, и есть счет-фактура, зарегистрированный в книге покупок.

Пример. В сентябре ООО «Ласточка» выпустило дисконтные карты в количестве 1000 штук. Расходы на изготовление составили 9440 руб. (в том числе НДС - 1440 руб.). Карты предназначены для продажи покупателям по цене 236 руб. за штуку (в том числе НДС - 36 руб.). В сентябре 100 карт были проданы покупателям.

В учете ООО "Ласточка" должны быть сделаны следующие записи:

Хозяйственная операция	Документ-основание	Дебет	Кредит	Сумма, тыс.руб.
1	2	3	4	5
Приняты к учету дисконтные карты, поступившие от поставщика	Счет-фактура, акт о приемке товаров (ф. № Торг-1) или сопроводительные документы поставщика	Счет 41 «Товары»	Счет 60 «Расчеты с поставщиками»	8 000
Отражается НДС	Счет-фактура	Счет 19 «НДС по поступившим ценностям»	Счет 60 «Расчеты с поставщиками»	1 440
Принят к вычету НДС	Счет-фактура	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	Счет 19 «НДС по поступившим ценностям»	1 440
Оплачено за изготовление карт	Выписка банка	Счет 60 «Расчеты с поставщиками»	Счет 51 «Расчетные счета»	9 440
Поступила в кассу выручка от реализации дисконтных карт	Отчет кассира	Счет 50 «Касса»	Субсчет 90-1 «Выручка»	23 600
Списывается себестоимость проданных карт	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-2 «Себестоимость»	Счет 41 «Товары»	800
Начислен НДС	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-3 «НДС»	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	3 600

Согласно п. 6.5 ПБУ 9/99 величина выручки от реализации определяется в бухгалтерском учете с учетом всех предоставленных скидок. Это означает, что предоставленные скидки по дисконтным картам автоматически уменьшают объем выручки.

Пример. За отчетный месяц предприятием розничной торговли реализовано товаров на 1 180 000 руб. в т.ч. НДС 18%. Учетные цены – продажные.

Покупная стоимость проданных товаров составила 560 000 руб.

Сумма предоставленных скидок на основании дисконтных карт – 34 000 руб.

В бухгалтерском учете выполнены следующие записи

Хозяйственная операция	Документ-основание	Дебет	Кредит	Сумма, тыс.руб.
1	2	3	4	5
Отражается выручка от продажи товаров с учетом НДС и предоставленной скидки	Договор купли продажи, счет-фактура	Счет 50 «Касса»	Субсчет 90-1 «Выручка»	1 146 000
Списывается учетная стоимость товаров	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-2 «Себестоимость»	Счет 41 «Товары»	560 000
Начислен НДС	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-3 «НДС»	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	174 814
Списывается сумма предоставленной скидки (сторно)	Договор купли продажи, бухгалтерская справка	Субсчет 90-2 «Себестоимость»	Счет 42 «Торговая наценка»	34 000
Списывается сумма реализованной торговой наценки (сторно)	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-2 «Себестоимость»	Счет 42 «Торговая наценка»	586 000
Отражается прибыль от продажи	Справка бухгалтерии	Счет 90 «Продажи», субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж»	Счет 99 «Прибыли и убытки»	411 186