Сацук Т.П. , Ростовцева О.С., Полякова И.А.

БУХГАЛТЕРСКИЙ ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Содержание

Введение 4

1 Учет активов 5

1.1 Учет денежных средств 5

1.2 Учет материально – производственных запасов 30

1.3 Учет основных средств 71

1.4 Учет нематериальных активов 95

1.5 Учет финансовых вложений 105

1.6 Учет прочих активов 120

2 Учет обязательств 127

2.1 Учет расчетов по кредитам и займам 127

2.2 Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками и прочими кредиторами 130

2.3 Учет расчетов по оплате труда 131

2.4 Учет расчетов по налогам и сборам с бюджетом и с фондами социального страхования и обеспечения 152

2.5 Учет внутрихозяйственных расчетов 158

3 Учет капитала и финансовых результатов 160

3.1 Учет доходов 160

3.2 Учет расходов 162

3.3 Учет нераспределенной прибыли 167

3.4 Учет капиталов и собственных акций, выкупленных у акционеров 172

4 Бухгалтерская отчетность 191

4.1 Понятие, виды и требования к составлению бухгалтерской отчетности 191

4.2 Содержание отчетных форм 195

4.3 Сводная и консолидированная отчетность 213

Введение

1. Учет активов

   1. Учет денежных средств

Денежные средства являются составной частью оборотных активов. Денежные средства предприятия находятся в кассе в виде наличных денег, денежных документов, а также на расчетных, валютных и специальных счетах в банках.

Наличные денежные средства хранятся в кассе организации. Порядок осуществления кассовых операций строго регламентирован:

• Федеральный закон от 22.05.2003г. №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и(или) расчетов с использованием платежных карт»

• Положение Центрального Банка России от 12.10.2011г. № 373-П «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации»

• Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации"

В кассе наличные денежные средства могут храниться в пределах установленного лимита. Накопление юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем наличных денег в кассе сверх установленного лимита остатка наличных денег допускается только в дни выплаты заработной платы, стипендий, выплат социального характера, а также в выходные, нерабочие праздничные дни в случае ведения юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем в эти дни кассовых операций.

Для определения лимита остатка наличных денег юридическое лицо, индивидуальный предприниматель учитывают объем поступлений наличных денег за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги.

Лимит остатка наличных денег рассчитывается по формуле:

,

где:

L - лимит остатка наличных денег в рублях;

V - объем поступлений наличных денег за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги за расчетный период в рублях;

Р - расчетный период, определяемый юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, за который учитывается объем поступлений наличных денег за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги, в рабочих днях (расчетный период составляет не более 92 рабочих дней);

- период времени между днями сдачи в банк юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем наличных денег, поступивших за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги, в рабочих днях (указанный период времени не должен превышать семи рабочих дней, а при расположении юридического лица, индивидуального предпринимателя в населенном пункте, в котором отсутствует банк, - четырнадцати рабочих дней).

Расчеты наличными денежными средствами между юридическими лицами ограничены в соответствии с указом ЦБ РФ от 20.16.2007г. №1843-У лимитом в 100 000 руб. по 1 сделке в рамках одного договора. Данным документом утвержден перечень выплат, на которые можно расходовать выручку.

Для ведения кассовых операций в организации предусматривается должность кассира, которому устанавливаются соответствующие должностные права и обязанности. С кассиром заключает договор о полной материальной ответственности.

Прием наличных денежных средств кассой организации оформляется приходным кассовым ордером, который подписывают главный бухгалтер и кассир. К приходному кассовому ордеру выписывается квитанция и выдается лицу, внесшему денежные средства в кассу.

Выдача денежных средств происходит по расходному кассовому ордеру, который подписывают руководитель, главный бухгалтер и кассир. Выдача денежных средств происходит непосредственно лицу, получающему деньги при предъявлении документов удостоверяющих личность или другому лицу по доверенности, которая прикладывается к расходному кассовому ордеру.

Выплата заработной платы и стипендий производится по расчетно-платежным ведомостям и платежным ведомостям. На общую сумму выданной заработной платы составляется расходный кассовый ордер, дата и номер которого проставляются на каждой платежной (расчетно-платежной) ведомости. Срок выдачи наличных денег на эти выплаты определяется руководителем и не может превышать пяти рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счета на указанные выплаты).

Для выдачи наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятельности организации, работнику под отчет расходный кассовый ордер оформляется согласно письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату. Выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег.

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, предъявить авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета бухгалтерией, его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Внесение исправлений в кассовые документы не допускается.

Все поступления и выдачи наличных денег предприятия учитывают в кассовой книге. Каждое предприятие ведет только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и скреплена печатью.

Приходные и расходные кассовые ордера и кассовая книга могут оформляться на бумажном носителе или с применением технических средств, предназначенных для обработки информации, включая персональный компьютер и программное обеспечение. Кассовые документы, оформляемые с применением технических средств, распечатываются на бумажном носителе.

