Тема 5. Учет основных средств

При изучении материала данной темы, прежде всего, необходимо усвоить экономическую сущность основных средств, их классификацию и задачи учета основных средств. Для этого используйте полученные знания по дисциплинам «Теория бухгалтерского учета» (тема: Предмет и метод бухгалтерского учёта) и «Экономика организации» (тема: Производственные фонды организации).

К основным средствам относятся средства труда, многократно используемые в процессе производства, сохраняющие свой первоначальный вид (форму) в течении всего срока эксплуатации, которые переносят свою стоимость на затраты производства (вновь изготавливаемый продукт) постоянно в течении нормативного срока службы путем начисления износа (амортизации).

Для целей бухгалтерского учета к основным средствам относятся активы организации при одновременном выполнении следующих условий:

- имеющие материально-вещественную форму;

- предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для использования во вспомогательных, обслуживающих производствах и хозяйствах, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- предназначенные для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев;

- стоимость единицы которых на момент приобретения превышает величину, определяемую в соответствии с постановлениями Министерства финансов РБ (активы стоимостью выше 30 базовых величин за единицу);

- способные приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

- если организацией на момент принятия на учет не предполагается перепродажа данных активов.

На предприятиях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с кото­рой они группируются по следующим признакам: по отраслевому признаку; по назначению; по видам (натурально-вещественному составу); по степени использования; по характеру использования; в зависимости от имеющихся прав на объекты.

Особое внимание следует уделить вопросу оценки основных средств. Основные средства оцениваются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимости.

Первоначальной является стоимость, по которой основные средства принимаются на бухгалтерский учет при их вводе в эксплуатацию.

Восстановительной является стоимость, установленная в результате проведения переоценки основных средств в соответствии с законодательством.

После переоценки ОС отражаются в учёте по восстановительной стоимости. Первоначальная (восстановительная) стоимость ОС является учётной.

Остаточная стоимость ОС определяется как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью ОС и суммой начисленной по ним амортизации.

Амортизация – стои­мостная величина снашивания, включаемая в издержки производства. Амортизация ОС отражается в учёте обособлено от их первоначальной стоимости.

В балансе сумма амортизации ОС и учётная стоимость ОС показываются справочно, а в валюту баланса входит только остаточная стоимость.

Далее необходимо изучить документальное оформление поступления и выбытия основных средств по всем направлениям, регистры аналитического и синтетического учета.

Поступление основных средств на предприятие оформляют «Актом о приеме-передаче основных средств», кото­рый составляется специальной комиссией на каждый при­нимаемый объект. К акту прилагается необходимая техническая документация.

Внутреннее перемещение основных средств из одно­го цеха в другой, а также их передача со склада в эксплуатацию может оформляться накладной на внутреннее перемещение основных средств.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту основных средств бухгалтерией в момент принятия их к учету присваивается отдельный инвентарный номер.

Под инвентарным объектом понимается отдельный объект, предназначенный для выполнения определённой функции.

В аналитическом учете основные средства учитываются в натуральном выражении по инвентарным объектам.

Аналитический учет ведется бухгалтерией на инвентарных карточках учета основных средств по форме ОС-6, которые открываются на каждый инвентарный объект. Учет основных средств может также осуществляться в инвентарной книге с указанием необходимых сведений об основных средствах по их видам и местам нахождения. Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре, регистрируются в специальной инвентарной описи (описи инвентарных карточек) и хранятся в бухгалтерии.

При выбытии объектов ОС их инвентарные карточки изымаются из карточки и хранятся отдельно.

Выбытие основных средств может оформляться:

- при безвозмездной передаче (дарении) или реализации - Актом о приеме-передаче основных средств;

- при выбытии основных средств вследствие полного или частичного их списания - Актом на списание основные средств.

На основании указанных актов бухгалтерия делает соответствующие записи в инвентарных карточках (книгах).

Для решения вопросов списания, определения целесообразности и эффективности дальнейшего использования основных средств, оформления документации на списание приказом руководителя создается постоянно действующая комиссия.

Для отражения операций, связанных с поступлением и выбытием ОС, при журнально-ордерной форме учета используется журнал-ордер № Ж-13. По истечении месяца кредитовые обороты по счету 01 переносят в Главную книгу.

