Бухгалтерський облік у банках України (Кіндрацька Л. М.)2001 (1)

К-т рахунка 6111 «Комісійні доходи від кредитного обслуговування клієнтів» 10 дол. США;

∙ погашення кредиту згідно з кредитною угодою:

Д-т рахунка 2600 «Поточні рахунки суб’єктів господарської діяльності» 1000 дол. США К-т рахунка 2055 «Довгострокові кредити суб’єктам господарської діяльності за експортно-імпортними

операціями»

1000 дол. США. Якщо суми комісій істотні, їх необхідно відображати на рахунках витрат майбутніх періодів та доходів майбутніх періодів, котрі протягом строку дії кредитної угоди мають бути

повністю амортизовані.

2. Облік операцій за внесками в іноземній валюті до статутного фонду.

Розгляньмо умовний приклад.

Згідно з підписаним установчим договором статутний капітал визначено в сумі 7 840 000 грн. Курс долара США щодо гривні на дату підписання установчого договору — 5,6 (статутний фонд у доларовому вираженні — 1400000 дол. США). На дату першого внеску курс становив 5,7 грн. (сума першого внеску 700000 дол. США); на дату реєстрації — 5,8 грн., на дату остаточного внеску — 5,9 грн.

∙ Після реєстрації на суму зареєстрованого та фактично сплаченого внеску:

424

Д-т рахунка 1500 «Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках» 700000 дол. США.

Гривневий еквівалент на дату внеску становить 3990000 грн.: (5,7 · 700000):

К-т рахунка 5000 «Зареєстрований статутний капітал банку» 3920000 грн.

До уваги береться вартість валюти за курсом на дату

(70000 — це різниця між вартістю іноземної валюти на день підписання установчого договору та на день першого внеску).

∙ На суму зареєстрованого, але ще не зробленого внеску до статутного фонду:

Д-т рахунка 5001 «Несплачений зареєстрований статутний

К-т рахунка 5000 «Зареєстрований статутний капітал банку» 3920000 грн.

∙ Внесення ще не сплаченої суми:

Д-т рахунка 1500 «Кореспондентські рахунки, які відкрито в інших банках» 700000 дол. США.

Вартість 700000 дол. США у гривнях за курсом: 1:5,9 дорівнює 4130000 грн.:

К-т рахунка 5001 «Несплачений зареєстрований статутний

аналітичного обліку. Отже, у балансі банку всі записи проводяться в гривневому вираженні.

У таблиці 13.1 наведено основні бухгалтерські записи щодо операцій банків з іноземною валютою. Частина з них проводиться через рахунки 380 групи. У таблиці наочно показано, що відмова від записів на рахунках валютних позицій (3800, 3801) не порушує змісту господарських операцій,

425

426

Головною вимогою щодо здійснення бухгалтерського проведення за обмінними операціями є рівність на кінець дня сум у гривнях (гривневому еквіваленті для іноземних валют за офіційним курсом Національного банку України) на дебеті та кредиті проведення. У разі виникнення різниці між гривневими еквівалентами іноземної валюти та гривнями на дебеті та кредиті балансового проведення її відносять на відповідний балансовий рахунок залежно від характеру операцій:

5010 «Емісійні різниці» — на суму різниці між вартістю акцій за офіційним валютним курсом на дату підписання установчого договору (номінальна вартість) та вартістю акцій за офіційним валютним курсом на дату фактичного внесення коштів як внесків в іноземній валюті до статутного капіталу банку;

6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».

Варто ще раз нагадати, що в усіх бухгалтерських проведеннях щодо обмінних операцій використовуються такі курси:

∙ За офіційним курсом Національного банку України на дату здійснення проведення відображається іноземна валюта у подвійній оцінці — за номіналом та у гривневому еквіваленті (доходи та витрати, нараховані, отримані і сплачені в іноземній валюті; усі зарахування на кореспондентський рахунок та списання з нього, зокрема внесок у іноземній валюті до статутного капіталу, куплена-продана іноземна валюта і т. ін.).

427

∙ У разі купівлі-продажу іноземної валюти за національну валюту остання проводиться за ринковим курсом.

Приклад 1.

Купівля 100 дол. США за 450 грн. Офіційний курс долара США дорівнює 4 грн.

Д-т рахунка 1001 «Банкноти та монети в касі банку» 100 дол.

Д-т рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою

∙ За офіційним курсом Національного банку України на день здійснення бухгалтерського проведення відображають суми в національній валюті в разі нарахування, отримання і сплати доходів та витрат в іноземній валюті. У разі помилкових проведень на рахунках доходів та витрат — сума у гривнях сторнуючого проведення має дорівнювати сумі у гривнях помилкового проведення.

