Бухгалтерський облік у банках України (Кіндрацька Л. М.)2001 (1)

одночасно:

Д-т рахунка 9610 «Борги банків, які списані у збиток» К-т рахунка 991 «Контррахунки для рахунків розділів 96—98».

Після встановлення осіб, які мають відшкодувати збитки, належна до відшкодування сума зараховується до дебіторської заборгованості та доходу звітного періоду. При цьому здійснюється таке проведення:

Д-т рахунка 3552 «Нестачі та інші нарахування на працівників банку»

К-т рахунка 6499 «Інші небанківські операційні доходи» одночасно:

Д-т рахунка 991 «Контррахунки для рахунків розділів 96—98» К-т рахунка 9610 «Борги банків, які списані у збиток».

Уразі відшкодування вартості основних засобів і нематеріальних активів здійснюється таке проведення:

Д-т рахунків 1200 «Кореспондентський рахунок», 1001 «Рахунок готівкових коштів»

К-т рахунка 3552 «Нестачі та інші нарахування на працівників банку».

Якщо невідшкодовану частину збитків буде визнано сумнівною, тобто немає впевненості щодо її погашення боржником, то вона відображається на балансовому рахунку 3580 «Сумнівна дебіторська заборгованість». Здійснюється такий запис:

Д-т рахунка 3580 «Сумнівна дебіторська заборгованість» К-т рахунка 3552 «Нестачі та інші нарахування на працівників

банку».

Відповідно до «Положення про порядок формування і використання резервів для відшкодування можливих втрат від дебіторської заборгованості комерційних банків», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 31.03.99 за № 157 (зі змінами), на суму сумнівної заборгованості формується резерв. При цьому здійснюється таке проведення:

Д-т рахунка 7705 «Відрахування в резерв під можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю та іншими активами банку»

К-т рахунка 3590 «Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю».

Уразі визнання дебіторської заборгованості безнадійною, тобто якщо немає впевненості щодо її повернення боржником або коли минув строк позовної давності, здійснюється такий запис:

482

Д-т рахунка 3590 «Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю»

К-т рахунка 3580 «Сумнівна дебіторська заборгованість». Списана безнадійна заборгованість ураховується на

позабалансовому рахунку 9610 «Борги банків, які списані у збиток». При цьому здійснюється таке проведення:

Д-т рахунка 9610 «Борги банків, які списані у збиток» К-т рахунка 991 «Контррахунки для рахунків розділів 96—98».

Інвентаризація необоротних активів проводиться банками в обов’язковому порядку перед складанням річного звіту з дотриманням вимог «Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 за № 69, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від

26.08.94за № 202/412.

14.10.Порядок обліку операції застави

Застава — це спосіб забезпечення зобов’я- зань. Предметом застави можуть бути власні основні засоби та нематеріальні активи, які здатні забезпечити виконання зобов’язань відповідно до законодавчих актів України.

Відповідно до умов, зазначених в угоді про заставу, заставлене майно може перебувати в заставодавця, у заставодержателя або в третьої особи, бути в експлуатації чи на зберіганні.

Реалізація заставленого майна провадиться з аукціонів (публічних торгів), якщо інше не передбачено угодою.

Якщо аукціон (публічні торги) оголошено таким, що не відбувся, то заставодержатель за згодою заставодавця має право залишити заставлене майно за собою за початковою оцінкою. Коли заставодавець такої згоди не дав, то заставлене майно реалізується в установленому порядку (якщо інше не передбачено угодою).

Після реалізації заставленого майна через аукціон банк-заста- водержатель здійснює таке проведення:

Д-т рахунків 1200 «Кореспондентський рахунок», 1001 «Рахунок готівкових коштів»

К-т рахунків «Позичковий рахунок» (інші рахунки з обліку заборгованості), «Процентні доходи» (інші доходи).

483

Одночасно списується вартість заставленого майна, яке обліковувалося на позабалансових рахунках 9500 «Застава, за якої предмет застави залишається у заставодавця», 9501 «Застава, за якої предмет застави передається на зберігання заставодержателю», 9502 «Застава, за якої предмет застави передається третім особам».

Якщо вирученої суми від продажу об’єкта застави недостатньо для повного задоволення вимог заставодержателя, то він має право (якщо інше не передбачено законом чи угодою) одержати суму, якої не вистачає для повного задоволення вимог, з іншого майна боржника в порядку черговості, передбаченої чинним законодавством України.

