Бухгалтерський облік у банках України (Кіндрацька Л. М.)2001 (1)

20.08.98 банк купив 1000 дол. США на форвардних умовах за курсом 5,5 грн. за долар США з метою хеджування. Офіційний курс долара США на дату укладання угоди дорівнює 5,4 грн.

Бухгалтерські проведення 20.08.01.

Д-т рахунка 9201 «Валюта та банківські метали, які куплено за форвардними контрактами з метою хеджування»

1000 дол. США (4000 грн.) К-т рахунка 9211 «Валюта та банківські метали, які куплено за форвардними контрактами з метою хеджування» 5400 грн. К-т рахунка 9215 «Дисконт» (премія) до виплати за форвардними контрактами» 100 грн. Переоцінювання рахунків у іноземній валюті класу 9 «Позаба-

лансові рахунки» у зв’язку зі зміною курсів валют банк здійснює згідно зі своєю обліковою політикою. Результат переоцінювання рахунків класу 9 не відносять на балансові рахунки. Необхідно розрізняти переоцінювання позабалансових рахунків у іноземній валюті від переоцінювання деривативних угод, номінали яких обліковуються на рахунках класу 9 і результати переоцінювання котрих відображаються не рідше ніж один раз на місяць (на звітну дату) на балансовому рахунку 3810 «Балансуючий рахунок за результатами переоцінки позабалансової позиції щодо іноземної валюти та банківських металів» у кореспонденції з рахунками доходів та витрат.

Приклад 11.

Банк купив 100 дол. США за 450 грн. Офіційний курс дол/грн. — 1 : 4.

Технічно бухгалтерське проведення матиме такий вигляд: Д-т рахунка 1001 «Банкноти та монети в касі банку»

100 дол. США (400 грн.) К-т рахунка 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» 100 дол. США (400 грн.). Д-т рахунка 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної

Д-т рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою

Проводиться переоцінювання технічних рахунків «Валютна позиція»:

434

Д-т рахунка 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» 10 грн.

К-т рахунка 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» 10 грн.

У зв’язку з тим, що на кінець кожного дня рахунки 3800 та 3801 у гривневому еквіваленті мають дорівнювати один одному, результат їх переоцінювання завжди буде нульовим.

Основні норми щодо відображення в обліку операцій в іноземній валюті викладено у «Правилах бухгалтерського обліку уповноваженими банками України обмінних операцій в іноземній валюті та банківських металах», що їх затверджено постановою

Правління НБУ 16.12.98 за № 520 (у редакції постанови Правління НБУ від 07.12.00 за № 471).

На закінчення зробимо кілька підсумкових зауважень. Загалом вони стосуються розпорядження валютною позицією

уповноваженими банками, тобто регламентуються положеннями інструкції про порядок регулювання діяльності банків.

Слід ураховувати, що валютний ризик є одним із елементів ринкового ризику і виникає в процесі здійснення зовнішньоторговельних, кредитних, валютних операцій, операцій на фондових та торговельних біржах. Певна річ, за цими операціями має відбуватися перехід від одного виду валюти до іншого. Водночас валютний ризик спричинюють зміни курсів іноземної валюти до гривні.

З метою зменшення валютного ризику Національний банк встановлює такі нормативи валютного ризику, які є важливими економічними показниками діяльності комерційного банку:

∙Норматив ризику загальної довгої (короткої) відкритої позиції банку у вільно конвертованій валюті (Н 14) встановлюється для обмеження ризику, пов’язаного з проведенням операцій на валютному ринку (окремо за кожною вільно конвертованою валютою), що могло б призвести до значних втрат банку.

Норматив (Н 14) визначається як співвідношення загальної величини довгої (короткої) відкритої валютної позиції у вільно конвертованій валюті у гривневому еквіваленті до регулятивного капіталу банку (регулятивний капітал включає основний і додатковий капітал).

Нормативне значення показника Н 14 має бути у межах:

 загальна довга відкрита валютна позиція у вільно конвертованій валюті — не більше ніж 35 %;

435

загальна коротка валютна позиція у вільно конвертованій валюті — не більше ніж 5 %.

∙ Норматив ризику загальної довгої (короткої) відкритої валютної позиції банку у неконвертованій валюті (Н 15) встановлюється для обмеження ризику, пов’язаного з проведенням операцій на валютному ринку за кожною неконвертованою валютою.

Норматив (Н 15) визначається як співвідношення загальної величини довгої (короткої) відкритої валютної позиції у неконвертованій валюті до регулятивного капіталу банку.

Нормативне значення загальної величини довгої (короткої) відкритої валютної позиції в неконвертованій валюті уповноваженого банку має бути в межах:

загальна довга відкрита валютна позиція в неконвертованій валюті — не більше ніж 5 %;

загальна коротка відкрита валютна позиція в неконвертованій валюті — не більше ніж 3 %.

