Рассмотрим понятия: «производственные затраты отчетного периода» и «себестоимость продукции».

В себестоимость продукции включаются те затраты, которые относятся на товары, купленные или произведенные для перепродажи.

На промышленном предприятии под этими затратами понимается

себестоимость единицы продукции, которая учитывается при определении себестоимости готовой продукции или незавершенного производства до момента ее реализации (продажи).

После продажи продукции эти затраты сравниваются с выручкой от продажи для подсчета прибыли.

Затратами отчетного периода считаются лишь затраты, приходящиеся на период, когда они были понесены, без учета затрат, учитываемых при оценке запасов. Всякая попытка такого объединения не допустима.

На промышленном предприятии все производственные затраты включаются в себестоимость продукции, а непроизводственные – относятся к затратам отчетного периода.

Основные затраты – затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом: расход сырья, материалов на технологические нужды, оплата труда основных производственных рабочих и др., т.е. прямые затраты на производство продукта.

Накладные расходы – расходы по обслуживанию и управлению производством, предприятием. Это комплексные расходы, состоящие из нескольких экономически неоднородных затрат

Производственные накладные расходы включают в себя все производственные затраты (за исключением стоимости живого труда, основных материалов и прямых расходов), т.е. относятся все расходы на вспомогательную рабочую силу, на вспомогательные материалы плюс косвенные производственные расходы. Примерами косвенных производственных расходов являются: арендная плата за предприятие и отчисления на амортизацию оборудования.

6 КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ ДЛЯ ПРИНЯТИЯ РЕШЕНИЯ И ПЛАНИРОВАНИЯ

6.1Динамика затрат

Всистеме производственного учета калькулируется фактическая

себестоимость продукции (фактические затраты) для оценки запасов произведенной продукции и полученной прибыли, а в системе

управленческого учета решения обращены к будущим событиям,

86

руководство (администрация) требует детальной информации об ожидаемых затратах и будущих доходах.

Для принятия эффективных решений и оптимального планирования представляется целесообразной более детальная систематизация затрат (и их характеристик) следующая схема:

1)динамика затрат по отношению к объему (уровню) производства (производственной деятельности);

2)затраты будущего периода, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

3)безвозвратные затраты, или затраты истекшего периода;

4)вмененные затраты в результате принятого альтернативного курса;

5)инкрементные (приростные) и маргинальные (предельные) затраты (доходы).

Представление о том, как изменяются затраты в зависимости от уровня (объема) производственной деятельности, очень важно для принятия оптимального решения.

Термины «переменные», «постоянные», «полупеременные» и «полупостоянные» обычно применяются тогда, когда необходимо охарактеризовать поведение затрат в ответ на изменение уровня (объема) производственной деятельности.

Переменные затраты (рис. 7) в сумме изменяются в прямой

пропорциональности по отношению к изменению объема производства (уровня деловой активности), а рассчитанные на единицу продукции определяются как постоянные (например: затраты сырья и основных материалов, заработная плата основных производственных рабочих).

Суммарные

Затраты, д.е.

Объем производства

Рисунок 7 – Динамика переменных затрат

Постоянные затраты в сумме не изменяются при изменении уровня деловой активности (относительно постоянны), но, рассчитанные на единицу, зависят от уровня производства (рис. 8). Например, аренда: ежемесячная арендная плата есть величина постоянная, но в расчете на единицу произведенной продукции она изменяется пропорционально изменению объема производства.

Затраты, д.е. СуммарныеСуммарные

87

ОбъемОбъем производства

Рисунок 8 – Динамика постоянных затрат

Полупеременные затраты имеют одновременно переменные и постоянные компоненты: часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течение периода.

Затраты на материально-техническое обеспечение являются полупеременными, состоящими из запланированных (постоянных) затрат на материально-техническое обеспечение, осуществляемое при любом объеме

производства, и переменных затрат, которые находятся в непосредственной зависимости от объема производства.

Смешанные затраты – затраты, которые возникают в результате учета на одном счете более чем одного вида затрат как переменных, так и постоянных (например, счет затрат на ремонт и эксплуатацию оборудования).

Полупостоянные (ступенчато/дискретно возрастающие) затраты

являются постоянными для конкретного объема производства, но случается так, что в какой-то критический момент они начинают возрастать на определенную постоянную величину.

Постоянные затраты можно отличить от полупостоянных по величине изменения объема производства на какой-то момент, в который происходит ступенчатый прирост полных постоянных затрат. Примером полупостоянных затрат можно считать заработную плату контролеров на производстве. Предположим, что штат контролеров может контролировать живой труд около 500 ч производственного времени в неделю. В случае увеличения производственного времени на 500 ч в неделю затраты на контроль увеличатся на сумму понедельной заработной платы дополнительного контролера.

Полупостоянные затраты могут быть отнесены или к постоянным, или к переменным, в зависимости от того, каковы частота ступенчатых приращений и величина приращений в каждой точке. Если частота приращений большая, то полупостоянные затраты могут быть аппроксимированы (приближены) к переменным затратам. Если ступенчатые приращения нечасты и их величины небольшие, то полупостоянные затраты могут быть аппроксимированы к постоянным затратам. С другой стороны, если ступенчатые приращения полупостоянных затрат значительны и их частота небольшая, то такое поведение затрат является предметом анализа дискретно (ступенчато) возрастающих затрат и поэтому анализируются затраты, соответствующие определенному диапазону объема производства.