Лист кассовой книги, оформляемой с применением технических средств, распечатывается на бумажном носителе в конце рабочего дня в двух экземплярах. Нумерация листов кассовой книги, осуществляется автоматически в хронологической последовательности с начала календарного года. Распечатанные на бумажном носителе листы кассовой книги подбираются в хронологической последовательности, брошюруются по мере необходимости, но не реже одного раза в календарный год.

Листы кассовой книги, оформляемой на бумажном носителе, до начала ведения брошюруются и пронумеровываются. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера данного предприятия. Записи в кассовой книге ведутся в 2-х экземплярах, вторые экземпляры листов должны быть отрывными и служат отчетом кассира. Первые экземпляры листов остаются в кассовой книге. Первые и вторые экземпляры листов нумеруются одинаковыми номерами. К отчету кассира прикрепляются все приходные и расходные ордера за отчетный период.

Учетной политикой организации и распоряжением руководителя устанавливаются сроки проведения инвентаризации кассы. Унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации приведены в Постановлении Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88.

Синтетический учет денежных средств в кассе осуществляется на активном счете 50 «Касса», по дебету счета отражается поступление денежных средств в кассу, а по кредиту – выдача денежных средств из кассы организации. Планом счетов бухгалтерского учета к данному счету предусмотрены следующие субсчета:

50-1 «Касса организации», где учитываются денежные средства в российской и иностранной валюте, поэтому к этому счету могут быть открыты субсчета второго порядка;

50-2 «Операционная касса», где учитывается наличие денежных средств в кассах торговых предприятий;

50-3 «Денежные документы», где учитываются находящиеся в кассе почтовые марки, авиабилеты и другие. Денежные документы учитываются в сумме фактических затрат на приобретение.

Бухгалтерские проводки по кассовым операциям приведены в таблице Х.

Таблица Х Учет кассовых операций

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
Переданы денежные средства из операционной кассы в кассу организации.	50-1	50-2
Получены денежные средства в кассу с расчетного счета.	50	51
Получены денежные средства в кассу с валютного счета.	50	52
Получены денежные средства в кассу со специального счета.	50	55
Получен аванс наличными в счет поставки товаров (работ, услуг).	50	62
Отражена продажа продукции, товаров за наличный расчет (с применением счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками").	50	62
Возвращены в кассу неизрасходованные подотчетные суммы и денежные документы.	50, 50-3	71
Поступили платежи от работников в погашение материального ущерба, причиненного ими.	50	73-2
Поступили платежи от работников по выданным займам.	50	73-1
Отражен взнос учредителями вкладов в уставный капитал организации наличными средствами.	50	75-1
Поступили денежные средства в счет прибыли, полученной от совместной деятельности, от долевого участия в других организациях.	50	76-3
Поступили в кассу суммы по ранее предъявленным претензиям.	50	76-2
Поступили в кассу денежные средства от обособленного подразделения организации.	50	79
Отражена продажа продукции, товаров за наличный расчет (без применением счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками").	50	90-1
Отражена продажа основных средств и прочих активов за наличный расчет.	50	91-1
Оприходованы излишки денежных средств в кассе	50	91-1
Отражены положительные курсовые разницы в связи с изменением курса рубля по отношению к иностранной валюте, находящейся в кассе организации.	50	91-1
Сдана выручка из кассы в банк на расчетный счет представителем организации	51	50
Сдана выручка из кассы в банк через инкассатора	57	50
Оплачена из кассы задолженность поставщикам	60	50
Выдана из кассы заработная плата.	70	50
Выплачены из кассы доходы от участия в организации лицам, являющимся работниками организации.	70	50
Выданы из кассы подотчетные суммы и денежные документы.	71	50, 50-3
Выдан заем работникам.	73-1	50
Выплачены из кассы доходы от участия в организации лицам, не являющимся работниками организации.	75-2	50
Оплачена из кассы задолженность прочим кредиторам	76	50
Выплачены депонированные суммы.	76-4	50
Выданы денежные средства в погашение убытков от совместной деятельности.	76-3	50
Выданы денежные средства структурным подразделениями организации.	79-2	50
Выкуплены за наличный расчет собственные акции у акционеров.	81	50
Отражены отрицательные курсовые разницы в связи с изменением курса рубля по отношению к иностранной валюте, находящейся в кассе организации.	91-2	50
Отражена недостача денежных средств в кассе.	94	50

Безналичные расчеты осуществляются через кредитные организации и/или Банк России по счетам, открытым на основании договора банковского счета или договора корреспондентского счета (субсчета).

Основным нормативным документом, регламентирующим порядок учета на расчетном счете, является Положение ЦБ РФ от 03.10.2002г. №2-п «Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации».

Для открытия расчетного счета организация представляет в банк следующие документы:

• заявление на открытие счета;

• копии учредительных документов, заверенных нотариально (устав и учредительный договор);

• копию свидетельства о государственной регистрации предприятия, заверенную нотариально;

• копию свидетельства о постановке на налоговый учет, заверенную нотариально;

• банковскую карточку с образцами подписей и оттиском печати.