Также следует изучить учет поступления и выбытия основных средств.

Учет наличия и движения основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, а также полученных в финансовую аренду (лизинг), доверительное управление ведется на активном счете 01 «Основные средства».

Затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования к установке и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением и созданием основных средств предварительно учитываются на субсчете 08-1 «Приобретение и создание основных средств» (Д-т сч. 08-1 К-т сч. 60, 75, 10, 70, 69, 76 и др.).

Сформированная первоначальная стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение их первоначальной стоимости в результате реконструкции (модернизации, реставрации) или проведения иных аналогичных работ отражается по Д-ту счета 01 «Основные средства» и К-ту счета 08 «Вложения в долгосрочные активы».

При изучении материала о выбытии основных средств следует иметь в виду, что учет этих операций осуществляется на активно-пассивном счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 отражается остаточная стоимость выбывших основных средств (Д-т сч. 91 К-т сч. 01), а также расходы, связанные с выбытием (Д-т сч. 91 К-т сч. 10, 70, 69, 76 и др.). По кредиту – сумма выручки от реализации (Д-т сч.51 и др. К-т сч. 91) и стоимость материальных ценностей поступивших в результате ликвидации объектов по ценам возможного использования (Д-т сч. 10 К-т сч. 91).

Кроме этого, следует усвоить порядок начисления амортизации основных средств.

Амортизация основных средств начисляется ежемесячно исходя из сроков полезного использования, норм амортизации и их амортизируемой стои­мости до полного погашения стоимости объекта или его выбытия.

Полностью самортизированные основные средства продолжают числиться в бухгалтерском учете по первоначальной (восстановительной) стоимости.

Организации самостоятельно определяют нормы амортизации в соответствии с выбранным способом ее начисления в рамках установленных диапазонов сроков полезного использования.

Норма амортизации – доля (в%) стоимости объекта, подлежащая включению в издержки производства с установленной периодичностью на протяжении срока полезного использования или отнесению за счет соответствующих источников.

Срок полезного использования – это период, в течении которого использование объекта ОС приносит доход предприятию. Для отдельных групп ОС срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объем работ в натуральном выражении) ожидаемой к получению в результате использования этих объектов.

В зависимости от конкретных условий начисления амортизации и условий функционирования объектов, стоимостью, от которой рассчитываются амортизационные отчисления (далее - амортизируемая стоимость), является:

- первоначальная стоимость объектов с учетом ее последующих переоценок в соответствии с законодательством;

- недоамортизированная (остаточная) стоимость объектов с учетом ее последующих переоценок в соответствии с законодательством.

Начисление износа не производится на объекты ОС:

1. Во время модернизации объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, технического диагностирования и т.п.

2. По не введенным в эксплуатацию объектам мобилизационного и государственного резервов, резерва, создаваемого для ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций и предназначенным для хранения и утилизации вооружения, военной и специальной техники.

3. По объектам ОС, полученным в собственность вследствие погашения обязательств должником, не используемым в хозяйственной деятельности и предназначенные для отчуждения, - в течение 12 месяцев, начиная с месяца их постановки на учет.

Начисление износа основных средств начинается с первого дня месяца следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, а прекращается – с первого дня месяца следующего за месяцем выбытия объекта из эксплуатации. Для объектов ОС, по которым используется производительный метод начисления амортизации, амортизационные отчисления начисляются с момента ввода в эксплуатацию.

Амортизация объектов основных средств начисляется:

- по объектам организаций (за исключением бюджетных), используемым в предпринимательской деятельности, - исходя из выбранного срока полезного использования линейным, нелинейным и производительным способами;

- по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности, а также объектам бюджетных организаций - исходя из нормативного срока службы линейным способом;

- по объектам временных титульных зданий и сооружений - исходя из срока полезного использования, не превышающего нормативный срок строительства основного объекта, линейным способом.

Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении организацией износа (амортизации) в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств и исчисляется следующим способом:

А_м = (АС * Н_а) / 12,

где:

А_м – сумма амортизационных отчислений за месяц

АС – амортизируемая стоимость объекта основных средств (первоначальная или восстановительная)

Н_а – годовая норма амортизации, %

12 – количество месяцев в году

Н_а = (1 / (С_пи)) * 100,

где:

С_пи – срок полезного использования объекта ОС в годах

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта ОС.

