8. Учет продажи товаров с предоставлением скидок

Скидкой признается условие сделки, определяющее размер уменьшения базовой цены товара, указанной в сделке.

Скидки, предоставляемые продавцом, являются элементом маркетинговой политики организации и действенным средством привлечения и удержания покупателя.

Предоставляемое торговыми организациями, выступающими в качестве продавцов, многообразие торговых скидок основывается на положениях ст. 424 ГК РФ, согласно которой изменение цены товаров (работ, услуг) после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Таким образом, в любом случае предоставление скидок должно быть закреплено в предусмотренной действующим законодательством форме - либо договором (в том числе дополнительным соглашением к договору), либо соответствующими нормативными правовыми актами.

Установленные организацией цены, размеры и период применения скидок с цены должны быть закреплены в специальных внутренних документах, составляемых при оформлении маркетинговой политики, как составной части учетной политики.

В общем случае отражение предоставляемых скидок в бухгалтерском и налоговом учете зависит от периода или вида скидки (до или в момент реализации; после реализации; на прошлые или будущие поставки и т.п.)

Скидки, предоставляемые до реализации или в момент реализации товаров. Указанный вид скидок применяется, как правило, при организуемых распродажах товаров или же по заключенным договорам, предусматривающим предоставление указанных скидок.

По итогам сделки стороны приходят к соглашению о стоимости реализуемых (приобретаемых) товаров, формируемой как разница между заявленной ценой и величиной предоставленной скидки (как правило, в процентах от заявленной цены). В таких условиях организация-продавец отражает в своем бухгалтерском и налоговом учете выручку от реализации по "реальной" цене продажи. Покупатель в свою очередь оценивает приобретаемые товары, исходя из фактических затрат на их приобретение.

В бухгалтерском учете организации-продавца данное условие закреплено в п. 6.5 ПБУ 9/99, согласно которому величина поступления выручки и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных согласно договору скидок (накидок).

В части налога на прибыль приведенная выше норма следует из положений п. 2 ст. 249 НК РФ.

Налог на добавленную стоимость в указанных случаях также исчисляется исходя из стоимости реализованных товаров, сформированной за минусом предоставленной скидки.

Необходимо учитывать, что в целях соблюдения отдельных положений налогового законодательства скидки должны предоставляться с таким расчетом, чтобы фактически использованные в расчетах с покупателями цены не отличались бы более чем на 20 процентов от цен, обычно применяемых организацией. В противном случае согласно ст. 40 НК РФ это даст налоговым органам право проанализировать соответствие фактически использованных цен сложившимся в соответствующем регионе рыночным ценам с возможными последствиями, а именно перерасчетом налоговых обязательств организации в большую сторону.

Пример. Согласно договору, заключенному с постоянным покупателем, оптовая торговая организация предоставляет ему скидку в размере 5 процентов со стоимости реализуемых товаров.

За отчетный период указанному покупателю реализована 1000 единиц товаров, цена продажи которых за единицу составила 590 руб. (в том числе НДС 18% - 90 руб.). Стоимость реализованной партии товаров составила 590 000 руб. (в том числе НДС 18% - 90 000 руб.).

Учетная стоимость (себестоимость) реализованных товаров составила 340 руб. за единицу товаров.

Согласно заключенному договору сумма скидки за отчетный период составит 29 500 руб. (в том числе НДС - 4500 руб.), а выручка от реализации товаров - 560 500 руб. (в том числе НДС 18% - 85 500 руб.).

В бухгалтерском учете организации подлежат оформлению следующие записи по счетам учета:

Хозяйственная операция	Документ-основание	Дебет	Кредит	Сумма, тыс.руб.
1	2	3	4	5
Отражается выручка от продажи товаров с учетом НДС и предоставленной скидки	Договор купли продажи, счет-фактура	Счет 62 «Расчеты с покупателями»	Субсчет 90-1 «Выручка»	560 500
Списывается учетная стоимость товаров	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-2 «Себестоимость»	Счет 41 «Товары»	340 000
Начислен НДС	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-3 «НДС»	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	85 500
Отражается прибыль от продажи	Справка бухгалтерии	Счет 90 «Продажи», субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж»	Счет 99 «Прибыли и убытки»	135 000

Скидки, предоставляемые после реализации товаров. Скидки, предоставляемые за прошедшее время, следует разделять на скидки, предусматривающие корректировку стоимости реализованных товаров, а также на скидки, предполагающие пересмотр числящейся за покупателем задолженности.

В первом случае организация-продавец корректирует стоимость уже реализованных товаров и направляет (предоставляет) покупателю уточненные товаросопроводительные документы (накладные и т.п.), а также уточненные счета-фактуры. Кроме этого, в случае предоставления скидок на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товаров организация-продавец должна внести изменения в данные налогового учета о стоимости реализованных товаров и в соответствии со ст. 54 НК РФ внести изменения в данные налоговых деклараций по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за те периоды, на которые приходится реализация товаров, по которым предоставлена скидка.