После проверки правильности и законности представленных документов банк заключает с клиентом договор по расчетно-кассовому обслуживанию. Клиенту присваивается номер расчетного счета (20 знаков).

Списывают денежные средства с расчетного счета клиента только по его распоряжению, за исключением случаев взыскания средств в принудительном порядке по:

1. требованиям налоговых и финансовых органов;

2. по приказам арбитражного суда;

3. при погашении просроченных ссуд и кредитов.

Лица, ответственные за банковские операции, подписывают первичные банковские документы и с их разрешения происходит списание денег со счета. Если кто-то из этих лиц увольняется с организации или отсутствует в течение длительного времени, банковская карточка заменяется.

Поступление и расходование денежных средств на расчетном счете может производиться наличным и безналичным путем на основании первичных документов по каждой хозяйственной операции.

Наличное движение денежных средств по расчетному счету оформляется документами:

• денежный чек, когда получают деньги для выдачи заработной платы;

• объявление на взнос наличными, когда сдается выручка в банк представителем организации;

• препроводительная ведомость, когда сдается выручка в банк через инкассатора.

Безналичные операции по поступлению и расходованию денежных средств оформляется документами:

• платежное поручение,

• платежное требование,

• инкассовое поручение,

• аккредитивы,

• расчетные чеки.

Исправления в расчетных документах не допускаются. Формы документов приведены в Положении о безналичных расчетах. Расчетные документы действительны к предъявлению в обслуживающий банк в течение десяти календарных дней, не считая дня их выписки. Расчетные документы предъявляются в банк в количестве экземпляров, необходимом для всех участников расчетов.

Платежным поручением является распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств, открытый в этом или другом банке.

Платежными поручениями могут производиться:

а) перечисления денежных средств за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

б) перечисления денежных средств в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды;

в) перечисления денежных средств в целях возврата/размещения кредитов (займов)/депозитов и уплаты процентов по ним;

г) перечисления денежных средств в других целях, предусмотренных законодательством или договором.

В соответствии с условиями основного договора платежные поручения могут использоваться для предварительной оплаты товаров, работ, услуг или для осуществления периодических платежей.

При отсутствии денежных средств на счете плательщика платежные поручения помещаются в карточку банка и оплачиваются по мере поступления средств в очередности, установленной законодательством:

1. взносы в бюджет всех уровней;

2. в органы социального страхования и обеспечения;

3. в погашение по заработной плате и т.д.

Платежное требование является расчетным документом, содержащим требование получателя средств, предъявляемое на основании договора с плательщиком, об осуществлении банком списания денежных средств с банковского счета плательщика с его согласия (акцепта плательщика).

Платежные требования применяются при расчетах за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также в иных случаях, предусмотренных основным договором.

Расчеты посредством платежных требований могут осуществляться с заранее данным акцептом плательщика, а также с отказом полностью или частично оплатить платежное требование, о чем плательщик уведомляет обслуживающий его банк в течение 3 рабочих дней. Платежное требование вместе с приложенными к нему документами и извещениями об отказе возвращает непосредственно поставщику. При согласии оплатить полностью или частично платежное требование, плательщик оформляет его подписями лиц, ответственных за подпись банковских документов, и печатью.

Инкассовое поручение является расчетным документом, на основании которого осуществляется списание денежных средств со счетов плательщиков:

1) в случаях взыскания денежных средств в соответствии с законодательством, в том числе для взыскания денежных средств органами, выполняющими контрольные функции;

2) для взыскания по исполнительным документам;

3) в случаях, предусмотренных сторонами по основному договору, при условии предоставления банку, обслуживающему плательщика, права на списание денежных средств со счета плательщика.

При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива (банк-эмитент), обязуется произвести платежи в пользу получателя средств по представлении последним документов, соответствующих всем условиям аккредитива, либо предоставить полномочие другому банку (исполняющий банк) произвести такие платежи. В качестве исполняющего банка может выступать банк-эмитент, банк получателя средств или иной банк. Аккредитив обособлен и независим от основного договора.

Банками могут открываться следующие виды аккредитивов:

• покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные);

• отзывные и безотзывные (могут быть подтвержденными).

При открытии покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент перечисляет за счет средств плательщика или предоставленного ему кредита сумму аккредитива (покрытие) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия аккредитива.

При открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с ведущегося у него корреспондентского счета банка-эмитента в пределах суммы аккредитива либо указывает в аккредитиве иной способ возмещения исполняющему банку сумм, выплаченных по аккредитиву в соответствии с его условиями.

В случае изменения условий или отмены отзывного аккредитива банк-эмитент обязан направить соответствующее уведомление получателю средств не позже рабочего дня, следующего за днем изменения условий или отмены аккредитива.