Для розрахунку загальної довгої (короткої) відкритої позиції у вільно конвертованій та неконвертованій валюті за кожною валютою підраховується підсумок за всіма балансовими і позабалансовими активами та зобов’язаннями.

Якщо статутний капітал банку сплачено у вільно конвертованій валюті, внаслідок чого порушується норматив загальної довгої відкритої позиції, то суму статутного капіталу (або його частини) не включають до розрахунку нормативу за умови, що ці кошти розміщено на окремому депозитному рахунку в НБУ (йдеться тільки про обсяг валюти, що призводить до порушення нормативу).

Уповноважений банк одержує право на відкриту валютну позицію з дати отримання в НБУ банківської ліцензії на здійснення операцій із валютними цінностями і втрачає це право

здати її відкликання.

Валютна позиція уповноваженого банку визначається щоденно, окремо щодо кожної іноземної валюти.

Нормативи розпорядження валютною позицією банку розраховують за формою № 540 «Звіт про відкриті валютні позиції», порядок заповнення якої наведено у «Правилах організації фінансової та статистичної звітності банків України», затверджених постановою Правління НБУ від 12.12.97 за № 436 (зі змінами).

436

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ ТА НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ БАНКІВ

Банк як суб’єкт господарської діяльності може працювати лише за належних умов, а передовсім володіння основними засобами та нематеріальними активами і користування основними засобами на підставі юридичних прав фінансового лізингу.

Операції, пов’язані з придбанням та рухом основних засобів і нематеріальних активів, належать до категорії внутрішньобанківських операцій. По суті, їх облік цілком адекватний обліку в інших галузях народного господарства. Різниця полягає лише в категоріях рахунків бухгалтерського обліку. Крім цього, у банківській обліковій політиці щодо обліку основних засобів чітко виокремлюються фінансовий та податковий облік.

Чинну «Інструкцію з бухгалтерського обліку основних засобів та нематеріальних активів комерційних банків України» затверджено постановою Правління Національного банку України від 11.12.00 за № 475. Вона базується на відомих засадних принципах міжнародних стандартів бухгалтерського обліку й визначає процедури фінансового обліку основних засобів і нематеріальних активів.

14.1. Класифікація основних засобів і нематеріальних активів та їх вартісна оцінка

Основні засоби — це сукупність матеріально-майнових цінностей, що діють протягом тривалого часу, зберігають натуральну форму і зношуються поступово.

До основних засобів належать земля, будівлі, устаткування, технічні та транспортні засоби, комп’ютерна техніка, засоби зв’язку та інші матеріальні цінності зі строком корисного використання понад рік. Гранична вартість предметів, що не належать до основних засобів, регламентується Кабінетом Міністрів України.

Згідно з визначеннями П(С)БО 7, основні фонди — це матеріальні активи, які:

435

∙утримуються підприємством для використання у виробництві або постачанні товарів та наданні послуг, для оренди іншим суб’єктам господарювання або для адміністративних цілей;

∙будуть використовуватись, як очікується, понад один господарський період.

Об’єкт основних засобів визнається за актив, коли:

∙існує ймовірність того, що в майбутньому підприємство отримає економічні вигоди, пов’язані з цим активом;

∙вартість активу для підприємства може бути достовірно оцінена. Достатня впевненість у тому, що підприємство матиме

майбутні економічні вигоди, потребує підтвердження, що підприємство отримає винагороду у зв’язку з використанням активу, незважаючи на пов’язаний з цим ризик. Другим оцінним критерієм є собівартість придбаного активу. Коли основні засоби створюються самостійно, достовірну оцінку собівартості можна отримати від операцій із зовнішніми сторонами, спрямованими на придбання матеріалів, робочої сили та інших ресурсів, що використовуються в процесі створення основних засобів.

У складі нематеріальних активів, згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», відображаються придбані банком права користування землею, водою, об’єктами інтелектуальної власності, програмним забезпеченням тощо.

Державна класифікація основних фондів (далі — КОФ) є складовою державної системи класифікації та кодування технікоекономічної і соціальної інформації (ДСК ТЕСІ). Класифікацію основних фондів розроблено відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 04.05.93 за № 326 «Про Концепцію побудови національної статистики України та Державну програму переходу на міжнародну систему обліку і статистики».

КОФ призначено для використання в автоматизованих системах керування для розв’язання завдань:

—організації систематичного обліку та звітності в частині основних фондів;

—визначення норм амортизації основних фондів та віднесення амортизаційних відрахувань на витрати виробництва;

—проведення робіт з перепису, оцінки та переоцінки обсягів, складу і стану основних фондів;

—реалізації комплексу облікових функцій з основних фондів

умежах робіт із державної статистики;

—здійснення міжнародних зіставлень щодо структури і стану основних фондів;

436

— розрахункового визначення похідних економічних показників, включаючи фондомісткість, фондоозброєність, фондовіддачу тощо, а також рекомендованих нормативів проведення капітальних ремонтів основних фондів.