Якщо звернення стягнення на предмет застави проводиться згідно з угодою застави (за якою визначено умови та порядок набуття заставодержателем права власності на заставлене майно) або якщо аукціон не відбувся, то здійснюється таке проведення:

Д-т рахунка 3409 «Майно, що перейшло у власність банку як заставодержателя» (за справедливою вартістю)

К-т рахунків «Позичковий рахунок» (інші рахунки з обліку заборгованості), «Процентні доходи» (інші доходи), 1200 «Кореспондентський рахунок» (рахунок заставодавця на суму перевищення розміру забезпечених цією заставою вимог банку)

одночасно:

Д-т рахунків 9500 «Застава, за якої предмет застави залишається у заставодавця», 9501 «Застава, за якої предмет застави передається на зберігання заставодержателю», 9502 «Застава, за якої предмет застави передається третім особам»

К-т рахунка 990 «Контррахунки для рахунків розділів 90—95». Нарахування амортизації на це майно не здійснюється.

Якщо заставлене майно, на яке банком звернено стягнення відповідно до чинного законодавства України, використовується банком або визнається необоротним активом банку, то здійснюється запис:

Д-т рахунків 4300 «Нематеріальні активи» (на суму справедливої вартості), 4400 «Основні засоби» (на суму справедливої вартості), 4500 «Інші необоротні матеріальні активи» (на суму справедливої вартості)

К-т рахунка 3409 «Майно, що перейшло у власність банку як заставодержателя».

484

Реалізація заставодержателем заставленого майна, на яке було звернено стягнення згідно з умовами угоди про заставу, відображається так:

Д-т рахунків 1200 «Кореспондентський рахунок», 1001 «Рахунок готівкових коштів», 7499 «Інші небанківські операційні витрати»

К-т рахунка 3409 «Майно, що перейшло у власність банку як заставодержателя».

Незалежно від того, перебуває заставлене майно в заставодавця чи заставодержателя, експлуатується чи зберігається до часу реалізації застави, його облік та нарахування амортизації (зносу) здійснює заставодавець.

Облік основних засобів і нематеріальних активів, переданих у заставу, заставодавець веде на окремих аналітичних рахунках балансових рахунків 4300 «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби», 4500 «Інші необоротні матеріальні активи».

Одночасно сума застави, що визначена угодою, відображається на дебеті позабалансового рахунка 9510 «Надана застава» та кредиті рахунка 990 «Контррахунки для рахунків розділів 90—95».

У разі виконання забезпеченого заставою зобов’язання перед заставодержателем основні засоби та нематеріальні активи списуються заставодавцем із аналітичних рахунків «Основні засоби, передані в заставу» і обліковуються на аналітичному рахунку «Власні основні засоби».

Одночасно списується вартість активів з позабалансового рахунка 9510 «Надана застава», що відповідає запису:

Д-т рахунка 990 «Контррахунки для рахунків розділів 90—95» К-т рахунка 9510 «Надана застава».

Якщо заставодавець (банк-боржник) кредиту не погасив, а на майно звернено стягнення відповідно до чинного законодавства України, то в обліку банку-боржника (заставодавця) здійснюються такі проведення:

∙якщо вартість реалізованого заставленого майна нижча, ніж його балансова (залишкова) вартість:

Д-т рахунків отриманих кредитів, нарахованих процентів до сплати, рахунків 4409 «Знос основних засобів», 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів»

К-т рахунка 4400 «Основні засоби»;

∙на суму, що перевищує розмір забезпечених заставою вимог після реалізації об’єкта застави:

485

Д-т рахунків 1200 «Кореспондентський рахунок», 1001 «Рахунок готівкових коштів»

К-т рахунка 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів і основних засобів».

Одночасно списується вартість активів з позабалансового рахунка 9510 «Надана застава».

Банк-заставодержатель згідно з оціночним описом та актом приймання-передавання обліковує прийняте від заставодавця на зберігання майно на позабалансовому рахунку 9501 «Застава, за якої предмет застави передається на зберігання заставодержателю». Виконується проведення:

Д-т рахунка 990 «Контррахунки для рахунків розділів 90—95» К-т рахунка 9501 «Застава, за якої предмет застави

передається на зберігання заставодержателю».

Облік заставленого майна, що не .передається на зберігання банку, здійснюється на позабалансовому рахунку 9500 «Застава, за якої предмет застави залишається у заставодавця».

Облік заставленого майна, що передається за згодою банкузаставодержателя на відповідальне зберігання третім особам, здійснюється на позабалансовому рахунку 9502 «Застава, за якої предмет застави передається третім особам» на суму, що визначена в угоді про заставу та підтверджена актами приймання-передавання від заставодавця третій особі.

Порядок реалізації заставленого майна регламентується чинним законодавством України.