Условия безотзывного аккредитива считаются измененными или безотзывный аккредитив считается отмененным с момента получения исполняющим банком согласия получателя средств.

Срок действия и порядок расчета по аккредитиву устанавливается в договоре. Заявление об открытии аккредитива представляется в количестве экземпляров, необходимых банку плательщика. Для получения средств по кредиту поставщик, отгрузивший товары представляет реестры счетов и др. документов, оговоренных в заявлении.

Чек - это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю. Чекодателем является юридическое лицо, имеющее денежные средства в банке, которыми он вправе распоряжаться путем выставления чеков, чекодержателем - юридическое лицо, в пользу которого выдан чек, плательщиком - банк, в котором находятся денежные средства чекодателя.

Порядок и условия использования чеков в платежном обороте регулируются частью второй Гражданского кодекса Российской Федерации, а в части, им не урегулированной, - другими законами и устанавливаемыми в соответствии с ними банковскими правилами.

Чек оплачивается плательщиком за счет денежных средств чекодателя. Чекодатель не вправе отозвать чек до истечения установленного срока для его предъявления к оплате. Представление чека в банк, обслуживающий чекодержателя, для получения платежа считается предъявлением чека к оплате.

Синтетический учет движения денежных средств на расчетном счете учитывается в организации на активном счете 51 «Расчетные счета». Записи по Дебету и Кредиту этого счета ведутся на основании выписок банка, к которым прикладываются все первичные документы по поступлению денежных средств на расчетный счет и списанию их со счета.

Бухгалтерские проводки по учету денежных средств на расчетных счетах приведены в таблице Х.

Таблица Х Учет денежных средств на расчетных счетах

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
Зачислены на расчетный счет денежные средства, сданные из кассы организации.	51	50
Зачислены на расчетный счет денежные средства с других расчетных счетов организации.	51	51
Зачислены на расчетный счет неиспользованные суммы по аккредитивам.	51	55
Возвращены займы, выданные другим организациям.	51	58-3
Возвращены излишне уплаченные денежные средства поставщикам и подрядчикам.	51	60
Получены денежные средства от покупателей и заказчиков: - в оплату проданной продукции (работ, услуг), - в качестве авансовых платежей в счет предстоящей поставки продукции (работ, услуг), - в оплату проданных основных средств	51	62
Оплачены проданные ценные бумаги и другие финансовые вложения.	51	62
Получена плата по договору переуступки права требования.	51	62
Получена плата по договору аренды (при отнесении доходов от аренды к доходам по обычным видам деятельности)	51	62
Получены: - краткосрочные кредиты банков, - краткосрочные займы от других организаций.	51	66
Получены: - долгосрочные кредиты банков, - долгосрочные займы от других организаций.	51	67
Получены денежные средства в качестве вклада в уставный капитал.	51	75-1
Получены денежные средства по расчетам со страховыми организациями.	51	76-1
Получены денежные средства по расчетам по претензиям.	51	76-2
Получены доходы от участия в других организациях.	51	76-3
Получены денежные средства от прочих дебиторов в погашение задолженности.	51	76
Поступили денежные средства от продажи валюты.	51	91-1
Отражены поступления дебиторской задолженности, списанной ранее как нереальная ко взысканию.	51	91-1
Зачислены проценты на остаток денежных средств на расчетном счету	51	91-1
Получена плата по договору аренды (при отнесении доходов от аренды к прочим поступлениям).	51	91-1
Денежные средства с расчетного счета переданы в кассу организации.	50	51
Перечислены с расчетного счета денежные средства на другие расчетные счета организации.	51	51
Перечислены денежные средства с расчетного счета на специальный счет организации.	55	51
Списаны со счета денежные средства на покупку валюты.	57	51
Перечислены займы другим организациям.	58-3	51
Перечислен вклад по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности).	58-4	51
Перечислены вклады в уставный капитал других организаций.	58-1	51
Приобретены ценные бумаги других организаций.	58-1, 58-2	51
Приобретены: -векселя других организаций, -депозитные сертификаты, -государственные ценные бумаги, - прочие финансовые вложения.	58	51
Перечислены денежные средства в оплату поставленной продукции (работ, услуг) поставщикам и подрядчикам.	60	51
Перечислены авансы поставщикам и подрядчикам.	60	51
Погашены векселя, выданные в счет обеспечения задолженности перед поставщиками и подрядчиками.	60	51
Уплачены проценты по векселям выданным.	60	51
Возвращены покупателям и заказчикам излишне полученные средства в оплату проданной продукции (работ, услуг).	62	51
Возвращены авансы покупателям и заказчикам.	62	51
Погашаются: - краткосрочные кредиты банков, -проценты по краткосрочным кредитам банков, -векселя, выданные в обеспечение задолженности по краткосрочным кредитам банков, -проценты по векселям, выданным в обеспечение задолженности по краткосрочным кредит	66	51
Погашаются: - краткосрочные займы, -проценты по краткосрочным займам, -векселя, выданные в обеспечение задолженности по краткосрочным займам, -проценты по векселям, выданным в обеспечение задолженности по краткосрочным займам.	66	51
Погашаются: - долгосрочные кредиты банков, -проценты по долгосрочным кредитам банков, -векселя, выданные в обеспечение задолженности по долгосрочным кредитам банков, -проценты по векселям, выданным в обеспечение задолженности по долгосрочным кредитам	67	51
Погашаются: - долгосрочные займы, -проценты по долгосрочным займам, -векселя, выданные в обеспечение задолженности по долгосрочным займам, -проценты по векселям, выданным в обеспечение задолженности по долгосрочным займам.	67	51
Перечислена с расчетного счета задолженность в бюджет по налогам и сборам	68	51
Перечислена с расчетного счета задолженность по взносам в фонды социального и медицинского страхования и в Пенсионный фонд	69	51
Перечислены доходы (дивиденды) участникам организации.	75-2	51
Перечислены денежные средства по расчетам по страхованию.	76-1	51
Перечислены денежные средства по расчетам по претензиям.	76-2	51
Перечислены денежные средства прочим кредиторам в погашение задолженности.	76	51
Списаны денежные средства за расчетно-кассовое обслуживание.	91-2	51