Со своей стороны покупатели обязаны уточнить показатели своей налоговой отчетности за соответствующие периоды, признав в них дополнительные доходы и обязательства перед бюджетом. Тем самым предоставление скидок в виде уменьшения стоимости реализованных товаров принесет покупателю выгоду, уменьшенную на величину дополнительных налоговых обязательств перед бюджетом.

У организации-продавца уточненные налоговые декларации и расчеты, наоборот, позволят уменьшить налоговые обязательства по налогу на прибыль и НДС.

Пример. Согласно заключенному оптовой торговой организацией договору в пользу одного из покупателей реализовано товаров на сумму 944 000 руб., в том числе НДС 18% - 144 000 руб. Себестоимость реализованных товаров составила 540 000 руб.

Из поставленных товаров за прошедший месяц покупателем оплачены товары на сумму 750 000 руб., что согласно условиям заключенного договора позволяет ему претендовать на скидку в размере 5 процентов от стоимости товаров.

Согласно достигнутому соглашению величина скидки составила 47 200 руб., в том числе НДС 18% - 7200 руб.

Остаток задолженности в размере 146 800 руб. (944 000 руб. - 750 000 руб. - 47 200 руб.) оплачен покупателем в текущем отчетном месяце.

В бухгалтерском учете торговой организации - продавца подлежат отражению следующие записи:

Хозяйственная операция	Документ-основание	Дебет	Кредит	Сумма, тыс.руб.
1	2	3	4	5
Отражается выручка от продажи товаров с учетом НДС и предоставленной скидки	Договор купли продажи, счет-фактура	Счет 62 «Расчеты с покупателями»	Субсчет 90-1 «Выручка»	944 000
Списывается учетная стоимость товаров	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-2 «Себестоимость»	Счет 41 «Товары»	540 000
Начислен НДС	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-3 «НДС»	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	144 000
Поступило от покупателей	Выписка банка	Счет 51 «Расчетные счета»	Счет 62 «Расчеты с покупателями»	750 000
Уменьшается выручка от продажи товаров на сумму предоставленной скидки (сторно)	Договор купли продажи	Счет 62 «Расчеты с покупателями»	Субсчет 90-1 «Выручка»	47 200
Уменьшается НДС на сумму скидки (сторно)	Справка бухгалтерии	Субсчет 90-3 «НДС»	Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»	7 200
Поступил от покупателей остаток задолженности	Выписка банка	Счет 51 «Расчетные счета»	Счет 62 «Расчеты с покупателями»	146 800
Отражается прибыль от продажи	Справка бухгалтерии	Счет 90 «Продажи», субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж»	Счет 99 «Прибыли и убытки»	220 000

В том случае, когда скидка предоставляется в виде премии и (или) пересмотра размера сложившейся задолженности в результате выполнения покупателем условий, зафиксированных в договоре, стоимость реализованных товаров не корректируется, но величина предоставленной скидки принимается в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Вместе с этим уменьшить величину платежей в бюджет по налогу на добавленную стоимость со стоимости предоставленной покупателю скидки торговая организация - продавец не вправе, так как это не предусмотрено гл. 21 НК РФ.

Пересмотр образовавшейся задолженности покупателя может осуществляться продавцом в соответствии с положениями ст. 415 ГК РФ, предусматривающей порядок прекращения обязательства посредством прощения долга. О произведенной корректировке суммы задолженности продавец извещает покупателя в письменной форме в порядке, предусмотренном условиями заключенного договора (регулирующими переписку или т.п. вопросы).

На сумму предоставленной скидки во втором случае организация-продавец не должна выставлять уточненный счет-фактуру, так как это не предусмотрено действующим законодательством. Соответственно, и покупатель не должен уменьшать величину принятого к зачету при расчетах с бюджетом "входного" НДС, а также корректировать стоимость приобретенных товаров.

Пример 4. Воспользуемся условиями предыдущего примера и предположим, что по итогам предыдущего месяца организация-продавец приняла решение предоставить покупателю скидку в порядке пересмотра суммы числящейся за ним задолженности в размере 47 200 руб.

О предоставленной скидке в письменной форме уведомлен покупатель, который произвел окончательную оплату в текущем месяце в размере 146 800 руб.

В бухгалтерском учете организации в текущем месяце должны быть произведены следующие записи:

дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" кредит счета 62 - 47 200 руб. - сумма предоставленной покупателю скидки;

дебет счета 51 кредит счета 62 - 146 800 руб. - оплата покупателем суммы оставшейся задолженности в текущем месяце.