88

6.2 Линейная зависимость и релевантные уровни

Традиционное определение переменных затрат предполагает линейную зависимость между затратами и объемом. Однако большая часть затрат не находится в линейной зависимости от производственной мощности. Например, предприятие закупает сырье по фиксированной цене, но при большом объеме закупок поставщик предоставляет значительные скидки, и в этом случае стоимость сырья не находится в прямой пропорциональной зависимости от объема закупленного сырья. Нелинейные затраты трудно планировать, но их необходимо учитывать при принятии управленческих решений. Метод линейной аппроксимации позволяет превратить переменные затраты с нелинейными зависимостями в линейные.

Релевантные уровни – это те уровни деловой активности (объема производства), с которыми предприятие, скорее всего, предполагает работать. На практике в пределах этого релевантного уровня (это обычно нормальная производственная мощность или область между точкой безубыточности и планируемым объемом производства) многие нелинейные затраты могут быть аппроксимированы линейной зависимостью. Эти оценочные затраты можно интерпретировать как часть переменных затрат с линейной зависимостью.

Постоянные затраты остаются неизменными внутри релевантного уровня объема производства, но в пределах длительного промежутка времени изменение производственных мощностей, трудовых ресурсов и других производственных факторов приводит к изменению постоянных затрат (например, при расширении производства вводятся в эксплуатацию новые ОПФ, и, следовательно, увеличиваются постоянные расходы: на страховку, амортизацию, налог на имущество).

Следовательно, затраты являются постоянными для определенного релевантного уровня и только внутри ограниченного промежутка времени

имогут измениться за пределами релевантного уровня.

Вцелях планирования и контроля полупеременные и смешанные

затраты следует разделить на переменные и постоянные компоненты. Для этого используют метод разделения затрат «высокий – низкий», который позволяет идентифицировать линейную зависимость (посредством уравнения регрессии) между уровнем деятельности (деловой активности) и затратами, анализируя наибольший и наименьший объемы за период и связанные с ним затраты.

89

Изменения в затратах между этими двумя уровнями делят на

изменения в объеме и т.о. определяют переменную компоненту

полупеременных затрат.

Для описания поведения переменных затрат в управленческом учете

используется специальный показатель – коэффициент реагирования затрат

(ставку переменных затрат). Он характеризует соотношение между

темпами изменения затрат и темпами роста деловой активности

предприятия и рассчитывается по формуле.

Содержание метода разделения затрат:

1 Определяют ставку переменных затрат:

соответствующих максимальному и минимальному уровню деловой активности, грн;

УДА – разность между максимальным и минимальным уровнем деловой активности за период (год), ден.ед., нат. ед.

2 Тогда постоянная компонента в общем объеме полупеременных

где УДА – уровень деловой активности (объем производства или трудоемкость) за месяц;

– суммарных полупеременных затрат, соответствующих

З

максимальному и минимальному уровню деловой активности, грн; 3 Уравнение линейной зависимости затрат от объема производства:

90

Пример. Определите функцию затрат, рассчитайте ее значение при уровне деловой активности 1 200 шт. По центру ответственности А имеются данные об объеме выпуска продукции и соответствующих ему производственных затратах в течение года (табл. 4).

Таблица 5 – Исходные данные

Определим высшую и низшую точки деятельности путем перенесения результатов из исходной таблицы 4 и расчета разности между затратами в высшей и низшей точке деятельности.

Из приведенных данных видно, что наибольший выпуск продукции был достигнут в октябре (3 000 шт.) и ему соответствовали расходы в сумме 280 тыс. грн. В июле, напротив, выпушено минимальное количество изделий (1 800 шт.), на что было израсходовано 170 тыс. грн.

Находим отклонения в объемах производства и в затратах в максимальной и минимальной точках:

91

УДА УДАmax УДАmin 3 000 1800 1 200шт ;

З Змах Зmin 280000 170000 110000грн.

Результаты сведем в таблицу 5. Таблица 6 - Результаты расчетов

Тогда ставка (Спз ) переменных расходов на единицу продукции (или коэффициент реагирования затрат) будет определена по формуле:

.

Величину совокупных переменных расходов в максимальной и минимальной точках вычисляем путем умножения рассчитанной ставки на соответствующий объем производства:

– совокупные переменные расходы в

С совок 91,667 3 000 275 000 грн

пер макс

максимальной точке (в октябре). Аналогично

– совокупные переменные расходы в

Сперсовокмин 91,667 1 800 165 000 грн

минимальной точке (в июле).

Из исходных данных (см. табл. 4) известно, что общая сумма издержек в октябре составила 280 000 грн, следовательно, на долю постоянных затрат в максимальной точке приходится:

280000 275000 5 000грн.

Размер постоянных затрат в июле (минимальная точка) составит:

170000 165000 5 000 грн.

Отсюда поведение производственных расходов в условном примере может быть описано следующей формулой:

З(УДА) 5 000 91,667 УДА.

92