Наличие и движение денежных средств, находящихся в аккредитивах, в чековых книжках, иных платежных документах, кроме векселей, учитывают на активном счете 55 «Специальные счета в банках». К счету 55 могут быть открыты следующие субсчета:

55-1 «Аккредитивы»

55-2 «Чековые книжки»

55-3 «Депозитные счета»

Бухгалтерские проводки по учету денежных средств на специальных счетах в банках приведены в таблице Х.

Таблица Х Учет операций на специальных счетах в банках

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
Зачислены денежные средства на аккредитив (специальный счет, депозит) с расчетного счета.	55	51
Зачислены средства на аккредитив (специальный счет, депозит) с валютного счета.	55	52
Возвращены на специальный счет излишне уплаченные поставщикам и подрядчикам средства.	55	60
Получены на специальный счет средства от покупателей и заказчиков	55	62
Получена на специальный счет плата по договору:- переуступки права требования,- аренды (при отнесении доходов от аренды к доходам от обычных видов деятельности).	55	62
Зачислены на аккредитив (на специальный счет) полученные краткосрочные кредиты банков.	55	66
Зачислены на аккредитив (на специальный счет) долгосрочные кредиты банков.	55	67
Получены на специальный счет денежные средства в оплату акций организации.	55	75-1
Получены на специальный счет денежные средства по расчетам по претензиям.	55	76-2
Получены на специальный счет доходы от участия в других организациях.	55	76-3
Получены на специальный счет денежные средства от прочих дебиторов и кредиторов.	55	76
Начислены на специальном счете (депозите) проценты на остаток средств.	55	91-1
Переоценены аккредитивы (специальные счета, депозиты) в иностранной валюте.	55	91-1
Перечислены средства со специальных счетов на расчетный счет организации.	51	55
Неиспользованные средства по аккредитиву зачислены на расчетный счет организации.	51	55
Перечислены средства со специальных счетов на валютный счет организации.	52	55
Неиспользованные средства по аккредитиву зачислены на валютный счет организации.	52	55
Перечислены со специального счета вклады в уставный капитал организации.	58-1	55
Приобретены из средств специального счета ценные бумаги других организаций.	58-1, 58-2	55
Перечислен со специального счета вклад по договору простого товарищества (договору совместной деятельности).	58-4	55
Перечислены со специального счета средства на покупку государственных ценных бумаг.	58	55
Приобретены из средств со специального счета прочие финансовые вложения.	58	55
Перечислены средства с аккредитива (специального счета) в оплату продукции (работ, услуг) поставщикам и подрядчикам.	60	55
Перечислены с аккредитива (специального счета) авансы поставщикам и подрядчикам.	60	55
Перечислены со специального счета средства, излишне полученные от покупателей и заказчиков в оплату проданной продукции (работ, услуг).	62	55
Погашены со специального счета: - краткосрочные кредиты банков, - проценты по краткосрочным кредитам банков.	66	55
Погашены со специального счета: - долгосрочные кредиты банков, - проценты по долгосрочным кредитам банков.	67	55
Перечислены со специального счета доходы (дивиденды) участникам организации.	75-2	55
Перечислены со специального счета денежные средства по расчетам за страхование.	76-1	55
Перечислены со специального счета денежные средства по расчетам по претензиям.	76-2	55
Перечислены со специального счета денежные средства прочим дебиторам и кредиторам.	76	55
Списаны средства за расчетно-кассовое обслуживание.	91-2	55
Отражены по аккредитивам (специальным счетам) иностранной валюте отрицательные курсовые разницы.	91-2	55

Для осуществления сделок, предусматривающих использование в качестве средства платежа иностранной валюты, организации – резиденты вправе иметь валютные счета в российских и зарубежных банках. Основным нормативным документом, устанавливающим все параметры осуществления операций по валютным счетам, является Федеральный закон от 10.12.03г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».