Приклад 2.

Нарахування доходів за кредитами у сумі 100 дол. США.

Приклад 3.

Сторнування нарахованих у попередньому місяці доходів за кредитами у сумі 100 дол. США (див. приклад 2). Офіційний курс долара США на дату сторнуючого проведення дорівнює 4,1 грн.

Д-т рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою

∙ За офіційним курсом Національного банку України на дату підписання установчого договору відображають гривневі суми внесків до статутного капіталу в іноземній валюті на рахунку 5000 «Зареєстрований статутний капітал банку».

Переоцінка усіх монетарних статей в іноземній валюті здійснюється під час кожної зміни офіційного валютного курсу.

428

Курсова різниця від переоцінки грошових коштів зараховується на рахунок 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».

Приклад 4 (для порівняння з прикладом 1).

Офіційний курс долара США змінився та дорівнює 4,2 грн. Д-т рахунка 1001 «Банкноти та монети в касі банку» 20 грн. К-т рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою

та банківськими металами» 20 грн.

У фінансовій звітності немонетарні статті, зарахування яких до балансу пов’язане з операціями в іноземній валюті, відображаються в гривнях за валютним курсом на дату здійснення операції.

Дебіторська заборгованість за авансами з придбання основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей та кредиторська заборгованість з їх продажу відображається у фінансовій звітності за офіційним валютним курсом на дату розрахунку.

Кредиторська заборгованість з придбання за іноземну валюту та дебіторська з продажу основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей є монетарними (грошовими) статтями балансу, тобто підлягають сплаті та одержанню у визначеній сумі в іноземній валюті, а тому переоцінюються під час кожної зміни офіційного валютного курсу.

Довгострокові вкладення в іноземній валюті в асоційовані та дочірні іноземні підприємства обліковуються в гривнях за вартістю їх придбання (історичною вартістю) на рахунках груп 410 «Вкладення в асоційовані компанії» та 420 «Вкладення в дочірні компанії» за офіційним курсом на дату здійснення операції і не підлягають переоцінці у зв’язку зі зміною офіційного курсу Національного банку України (як і внески до статутного фонду в іноземній валюті чи основні засоби, придбані за іноземну валюту).

Довгострокові інвестиції в іноземні підприємства, що в них банк не бере істотної участі, котрі обліковуються на рахунках групи 320 «Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції» відображаються за офіційним валютним курсом на дату визначення їх справедливої (ринкової) вартості.

Цінні папери в іноземній валюті, що придбані з метою продажу, обліковуються у тій валюті, у якій виражено їхню вартість, на рахунках групи 310 «Акції та інші вкладення з

429

нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» та переоцінюються в порядку, визначеному для монетарних статей в іноземній валюті.

Для формування управлінської звітності банк може вести окремий облік реалізованого результату за операціями купівліпродажу іноземної валюти.

Реалізований фінансовий результат за операціями з іноземною валютою розраховується перед виконанням переоцінювання залишків, пов’язаного зі зміною курсів. Він становить різницю між фактичною вартістю проданої (купленої) валюти та вартістю купівлі (продажу) за одним із розглянутих далі методів.

∙ Метод «Перший прийшов, перший пішов» (FIFO). Для визначення доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти суму реалізованої валюти помножують на різницю між курсом продажу та курсами, за якими було придбано перші суми валют (якщо спочатку валюту продавали, а потім купували, то береться різниця між курсом придбання та курсами початкових операцій з продажу валюти).

Банк продав 150 дол. США за 675 грн. (курс 4,5 грн.). Дохід банку дорівнює:

675 – (100USD · 4,2 + 50USD · 4,4) = 35 грн.

∙ Метод середньозваженої валютної одиниці. Для визначення доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти суму реалізованої валюти помножують на різницю між курсом продажу та середнім курсом, за яким було придбано валюту (якщо спочатку відбувався продаж валюти, а потім придбання, то береться різниця між курсом придбання та середнім курсом продажу валюти).

Приклад 6.

Розрахунок доходу за методом середньозваженої валютної

430

Банк продав 150 дол. США за 675 грн. (курс 4,5 грн.). Дохід банку обчислюється так.

Середній курс купівлі дорівнює:

(100USD · 4,2 + 100USD · 4,4 + 100USD · 4,6) / 300USD = 4,4 грн. Дохід дорівнює: 150 · (4,5 – 4,4) = 15 грн.

Приклад 7.