Заставодержатель набуває права звернення стягнення на предмет застави, якщо в час настання терміну виконання зобов’я- зання, забезпеченого заставою, його не буде виконано (якщо інше не передбачено угодою).

Звернення стягнення на заставлене майно здійснюється з рішення суду (арбітражного або третейського), на підставі виконавчого надпису нотаріуса, якщо інше не передбачено угодою про заставу.

486

ОБЛІК ЛІЗИНГОВИХ ОПЕРАЦІЙ

Лізинг — це господарська операція, за якою лізингодавець передає лізингоодержувачу право користування активом за плату та на певний період.

За принципом МСБО — перевага змісту над формою — лізингові операції класифікуються як кредитні та обліковуються на відповідних рахунках. Водночас лізингові операції за формою означають передання-отримання основних засобів у користування. Придбані основні засоби, призначені для передання в лізинг, банки-лізингодавці можуть або обліковувати на рахунках класу 4, де обліковуються основні засоби та нематеріальні активи, які належать банку, або не оприбутковувати їх на баланс, а відразу передавати в лізинг.

15.1. Характеристика лізингових операцій

Для вирішення питання про віднесення лізингу до фінансового чи оперативного слід керуватися чинним законодавством України.

Лізинг основних засобів є фінансовим, якщо виконується принаймні одна з таких умов:

∙право власності на основні засоби переходить від лізингодавця до лізингоодержувача по закінченні дії лізингової угоди;

∙термін дії угоди поширюється на основну частину (не менше ніж 60 %) корисного строку служби основних засобів.

За інших обставин лізинг вважається оперативним.

У разі як фінансового, так і оперативного лізингу основні засоби протягом строку дії угоди залишаються власністю лізингодавця.

Об’єктом лізингу (оренди) є необоротні активи, що є власністю лізингодавця або придбані ним у власність у відповідного продавця майна з доручення і за погодженням з лізингоодержувачем.

Інакше кажучи, лізинг можна розглядати як фінансовий або оперативний залежно від того, чи передбачається правом лізингу

485

(оренди) передавання всіх ризиків і вигод, що пов’язані з користуванням та володінням активом. За оперативного лізингу (оренди) активи відображаються на балансі лізингодавця, а за фінансового — на балансі лізингоодержувача.

Передавання об’єкта лізингу (оренди) здійснюється в строки і на умовах, визначених в угоді про лізинг (оренду). Можливе продовження строку лізингу (оренди), про що слід зробити спеціальне застереження в лізинговій угоді. В угоді також треба зазначити:

∙об’єкт лізингу;

∙термін лізингу;

∙ринкову вартість основних засобів;

∙строк проведення платежів та їх розмір;

∙фактичну процентну ставку лізингу (якщо ринкова вартість процентної ставки більша за теперішню вартість мінімальних лізингових платежів із урахуванням процентної ставки, що прирощується);

∙процентну ставку лізингоодержувача, що прирощується (у протилежному випадку);

∙умови переоцінювання вартості об’єкта лізингу згідно із законодавством;

∙право власності на майно після закінчення терміну лізингу;

∙інше.

На початку строку дії угоди обумовлюється також те, що в разі можливості та наміру лізингоодержувача придбати об’єкт лізингу (оренди) за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання, мінімальні лізингові (орендні) платежі мають включати в себе мінімальну лізингову (орендну) плату за весь строк лізингу (оренди) та суму, яку слід сплатити згідно з угодою на придбання об’єкта лізингу (оренди).

B угоді про фінансовий лізинг (оренду) може передбачатися розрахунок лізингових (орендних) платежів на весь строк лізингу (оренди) за такою формою:

486

Передання об’єкта лізингу здійснюється у строки і на умовах, визначених договором лізингу.

Строк лізингу — це незмінний строк, на який лізингоодержувач уклав угоду на лізинг основних засобів.

Лізингоодержувач щомісяця сплачує лізингодавцю певну суму за використання майна у вигляді лізингової плати.

Лізингова плата включає в себе суму частини вартості об’єкта лізингу; суму, сплачувану як проценти за залучений кредит для придбання майна за договором лізингу; винагороду; компенсацію інших витрат лізингодавця, які передбачені договором лізингу.

Лізингові платежі як у балансі лізингоодержувача, так і в балансі лізингодавця мають поділятися на процентні платежі за позиками та платежі за основною сумою непогашеної заборгованості.

Процентні платежі розраховуються за кожний обліковий період у розмірі процентної ставки, що застосовується в разі лізингу, до залишкової суми активу та зобов’язання за фінансовим лізингом.