При нелинейном способе начисления амортизации используются следующие методы: прямой метод суммы чисел лет; обратный метод суммы чисел лет и метод уменьшаемого остатка.

Годовая сумма амортизационных отчислений по прямому методу суммы чисел лет исчисляется:

А_год = АС * (ЧОЛ/СЧЛ),

где:

АС – амортизируемая стоимость объекта основных средств

ЧОЛ – число лет остающихся до конца срока полезного использования объекта.

СЧЛ – сумма чисел лет срока полезного использования объекта

СЧЛ может быть рассчитана 2 путями:

1) Срок полезного использования объекта (С_пи) – 4 года

СЧЛ = 1+2+3+4=10

2) Срок полезного использования объекта (С_пи) – 4 года

СЧЛ = (С_пи*(С_пи +1))/2= (4*(4+1))/2=10

Сумма амортизационных отчислений за месяц: А_м=А_год / 12

При обратном методе суммы чисел лет годовая сумма амортизационных отчислений определяется по формуле:

А_год = АС * (С_пи – С_опи + 1) / СЧЛ,

где А_год – годовая сумма амортизационных отчислений;

АС – амортизируемая стоимость основных средств;

С_пи – срок полезного использования объекта основных средств;

С_опи – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта;

СЧЛ – сумма чисел лет, рассчитанная по формуле, применяемой при расчете амортизационных отчислений прямым методом суммы чисел лет

При использовании метода уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза), принятого организацией.

Амортизационные исчисления на год определяются следующим образом:

А 1-й год = АС*Н_а,

А 2-й год = (АС-А 1-й год)*Н_а,

А 3-й год= (АС-А 1-й год- А 2-й год)*Н_а,

А 4-й год=(АС-А 1-й год- А 2-й год – А 3-й год) * Н_а,

где:

АС –амортизационная стоимость объекта основных средств,

Н_а – годовая норма амортизации в % от амортизируемой стоимости.

Н_а = ((1 / С_пи) * 100 * К,

где:

С_пи – срок полезного использования объекта ОС

К – коэффициент ускорения.

Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта.

Амортизационные отчисления производительным способом рассчитываются в каждом отчетном году по следующей формуле:

А_год = АС / Р * О_пр ,

где:

А_год – сумма амортизационных отчислений в отчетном году,

О_пр – объем выпуска продукции в отчетном периоде,

АС – амортизируемая (первоначальная или восстановительная) стоимость основных средств,

Р – прогнозируемый объем выпуска продукции в течение всего срока эксплуатации (ресурс).

До окончания срока полезного использования объектов способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать только в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике.

Для отражения информации об амортизации основных средств предназначен счет 02 «Амортизация основных средств».

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается по Д-ту счетов 20, 23, 25, 26, 29, 44 и других счетов и К-ту счета 02.

При выбытии основных средств накопленные по ним за весь период эксплуатации суммы амортизации отражаются по Д-ту счета 02 и К-ту счета 01.

Чтобы поддерживать действующие основные средства в рабочем состоянии в течение всего периода их эксплуатации проводят их ремонт. Различают следующие виды ремонтов:

- капитальный - замена несущих конструкций важных деталей, полная разборка;

- средний ремонт - замена некоторых важных деталей, частичная разборка.

Эти два вида ремонта требуют значительных финансовых вложений и проводятся раз в несколько лет, либо если основные средства побывали в аварии;

- текущий ремонт - направлен на поддержание основных средств в соответствующем техническом состоянии, а также замена мелких деталей, текущее техническое обслуживание основных средств.

Необходимо по указанной литературе изучить порядок отражения затрат по ремонту основных средств на счетах бухгалтерского учета при подрядном и хозяйственном способе его проведения; а также учет затрат на модернизацию и реконструкцию основных средств.

Также необходимо изучить порядок проведения инвентаризации основных средств, оформление и отражение ее ре­зультатов в учете.

Инвентаризация основных средств проводится не менее 1 раза в год комиссией, назначаемой руководителем ор­ганизации.

Во время инвентаризации комиссия уточняет данные бухгалтерского учета основных средств, проверяет их хранение и эксплуатацию, выявляет излишки или недостачи.