Открытие и ведение валютных счетов характеризуется, прежде всего, тем, что уполномоченные банки получают по закону полномочия агента валютного контроля и осуществляют соответствующие контрольные функции, наблюдая за соответствием валютных операций клиентов законодательству, условиям лицензий и разрешений, проводя проверки валютных операций.

Взаимоотношения банка и владельца валютного счета определяются на основе заключенного ими договора банковского счета, по которому банк обязуется принимать и зачислять на счет поступающие денежные средства, выполнять распоряжения владельца о перечислении и выдаче необходимых сумм со счета, а также проводить другие операции по счету в соответствии с требованиями валютного законодательства.

В бухгалтерском учете безналичная иностранная валюта признается в составе денежных средств. Обобщенная информация о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации формируется на активном счете 52 «Валютные счета», к которому рекомендуется открывать следующие субсчета:

• «Валютные счета внутри страны»

• «Валютные счета за рубежом»

Поступление денежных средств на валютные счета отражается по дебету счета 52, их списание – по кредиту на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов. Аналитический учет по счету 52 ведется по каждому счету, открытому организацией на территории Российской Федерации и за ее пределами.

В соответствии с ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное приказом Минфина России от 27.11.2006г. № 154н, денежные средства в иностранных валютах и операции с ними подлежат учету в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ в установленном порядке. Одновременно данные средства и операции должны отражаться в валюте расчетов (платежей). Пересчет остатков безналичных денежных средств в иностранную валюту приводит к возникновению курсовых разниц, подлежащих отнесению на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов или расходов:

Дебет 52 «Валютные счета» Кредит 91-1 «Прочие доходы»

отражена положительная курсовая разница по валютным счетам;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 52 «Валютные счета»

отражена отрицательная курсовая разница по валютным счетам.

Организации-резиденты могут открывать неограниченное количество валютных счетов в российских банках, уполномоченных Центральным банком РФ на проведение операций с иностранной валютой. Для открытия валютного счета организация должна предоставить в уполномоченный банк такие же документы, как для открытия расчетного счета. На основании представленных документов параллельно открываются:

• транзитный валютный счет (счет 52-1)

• текущий валютный счет (счет 52-2)

Перечень допускаемых операций по валютному счету каждого типа определяется действующим режимом валютного регулирования и уточняется в договоре банковского счета. Банк обязан зачислять поступившие на счет клиента денежные средства и перечислять (выдавать) с него денежные средства не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если иные сроки не предусмотрены законом, банковскими правилами или договором (ст.849 ГК РФ).

Транзитный валютный счет предназначен для аккумулирования валютных поступлений из-за границы, позволяя уполномоченному банку осуществлять контроль за их целевым использованием. Иностранная валюта, числящаяся на текущем валютном счете, предназначена для ведения расчетов организацией-резидентом со своими контрагентами по текущим валютным операциям. В таблице Х рассмотрен состав хозяйственных операций, осуществляемых по транзитному и текущему валютным счетам.

Таблица Х – Учет операций по валютным счетам

Содержание операции		Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
На транзитный валютный счет зачислены:
1) валютная выручка, поступившая от экспорта товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности)		52-1	62,76
2) суммы валютных кредитов и процентов по ним		52-1	66,67
3) поступления от продажи акций, облигаций, а также доходов (дивидендов) по ним		52-1	76
4) прочие поступления из-за границы (взносы в уставный капитал, доходы от участия в капитале и др.)		52-1	75,76
С транзитного валютного счета произведено списание денежных средств в связи с осуществлением следующих операций:
1) оплачены накладные расходы по экспортной сделке: расходы по транспортировке, страхованию и экспедированию грузов по территории иностранных государств и международном транзитном сообщении, обусловленные оказанием юридическими лицами-резидентами и нерезидентами соответствующих услуг, расходы по уплате экспортных таможенных пошлин и оплате таможенных процедур, расходы по уплате комиссионного вознаграждения посредникам за оказание услуг, связанных с экспортом товаров, расходы по уплате комиссионного вознаграждения уполномоченному банку		60 68,76 76 91-2	52-1 52-1 52-1 52-1
2) переведены суммы валютных поступлений на текущий валютный счет		52-2	52-1
3) произведен возврат ранее полученных денежных средств (в случае неправильного их зачисления, прекращения договорных отношений с контрагентом и т.п.)		62,76	52-1
На текущий валютный счет зачислены (поступили):
1) иностранная валюта с транзитного валютного счета	52-2			52-1
2) возвращенные работниками организации подотчетные суммы в иностранной валюте, не использованные для оплаты командировочных расходов	52-2			50,71
3) иностранная валюта, приобретенная за рубли на внутреннем валютном рынке	52-2			57,76
4) проценты за пользование уполномоченным банком средствами на счете	52-2			91-1
С текущего валютного счета произведено списание (снятие) денежных средств в связи с осуществлением следующих операций:
1) оплачены расходы в иностранной валюте, связанные с осуществлением текущих валютных операций, в том числе: переводы из РФ для проведения расчетов без отсрочки платежа по импорту товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности), переводы из РФ дивидендов, процентов и иных доходов по операциям, связанным с движением капитала	60,76 66,67,75-2			52-2 52-2
2) оплачены расходы в иностранной валюте, связанные с осуществлением капитальных операций, в том числе: прямые инвестиции (вложения в уставные капиталы других организаций) и портфельные инвестиции (вложения в ценные бумаги), переводы из РФ для осуществления расчетов по импорту товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) с отсрочкой платежа	58,76 60,76			52-2 52-2
3) переведена иностранная валюта в соответствии с целью, для которой она была приобретена (оплата импортных товаров, погашение валютного кредита и т.д.)	60,66, 67,76			52-2
4) погашены кредиты, полученные в иностранной валюте у уполномоченных банков, включая проценты за их использование, а также суммы штрафных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по возврату этих кредитов	66,67			52-2
5) снята наличная валюта для оплаты командировочных расходов работников организации	50, 71			52-2
6)перечислена иностранная валюта для продажи на внутреннем валютном рынке	57			52-2
7) уплачено комиссионное вознаграждение уполномоченному банку	91-2			52-2