Об’єктом класифікації є основні фонди. Одиницею обліку основних фондів є інвентарний об’єкт, включаючи всі належні пристрої і приладдя, або окремий конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання окремих самостійних функцій, або відокремлений комплекс, що складається з конструктивно з’єднаних предметів, орієнтованих на сумісне використання під час виконання певної роботи.

КОФ побудовано за ієрархічним методом класифікації з використанням послідовної системи кодування. Кожна позиція у КОФ містить шестизначний цифровий код і назву відповідних класифікаційних угруповань.

Структуру коду можна подати у вигляді такої схеми:

Класифікацію побудовано за ознаками функціонального призначення згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 6 вересня 1996 p. № 1075 (1075-96-п) «Про затвердження Положення про порядок визначення амортизації та віднесення амортизаційних відрахувань на витрати виробництва (обігу)». Виокремлено такі групи:

—група 1 — будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої;

—група 2 — транспортні засоби, включаючи вантажні та легкові автомобілі; меблі, конторське (офісне) обладнання; побутові електромеханічні прилади та інструменти; інформаційні системи, включаючи електронно-обчислювальні та інші машини для автоматичної обробки інформації;

—група 3 — інші основні фонди, що не ввійшли до груп 1 і 2,

атакож сільськогосподарські машини і знаряддя, робоча і продуктивна худоба та багаторічні насадження.

Ведення державного класифікатора «Класифікація основних фондів» здійснює науково-дослідний інститут статистики Державного комітету статистики України.

437

Введення в дію КОФ скасувало чинність попереднього класифікатора «Общесоюзный классификатор. Основные фонды».

Слід зазначити, що класифікація основних засобів застосовується і в податковому обліку.

Щодо податкового обліку, основні засоби, згідно з п/п 8.2.21 ст. 8 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств», поділяються на три групи:

група 1 — будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, у тому числі житлові будинки та їх частини;

група 2 — автомобільний транспорт і вузли (запасні частини) до нього, меблі, побутова техніка та інструменти, в тому числі ПЕОМ, інші машини для автоматичної обробки інформації, інформаційні системи, телефони, мікрофони, рації, інше офісне обладнання та пристрої до нього;

група 3 — будь-які інші основні засоби, не включені до першої та другої груп.

Облік балансової вартості основних засобів, що відповідають визначенням групи 1, ведеться як щодо кожної окремої будівлі, споруди чи їхніх структурних компонентів, так і в цілому щодо групи 1 у вигляді суми балансових вартостей окремих об’єктів такої групи.

Облік балансової вартості основних фондів, що відповідають визначенням груп 2 та 3, ведеться за сукупною балансовою вартістю відповідної групи основних засобів незалежно від часу введення в експлуатацію. При цьому окремий облік балансової вартості окремої інвентарної одиниці основних фондів, що входить до складу груп 2 або 3, у податковому обліку не ведеться.

Положенням бухгалтерського обліку П(С)БО 7 «Основні засоби» встановлено класифікацію основних засобів за такими групами:

5.1. Основні засоби.

5.1.1.Земельні ділянки.

5.1.2.Капітальні вкладення на поліпшення земель.

5.1.3.Будинки, споруди та передавальні пристрої.

5.1.4.Машини та обладнання.

5.1.5.Транспортні засоби.

5.1.6.Інструменти, прилади, інвентар (меблі).

5.1.7.Робоча і продуктивна худоба.

5.1.8.Багаторічні насадження.

5.1.9.Інші основні засоби.

438

5.2. Інші необоротні матеріальні активи.

5.2.1.Бібліотечні фонди.

5.2.2.Малоцінні необоротні матеріальні активи.

5.2.3.Тимчасові (не титульні) споруди.

5.2.4.Природні ресурси.

5.2.5.Інвентарна тара.

5.2.6.Предмети прокату.

5.2.7.Інші необоротні матеріальні активи.

Таким чином, в Україні нині існує кілька чинних класифікацій основних засобів, що, безумовно, призводить до розбіжностей у податковій та бухгалтерській звітності і заважає впровадженню інтегрованої системи бухгалтерського обліку в банках України.

Класифікації нематеріальних активів в Україні бракує, однак види та характеристики нематеріальних активів визначено П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» та «Порядком оцінки нематеріальних активів», що його затверджено спільним наказом Фонду державного майна України та Державного комітету з питань науки та технологій № 969/97 від 27 липня 1995 р.