Розрахунок доходу за методом середньозваженої валютної

Банк купив 300 дол. США за 1350 грн. (курс 4,5 грн.). Дохід банку розраховується так.

Середній курс продажу дорівнює:

(50USD · 4,2 + 50USD · 4,4 + 50USD · 4,6) / 150USD = 4,4 грн. Дохід дорівнює: 150 · (4,4 – 4,5) = –15 грн.

∙Метод «Останній прийшов, перший пішов» (LIFO). Для визначення доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти суму реалізованої валюти помножують на різницю між курсом продажу та курсами, за якими було придбано останні суми валют (якщо спочатку відбувався продаж валюти, а потім придбання, то беруть різницю між курсом придбання та курсами останніх операцій з продажу валюти).

Банк продав 150 дол. США за 675 грн. (курс 4,5 грн.). Дохід банку дорівнює:

675 – (100USD · 4,6 + 50USD · 4,4) = –5 грн.

∙ Метод розрахунку реалізованого результату визначається обліковою політикою банку і може змінюватися у разі змін вимог Національного банку України щодо обліку іноземної валюти або

431

коли зміни забезпечують адекватніше відображення результату обмінних операцій банку.

Реалізований результат відносять на окремий аналітичний рахунок балансового рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».

Результат буде реалізованим тільки тоді, коли в разі здійснення обмінної операції зменшиться абсолютна величина валютної позиції в межах одного виду валюти.

Уразі довгої відкритої валютної позиції реалізований результат виникає за продажу іноземної валюти. Реалізований результат обчислюється множенням кількості одиниць проданої валюти на різницю між курсом продажу та курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

Уразі короткої відкритої валютної позиції реалізований результат виникає за купівлі іноземної валюти. Реалізований результат обчислюється множенням кількості одиниць купленої валюти на різницю між курсом продажу та курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

Приклад 9.

21.12.98 банк продав 100 дол. США за 400 грн. (коротка позиція за USD) і купив 200 німецьких марок за 400 грн. (довга позиція за DEM).

22.12.98 банк купив 50 дол. США за 195 грн. (коротка позиція за USD зменшилась) і продав 100 німецьких марок за 210 грн. (довга позиція за DEM зменшилася).

Реалізований результат банку становитиме:

(100USD – 50USD) · (4,0 – 3,9) + (200DEM – 100DEM) · (2,1 –

–2,0) = 50USD · 0,1 + 100DEM · 0,1 = 5 + 10 = 15 грн.

Уразі зміни за розрахунковий період довгої валютної позиції на коротку реалізований результат дорівнює різниці між кількістю одиниць проданої валюти за розрахунковий період і кількістю одиниць валюти короткої валютної позиції на кінець розрахункового періоду, помноженій на різницю між курсом продажу і курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

Уразі зміни за розрахунковий період короткої валютної позиції на довгу реалізований результат дорівнює різниці між кількістю одиниць купленої валюти за розрахунковий період і кількістю одиниць валюти довгої валютної позиції на кінець

432

розрахункового періоду, помноженій на різницю між курсом продажу і курсом купівлі валюти за розрахунковий період.

Розрахунковий період банк визначає самостійно (за кожною операцією, за операційний день, за звітний місяць).

Уразі, коли банк вирішив вести облік реалізованого і нереалізованого результатів від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами окремо, можна обліковувати реалізований і нереалізований результати протягом місяця на одному аналітичному рахунку балансового рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами», а в кінці місяця необхідно перенести реалізований результат на окремий аналітичний рахунок балансового рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».

Для реального уявлення про операції, обумовлені угодами, але не закінчені (наприклад строкові контракти), необхідно розмежувати поняття «дата операції» та «дата валютування».

В обліку бухгалтерське проведення здійснюється на день операції незалежно від того, коли виконуватимуться розрахунки за операцією. У разі невідповідності дати операції та дати валютування операцію обліковують на позабалансових рахунках:

групи 920 «Валюта та банківські метали, які куплені, але не отримані»;

групи 921 «Валюта та банківські метали, які продані, але не відіслані»;

9350 «Активи до отримання та депозити до розміщення за спотовими контрактами»;

9360 «Активи до відсилання та депозити до залучення за спотовими контрактами».

Утаких випадках:

∙іноземну валюту записують в подвійній оцінці — за номіналом та в гривневому еквіваленті за офіційним курсом на день проведення;

∙гривневі суми записуються за курсом угоди — у разі купівліпродажу іноземної валюти за національну валюту та відображення майбутніх доходів чи витрат, які є об’єктом хеджування.

Приклад 10.

433