Расчетно-кассовое обслуживание организаций осуществляется, как правило, на возмездной основе, поэтому договор банковского счета должен определять размер причитающегося банку вознаграждения. В соответствии со статьей 851 ГК РФ плата за услуги уполномоченного банка может взиматься последним по истечении каждого квартала из денежных средств клиента, находящихся на счете, если иное не предусмотрено договором. Порядок оплаты услуг зарубежных банков устанавливается законодательством той страны, где открыт валютный счет. Затраты, связанные с оплатой банковских услуг, подлежат включению в состав прочих расходов (п.11 ПБУ 10/99):

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 52 «Валютные счета».

За пользование денежными средствами, находящимися на текущих и депозитных валютных счетах, уполномоченный банк уплачивает проценты, сумма которых зачисляется на текущий валютный счет в сроки, предусмотренные договором, либо по истечении каждого квартала. Порядок начисления и выплаты процентов за пользование средствами, числящимися на зарубежных валютных счетах, устанавливается законодательством соответствующей страны. Проценты за использование банком денежных средств, находящихся на текущих валютных счетах, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве прочих доходов (п.7 ПБУ 9/99):

Дебет 52 «Валютные счета» Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Расчеты с банком по всем вознаграждениям ведутся в той иностранной валюте, в которой был открыт валютный счет. Выписки банка по валютным счетам отражают все операции в иностранной валюте, а бухгалтерия переводит суммы в рубли путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату выписки расчетно-денежных документов. Все выписки банка обрабатывают и разносят в инвалютных рублях в регистрах бухгалтерского учета.

Купля - продажа иностранной валюты в Российской Федерации производится только через уполномоченные банки.

Организации-резиденты могут приобретать безналичную иностранную валюту за рубли на внутреннем валютном рынке на следующие цели:

• для осуществления валютных операций, связанных с приобретением товаров, оказанием услуг, выполнением работ;

• для осуществления платежей в погашение кредитов, полученных в иностранной валюте у уполномоченных банков, включая проценты за пользование указанными кредитами, а также сумм штрафных санкций за неисполнение обязательств по возврату этих кредитов;

• для оплаты командировочных расходов своих сотрудников, направляемых в командировку за границу;

• для осуществления платежей на валютные счета за границей, открытые в соответствии с разрешениями ЦБ РФ, для оплаты расходов на содержание представительств;

• для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала;

• для выплаты комиссионного вознаграждения в пользу уполномоченного банка, выполняющего поручение на покупку, продажу или перевод купленной иностранной валюты;

• для осуществления страховщиком страховых выплат и возврата страховых взносов в иностранной валюте при условии предоставления в уполномоченный банк копии разрешения ЦБ РФ на осуществление расчетов в иностранной валюте по страхованию, копии договора страхования.

Операции по покупке иностранной валюты оформляются договором комиссии, в соответствии с которым сделка совершается от имени уполномоченного банка, но за счет покупателя.

Резидент должен одновременно с платежным поручением на покупку валюты представить в банк заявку на приобретение валюты, а также оригиналы, или копии договора либо иного документа, обосновывающего покупку иностранной валюты. В течение двух рабочих дней банк должен перечислить купленную валюту на текущий валютный счет, с помощью которого уполномоченный банк осуществляет контроль за ее целевым использованием.

Поскольку даты перечисления российских рублей с расчетного счета и зачисления купленной иностранной валюты на текущий валютный счет, как правило, не совпадают, то суммы переведенных, но не использованных по назначению рублевых средств, должны признаваться в качестве переводов в пути. При этом в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет 57 «Переводы в пути» Кредит 51 «Расчетные счета»

- с расчетного счета перечислены денежные средства по коммерческому курсу для покупки иностранной валюты.