15.2. Облік операцій з фінансового лізингу на балансі лізингодавця та лізингоодержувача

Основні засоби, передані (отримані) у фінансовий лізинг, обліковуються за меншою з двох вартостей — теперішньою (із урахуванням процентної ставки, що прирощується) або ринковою.

Концепція теперішньої вартості пов’язана з вартістю грошей, що змінюється в часі. Так, гривня, отримана сьогодні, дорожча за гривню, яку можна буде отримати будь-коли в майбутньому.

Теперішня вартість пов’язана з розрахунком складного дисконту для кожного лізингового платежу.

Основні засоби, передані у фінансовий лізинг, обліковуються лізингодавцем як виданий кредит. Лізингоодержувач відображає в балансі отримані необоротні активи одночасно як актив і як зобов’язання.

Відображення фінансового лізингу (оренди) лізингодавцем.

Лізингодавець відображає наданий у фінансовий лізинг (оренду) об’єкт у сумі мінімальних лізингових (орендних) платежів і негарантованої ліквідаційної вартості за відрахування фінансового доходу, що підлягає одержанню, з визначенням доходу від реалізації необоротних активів. Одночасно залишкова вартість об’єкта фінансового лізингу (оренди) виключається з балансу лізингодавця з відображенням у складі витрат від

487

реалізації необоротних активів. При цьому здійснюються такі проведення:

∙ на суму залишкової вартості:

Д-т рахунків 4309 «Знос основних засобів», 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів»

К-т рахунків «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби»; ∙ на суму доходу від реалізації:

Д-т рахунків 1525 «Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам», 2075 «Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб’єктам господарської діяльності»

К-т рахунка 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів та основних засобів».

Різниця між сумою мінімальних лізингових платежів і негарантованої ліквідаційної вартості об’єкта фінансового лізингу та теперішньою його вартістю, що визначена за лізинговою (орендною) ставкою, є доходом лізингодавця.

Розподіл доходу між звітними періодами протягом строку лізингу (оренди) здійснюється із застосуванням лізингової (орендної) ставки процента до залишку заборгованості лізиноодержувача за кредитом на початок звітного періоду.

У бухгалтерському обліку виконуються проведення:

∙на суму нарахованих лізингових (орендних) платежів: Д-т рахунка 3578 «Інші нараховані доходи»

К-т рахунків 1525 «Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам», 2075 «Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб’єктам господарської діяльності»;

∙на суму нарахованого доходу:

Д-т рахунків 1528 «Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2078 «Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності»

К-т рахунків 6018 «Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), який наданий іншим банкам», 6028 «Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), який наданий суб’єктам господарської діяльності».

На суму отриманих (нарахованих) доходів за фінансовим лізингом лізингодавець виконує проведення:

Д-т рахунків 1200 «Кореспондентський рахунок», 2600 «Поточний рахунок», 1001 «Рахунок готівкових коштів»

К-т рахунків 1528 «Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2078 «Нараховані доходи за

488

кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності», 3578 «Інші нараховані доходи».

Не сплачені в строк нараховані доходи за фінансовим лізингом лізингодавець обліковує на рахунках 1529 «Прострочені нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2079 «Прострочені нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності». Для цього виконується бухгалтерське проведення:

Д-т рахунків 1529 «Прострочені нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2079 «Прострочені нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності»

К-т рахунків 1528 «Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2078 «Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності».

Доходи за фінансовим лізингом, сумнівні до отримання, списуються з рахунків нарахованих прострочених доходів і обліковуються на позабалансових рахунках 9600 «Не сплачені банками доходи», 9601 «Не сплачені клієнтами доходи».

Виконуючи процедури відображення в обліку записів за лізинговими операціями, слід керуватися «Правилами бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків» (постанова Правління НБУ від 25.09.97 за № 316) та змінами до них (постанова Правління НБУ від 07.12.00 за № 472).

Якщо за умовами угоди об’єкт фінансового лізингу (оренди) повертається лізингодавцю, то на суму негарантованої ліквідаційної вартості здійснюється проведення:

Д-т рахунків 4300 «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби» К-т рахунка 3578 «Інші нараховані доходи».

Відображення фінансового лізингу (оренди) лізингоодержувачем. Отримані лізингоодержувачем у фінансовий лізинг (оренду) основні засоби та нематеріальні активи обліковуються за найменшою оцінкою на початок строку лізингу: справедливою вартістю необоротного активу або теперішньою вартістю суми мінімальних лізингових платежів на окремому аналітичному рахунку «Фінансовий лізинг (оренда)» рахунків 4300 «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби». Виконується запис:

489