Результаты инвентаризации оформляются инвентаризационными описями в 2-х экземплярах. В конце описей мате­риально-ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку ко­миссией ценностей в их присутствии, об отсутствии каких-либо претензий к членам комиссии и принятии перечисленных в описи ценностей на ответ­ственное хранение.

При инвентаризации могут быть выявлены излишки или недостачи объектов основных средств.

Объекты, не числящиеся в учете, оцениваются комиссией по восстанови­тельной стоимости. Величину их износа комиссия определяет по действую­щему техническому состоянию объектов.

По данным инвентаризационных описей по выявленным расхождениям (излишкам или недостачам) составляются сличительные ведомости. К ним прилагаются объяснения материально-ответственных лиц. На основании этих объяснений комиссией принимается решение о поряд­ке регулирования разниц между данными инвентаризации и бухгалтерского учета.

Выявленные при инвентаризации излишки основных средств приходу­ются за счет увеличения финансовых результатов:

Д-т сч. 01 К-т сч. 91 — на стои­мость указанных основных средств.

Недостачи или порча основных средств возмещаются за счет виновных лиц. В случае, когда виновные не установлены или суд отказал во взыскании с них, убытки от недостач или порчи относятся на прочие дохо­ды и расходы.

Недостачи основных средств, выявленные при инвентаризации, отража­ются в учете следующими записями:

- Д-т сч. 94 К-т сч. 01 — на остаточную стоимость недостающих объектов основных средств;

- Д-т сч. 02 К-т сч. 01 — на сумму начисленной амортизации.

При наличии виновников недостачи или порчи объектов основных средств и решения о взыскании остаточная стоимость списывается со счета 94 записью:

- Д-т сч. 73-2 К-т сч. 94.

При погашении суммы недостачи (порчи) виновными в добровольном по­рядке составляются записи:

Д-т сч. 50 (51, 52) К-т сч. 73-2.

В случае удержания из заработной платы в принудительном порядке де­лаются бухгалтерские записи:

Д-т сч. 70 К-т сч. 73-2.

Если виновники недостачи или порчи основных средств не установлены или суд отказал во взыскании с них стоимости недостающих объектов, то убытки относятся на финансовые результаты: Д-т сч. 91 К-т сч. 94 .

Все указанные записи на счетах бухгалтерского учета производятся на основании протокола инвентаризационной комиссии, утвержденного руко­водителем организации. Удержания с виновных лиц производятся на основании приказа руково­дителя организации.

Далее следует ознакомиться с порядком проведения переоценки основных средств и отраже­нием ее в учете.

Переоценка основных средств по восстановительной стоимости проводится в соответствии с указаниями финан­совых органов о переоценке основных средств.

Одновре­менно с изменением первоначальной стоимости пересчиты­вается и сумма износа по основным средствам. Пересчет суммы износа произ­водится для того, чтобы после переоценки величина износа составляла такой же процент от восстановительной стоимо­сти, как и до переоценки.

Переоценка осуществляется двумя методами:

- на основании коэффициентов пересчета (индек­сации) их первоначальной стоимости;

- путем прямого пересчета первоначальной стоимости применительно к стоимости аналогичного объекта основных средств в мо­мент переоценки.

После переоценки основные средства от­ражают в учете по восстановительной стоимости.

Дооценка первоначальной стоимости основных средств отражается по Д-ту счета 01 или 03 и К-ту счета 83 "Добавочный фонд".

Уценка первоначальной стоимости основных средств отражается записью методом "красное сторно" по Д-ту счета 01 или 03 и К-ту счета 83.

Увеличение суммы накопленной амортизации при переоценке основных средств отражается по Д-ту счета 83 и К-ту счета 02.

Уменьшение суммы накопленной амортизации отражается записью методом "красное сторно" по Д-ту сч. 83 и К-ту сч. 02.

Также необходимо по указанной литературе ознакомиться с понятиями «аренда основных средств», «лизинг основных средств», видами аренды и лизинга; изучить учет основных средств, сданных на условиях текущей (краткосрочной) аренды, учет операций по долгосрочной аренде основных средств у арендодателя и арендатора, учет лизинговых операций у лизингодателя и лизингополучателя.