Згідно з цим «Порядком» нематеріальні активи — це об’єкти права інтелектуальної власності, інші права власності та користування. До нематеріальних активів — об’єктів права інтелектуальної власності — належать права власності на: винахід; корисну модель; промисловий зразок; знаки для товарів та послуг; сорт рослин; фірмову назву; програмне забезпечення для ПЕОМ; базу даних; науково-технічну інформацію. До нематеріальних активів — об’єктів права користування ресурсами природного середовища — належать права: користування земельною ділянкою; користування надрами та іншими ресурсами природного середовища; використання інформації про природне середовище.

До нематеріальних активів — об’єктів права користування економічними, організаційними та іншими перевагами — належать: економічні переваги від користування монопольним становищем на ринку; право на використання економічних та інших привілеїв; гудвіл (ділова репутація).

Згідно із Законом «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» суттєвого значення для організації та методології бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів набули такі поняття та економічні категорії, як «визнання активів», «справедлива вартість», «переоцінена вартість» та ін. Проте забезпечення достовірності

439

оцінки основних засобів і нематеріальних активів, що наводиться у фінансовій звітності, є складною проблемою.

Неодноразова переоцінка основних засобів у період з 1992 по 1996 рік призвела до суттєвих відхилень їхньої балансової вартості від реальної. Після прийняття П(С)БО 7 «Основні засоби» підприємства дістали можливість самостійно оцінювати власні основні засоби.

Згідно з нормативними документами (у тому числі П(С)БО 7 «Основні засоби») для відображення в бухгалтерському обліку операцій з основними засобами використовуються такі види вартісної оцінки: первісна; амортизаційна; ліквідаційна; балансова (залишкова); справедлива; переоцінена.

Первісна вартість — це історична (фактична) собівартість основних засобів, що дорівнює вартості грошових коштів або справедливій вартості інших активів, колись сплачених (переданих) у зв’язку з придбанням основних засобів. За цією вартістю основні засоби зараховуються на баланс. Відповідно до п. 8 П(С)БО 7 «Основні засоби» первісна вартість об’єктів основних засобів включає такі елементи:

—суми коштів, сплачених постачальникам під час придбання (без непрямих податків);

—суми непрямих податків у випадках, коли ці кошти не відшкодовуються підприємству;

—реєстраційні збори, державне мито та інші платежі, пов’я- зані з придбанням основних засобів;

—суми ввізного мита;

—витрати зі страхування ризиків поставки основних засобів;

—витрати на установку, монтаж та налагодження основних засобів;

—інші витрати, що безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, що уможливлює їх використання в запланованих цілях.

Залежно від умов придбання первісна вартість може визначатись ще й іншими методами:

—для безоплатно отриманих об’єктів — як їхня справедлива вартість на дату придбання;

—для об’єктів, внесених до статутного фонду, — як погоджена засновниками справедлива вартість;

—для об’єктів, отриманих в обмін на подібні до них об’єкти, — як залишкова вартість переданого об’єкта основних засобів;

—для об’єктів, отриманих в обмін на відмінні від них об’єкти, — як справедлива вартість переданого об’єкта,

440

збільшена (зменшена) на суму грошових коштів, що її передано (отримано) за обміну.

Первісну вартість основних засобів може бути збільшено на суму витрат, пов’язаних із поліпшенням об’єкта (модернізація, реконструкція), якщо такі витрати забезпечуватимуть майбутні економічні вигоди, або зменшено в разі часткової ліквідації об’єкта.

Переоцінена вартість — це вартість основних засобів після їх переоцінки. Підприємство має переоцінити об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість більше ніж на 10% відрізняється від справедливої вартості на день складення балансу. За переоцінки якогось одного об’єкта групи основних засобів необхідно провести переоцінку решти об’єктів цієї групи.

За переоцінки основних засобів визначають не тільки переоцінену вартість, а й скориговану суму нарахованого на цей об’єкт зносу.

Переоцінена вартість і сума зносу визначаються множенням первинної вартості та суми зносу на індекс переоцінки.

Індекс переоцінки визначається відношенням справедливої вартості об’єкта до залишкової вартості:

Індекс переоцінки = Справедлива вартість .

Залишкова вартість

Переоцінка може провадитись неодноразово в разі суттєвих змін справедливої вартості. Згідно з п. 19 П(С)БО 7 «Основні засоби» сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки — до складу витрат.

Ліквідаційна вартість визначається п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби» як сума коштів або інших активів, які підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) основних засобів по закінченні строку їх використання за вирахування витрат, пов’язаних з таким продажем чи ліквідацією.

Балансова (залишкова) вартість — це первісна вартість з відрахуванням зносу.

Справедливу вартість визначено П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств» як вартість, що її можна отримати в результаті обміну між до себе подібними, заінтересованими та незалежними сторонами.

Вона дорівнює:

— ринковій вартості — за оцінювання будинків та споруд;

441