Покупка валюты отражается через счет 76 субсчет «Расчеты с банком по покупке валюты». По дебету счета показывается сумма рублей, израсходованных на покупку валюты, по кредиту - сумма зачисленной иностранной валюты.

Приобретая иностранную валюту через уполномоченный банк, часто невозможно отследить дату ее покупки из-за отсутствия необходимой информации в банковской выписке и прочих документах. Поэтому в таких случаях купленная иностранная валюта принимается к учету только в момент фактического зачисления на текущий валютный счет. Производятся бухгалтерские записи:

Дебет 52-2 «Текущий валютный счет»

Кредит 76 субсчет «Расчеты с банком по покупке валюты»

- зачислена приобретенная валюта на текущий счет по курсу ЦБ на дату поступления средств;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с банком по покупке валюты»

Кредит 57 «Переводы в пути»

-списан рублевый эквивалент приобретенной валюты по коммерческому курсу на дату зачисления средств на счет.

При этом из-за несовпадения курсов на счете 57 «Переводы в пути» образуются курсовые разницы, которые относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

Дебет 57 «Переводы в пути» Кредит 91-1 «Прочие доходы»

- на сумму положительной курсовой разницы;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 57 «Переводы в пути»

- на сумму отрицательной курсовой разницы.

Приобретая иностранную валюту, организации несут затраты по уплате уполномоченному банку комиссионного вознаграждения:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетные счета», 76 субсчет «Расчеты с банком по покупке валюты».

Финансовый результат от совершения операций по приобретению иностранной валюты складывается из разницы между суммой иностранной валюты, купленной по коммерческому курсу внутреннего валютного рынка и ее суммой, рассчитанной по курсу ЦБ РФ на дату покупки; курсовых разниц, образовавшихся в результате изменения официального курса иностранной валюты за период совершения сделки; расходов по уплате уполномоченному банку комиссионного вознаграждения.

С целью получения рублевых средств организации-резиденты могут продавать безналичную иностранную валюту на внутреннем валютном рынке через уполномоченные банки. Операции по продаже иностранной валюты оформляются договором комиссии, в соответствии с которым сделка совершается от имени комиссионера (уполномоченного банка), но за счет комитента (продавца).

Денежные средства в рублях, полученные организацией от продажи иностранной валюты, подлежат обязательному зачислению в полном объеме на расчетный счет и в дальнейшем используются на любые цели в соответствии с действующим законодательством.

Безналичная иностранная валюта относится к имущественным правам организации. Поэтому операции по ее продаже обуславливают возникновение прочих доходов и расходов, для учета которых предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы». Прочие доходы формируются исходя из рыночного (коммерческого) курса продаваемой иностранной валюты, складывающегося на внутреннем валютном рынке на день продажи (день зачисления на расчетный счет рублевого эквивалента проданной валюты). Величина прочих расходов включает в себя стоимость проданной иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на день совершения сделки, а также сумму расходов на продажу (комиссионного вознаграждения, уплачиваемого уполномоченному банку, и др.).

Для продажи иностранной валюты организация должна представить в уполномоченный банк поручение, указав в нем сумму продаваемой валюты. Форма поручения разрабатывается банком, в котором у организации открыт текущий валютный счет. Размер комиссионного вознаграждения устанавливается соглашением сторон.

Поскольку даты списания иностранной валюты с валютного счета и даты зачисления вырученных рублей на расчетный счет, как правило, не совпадают, то суммы переведенной, но не проданной валюты признаются как переводы в пути. При этом составляются следующие записи по продаже валюты:

Дебет 57 «Переводы в пути»

Кредит 52-2 «Текущий валютный счет»

-списана с текущего валютного счета валюта для продажи по курсу ЦБ на день списания;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 57 «Переводы в пути»

-произведена продажа валюты по курсу ЦБ на день продажи;

Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 91-1 «Прочие доходы»

-зачислены на расчетный счет выручка от продажи валюты по коммерческому курсу.

При этом из-за несовпадения курсов на счете 57 «Переводы в пути» образуются курсовые разницы, которые относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

Дебет 57 «Переводы в пути» Кредит 91-1 «Прочие доходы»

- на сумму положительной курсовой разницы;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 57 «Переводы в пути»

- на сумму отрицательной курсовой разницы.

Продавая иностранную валюту, организация несет затраты по уплате уполномоченному банку комиссионного вознаграждения, что отражается проводкой:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетные счета», 52-2 «Текущий валютный счет».

Конечный финансовый результат от совершения операций по продаже иностранной валюты складывается из разницы между суммой иностранной валюты, проданной по рыночному (коммерческому) курсу, ее суммой, рассчитанной по курсу ЦБ РФ на дату продажи, и суммой понесенных расходов. В конце каждого месяца сумма финансового результата переносится со счета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки».