6. Аудит оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств

Следующей важной задачей контроля основных средств является проверка соблюдения действующего порядка их приобретения, списания и отражения их движения в бухгалтерском учете.

Пути поступления основных средств на предприятие:

• приобретение за плату у поставщиков;

• безвозмездное поступление;

• в качестве учредительских взносов в уставной капитал;

• в порядке выкупа арендованных основных средств;

• поступление по договору доверенного управления;

• строительство;

• поступление в порядке обмена.

При проверке операций по поступлению основных средств необходимо установить:

1. обосновано ли экономически строительство тех или иных объектов;

1. включено ли оно в план капитальных вложений;

2. обеспеченно ли необходимым финансированием;

3. имеется ли в полном объеме проектно-сметная документация.

4. необходимо установить целесообразность и законность приобретения;

5. выявить полноту и своевременность оприходования поступивших в хозяйство основных средств;

6. правильность документального оформления;

7. реальность их оценки.

Источниками таких данных являются акты приема-передачи основных средств; акты приема многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию; накладные на внутрихозяйственные; акты приема-сдачи отремонтированных объектов; инвентаризационные описи; инвентарные карточки; ведомости, журнал-ордера № 13

Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 «Основные средства», 08 «Капитальные вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Поступление основных средств оформляется актом (накладной) приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (ф. ОС-1) с приложением к нему технической документации на данный объект.

Порядок оформления этих документов подробно изложен в Положении по бухгалтерскому учету основных средств.

При проверке необходимо обратить внимание на следующее:

1. проверить организацию учета и налогообложения операций по купле-продаже основных средств;

• при приобретении основных средств у физического лица должен быть оформлен договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения;

• при приобретении объектов основных средств в комплекте (например, комплект мебели) в инвентарной карточке учета основных средств должна быть обязательно расшифровка предметов, входящих в комплект;

• при приобретении основных средств у поставщиков должен быть заключен договор купли-продажи в соответствии с требованиями законодательства (ст. 454-524 ГК РФ);

• приобретение бывших в эксплуатации объектов у других организаций должно быть тщательно проверено с точки зрения установления законности и целесообразности каждой операции, а также своевременности поступления и полноты оприходования таких объектов на балансовый учет. При покупке основных средств, в бухгалтерском учете производятся записи:

дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредит счета 51 "Расчетный счет" – оплачен счет поставщика;

дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" – отражены фактические затраты по приобретению основных средств, включая налог с продаж (без НДС);

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит 60 "Расчеты с поставщиками" – на сумму НДС;

дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 – принятие объектов основных средств в эксплуатацию;

дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" – предъявлен НДС к зачету из бюджета (Приказ Минфина от 31.10.00 г. № 94н).

На сумму нераспределенной прибыли, направленной в течение отчетного периода на финансирование капитальных вложений в основные средства, как введенные, так и не введенные в эксплуатацию в бухгалтерском учете, производятся записи по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль" и кредиту счета 83 "Добавочный капитал" (Приказ Минфина РФ от 26.06.00 г. № 60н (п. 44)).

Объекты приобретенной недвижимости, при отсутствии соответствующих документов подтверждающих государственную регистрацию, учитываются в составе незавершенных капитальных вложений на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (Приказ Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (п.41)).

При учете основных средств, приобретенных за счет ассигнований из бюджета, в бухгалтерском учете производятся записи:

а) по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" – затраты на приобретение основных средств за счет ассигнований из бюджета;

б) по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" – ввод в действие основных средств, приобретение которых осуществлено за счет бюджетных ассигнований.

• Проверяя правильность составления бухгалтерских записей при продаже основных средств следует выяснить, проводились ли операции по реализации и выбытию по счету 91 "Прочие доходы и расходы". По дебету этого счета отражают первоначальную стоимость бывших объектов, а также расходы, связанные с их выбытие (сносом, демонтажем и т.п.). На кредите счета 91 отражают сумму выручки от реализации основных средств, сумму начисленного износа по счету 02 " Износ основных средств" и стоимость материальных ценностей, поступивших в связи с их ликвидацией, в оценке по рыночной стоимости. Финансовый результат от реализации и прочего выбытия, основных средств относится на счет 99 "Прибыли и убытки".

При продаже объектов основных средств, в бухгалтерском учете производятся записи:

Дебет счета 01 "Основные средства", субсчет 2 "Выбытие основных средств" кредит счета 01, субсчет 1 "Основные средства в эксплуатации" – списана первоначальная стоимость проданных основных средств;

Дебет счета 02 кредит счета 01, субсчет 2 "Выбытие основных средств" – списана сумма начисленного износа по проданным основным средствам;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" кредит счета 01, субсчет 2 "Выбытие основных средств" – списана остаточная стоимость основного средства;

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" – отражена сумма выручки от продажи основных средств;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" – на сумму НДС и налога с продаж;

Дебет счета 51 "Расчетный счет" кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" – поступила выручка от продажи основных средств (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. №94н).

Финансовые результаты отражаются в учете записями:

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит счета 91 субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" – отражен убыток от продажи основных средств в качестве операционных расходов (по операциям до 01.01.02 г.) (Приказ Минфина РФ от 30.03.01 г. № 26н (п.31));

Дебет счета 98 "Расходы будущих периодов" кредит счета 91 субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" – отражен убыток от продажи основных средств в качестве расходов будущих периодов (по операциям с 01.01.02 г.) (НК РФ ст. 323);

Дебет счета 91 кредит счета 98 "Расходы будущих периодов" - списание в состав внереализационных расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации включая месяц, в котором имущество было реализовано (по операциям с 01.01.02 г.) (НК РФ ст. 323);

Дебет счета 91, субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" – отражена прибыль от продажи основных средств в качестве операционных расходов (НК РФ ст. 323).

При выбытии основных средств оформляется составление акта приемки-передачи (ф. ОС-1) (Постановление Госкомстата РФ от 30.10.97 г. № 71а).

• При проверке налогообложения аудитор долен помнить:

А. Налог на прибыль.

При реализации основных средств доходы от таких операций уменьшаются на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 13 ст. 259 НК РФ.

При реализации основных средств доходы от таких операций уменьшаются на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (НК РФ ст. 268 (п.1)).

Убыток от реализации основных средств включается в целях налогообложения в состав будущих периодов (НК РФ ст.323).

Убыток от реализации основных средств включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации включая месяц, в котором имущество было реализовано (НК РФ ст. 268 п. 3).

Прибыль (убыток) от реализации основных средств определяется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода) и включается в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества (НК РФ ст. 323).

В аналитическом учете содержится информация:

• о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы расходов, учитываемых как расходы будущих периодов;

• о количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав внереализационных расходов, учитываемых при формировании налоговой базы;

• о сумме расходов приходящихся на каждый месяц (НК РФ ст.323).

Б. Налог на добавленную стоимость.

При реализации основных средств, подлежащих учету по стоимости с учетом уплаченного налога (основные средства, приобретенные за счет средств целевого бюджетного финансирования; безвозмездно полученное имущество; имущество используемое при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения; служебные легковые автомобили и микроавтобусы, приобретенные до 1 января 2001 г.)), налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в нее налога с продаж, и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок) (НК РФ ст.154 п. 3).

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ , за исключением товаров, предусмотренных п. 2 и 6 ст. 170 НК РФ (НК РФ ст.171 п.2).

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 и6 ст. 170 НК РФ (НК РФ ст.171 п.2).

Суммы налога подлежат вычету при условии принятия к учету на баланс налогоплательщика товаров (работ, услуг), их оплаты и наличия счетов-фактур с выделенной отдельной строкой суммы налога независимо от принятой им в целях налогообложения учетной политики (Приказ МНС РФ от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п.2 ст.171 НК РФ)).

Суммы налога уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, подлежат вычету в полном объеме независимо от факта оплаты продавцу указанных товаров (Приказ МНС РФ от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п.2 ст.171 НК РФ)).

2.Проверить порядок учета и налогообложения операций по строительству объектов основных средств.

При проверке следует обратить внимание на следующее: при осуществлении учета капитальных затрат должен быть раздельный учет затрат, формирующий инвентарную стоимость основных средств, и средств, не увеличивающих стоимость основных средств.

Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, списываются со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" за счет предусмотренных источников финансирования по мере полного производства соответствующих работ или совершения операций.

К затратам, не увеличивающим стоимость основных средств, относятся:

• затраты, предусмотренные в сводных местных расчетах стоимости строительства;

• затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий;

• расходы перспективного характера: геологоразведочные, изыскательные и другие, связанные со строительством объектов, в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов;

• средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты будут приняты по вводу их в эксплуатацию в собственность другими организациями;

• расходы, связанные с возмещением стоимости строения и посадок, сносимых при отводе земельных участков под строительство;

• затраты, не предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства;

• затраты застройщика по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмездно другими предприятиями;

• расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных Центральным банком РФ;

• убытки по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, возникающих от стихийных бедствий (в том числе приведших к их ликвидации);

• затраты на консервацию строительства;

• расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством;

• расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени и неустоек за нарушения в финансово-хозяйственной деятельности и другие затраты.

Затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом) отражаются в учете записями по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счетов учета затрат (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

При использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость определяется по фактическим расходам на производство таких объектов, увеличенным на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами (НК РФ ст. 257 п. 1).

По мере ввода объекта в эксплуатацию, расходы связанные с его строительством, списываются с кредита 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет счета 01 "Основные средства" (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию, не включаются в состав основных средств и отражаются как незавершенные капитальные вложения (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

При строительстве объектов основных средств с привлечением инвестиций в бухгалтерском учете производятся записи:

Дебет счетов по учету денежных средств (50,51,52) кредит счета 86 "Целевое финансирование" – отражаются поступившие от соинвесторов средства;

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит разных счетов (в зависимости оттого, кто осуществляет строительство) – отражаются затраты на строительство объекта;

Дебет счета 01 кредит счета 08 – оприходование доли организации в построенном объекте основных средств.

При передаче другим организациям их долевой собственности на здание производится запись дебет счета 86 "Целевое финансирование" кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" – передача другим организациям их долей в долевой собственности на объект основных средств (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

При отсутствии документов, подтверждающих государственную регистрацию объектов недвижимости, этот объект учитывается в составе незавершенных капитальных вложений на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (Приказ Минфина РФ от 24.03.00 г. № 31н).

Ввод основных средств оформляется составлением акта по ф. ОС-1 (Постановление Госкомстата РФ от 30ю10ю97 г. № 71а).

Налогообложение:

А. Налог на добавленную стоимость (при подрядном способе производства работ).

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства (НК РФ ст.171 п.6).

Суммы налога подлежат вычету после принятия на учет объектов соответственно завершенного или незавершенного капитального строительства (НК РФ ст.171 п.6).

Вычетам подлежат суммы налога, начисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (НК РФ ст.171 п.6).

Суммы налога, уплаченные поставщикам по товарам, приобретенным и переданным подрядным организациям на давальческих условиях для выполнения строительно-монтажных работ с 1 января 2001 г., вычитаются после принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта производственного назначения (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 6 ст.171)).

При приобретении с 1 января 2001 г. незавершенного капитальным строительством объекта производственного назначения и продолжении строительства на данном объекте, суммы налога, уплаченные поставщику (продавцу объекта), вычитаются по мере постановки на учет завершенного капитальным строительством объекта основных средств (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 6 ст.171)).

При реализации приобретенного с 1 января 2001 г. незавершенного капитальным строительством объекта, по которому было продолжено, но не завершено строительство, суммы налога, уплаченные поставщику (продавцу объекта), подлежат вычету по мере реализации незавершенного капитальным строительством объекта (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 6 ст.171)).

При реализации незавершенного капитальным строительством объекта суммы налога, уплаченные по строительно-монтажным работам, выполненным подрядными организациями при строительстве такого объекта с 1 января 2001 г., а также суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретенным товарам и переданным подрядным организациям на давальческих условиях для выполнения строительно-монтажных работ с 1 января 2001 г., подлежат вычету у налогоплательщика в момент реализации данного объекта (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 6 ст.171)).

Суммы налога на добавленную стоимость вычитаются после принятия на учет объектов соответственно завершенного или незавершенного капитального строительства только в части суммы налога, приходящейся на работы, выполненные после 31 декабря 2000 г. (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 6 ст.171)).

При хозяйственном способе производства работ:

Объектом налогообложения является стоимость строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления (НК РФ ст.146 п.1.3).

К работам, выполненным для собственного потребления относятся строительные и монтажные работы, выполненные хозяйственным способом с 1 января 2001 г. непосредственно налогоплательщиками для собственных нужд (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 1.3 ст.146 НК РФ)).

Исчисление налога по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом с 1 января 2001 г., производится по мере принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта (НК РФ ст. 167 п. 10).

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов на их выполнение (НК РФ ст.159 п.2).

Суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для выполнения строительно-монтажных работ хозяйственным способом с 1 января 2001 г., вычитаются у налогоплательщика после принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта или по мере реализации незавершенного капитальным строительством объекта (НК РФ ст.172 п.5, Приказ МНС РФ от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447).

При строительстве хозяйственным способом объекта производственного назначения сумма налога по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом с 1 января 2001 г., исчисленная как разница между суммой налога, начисленной по выполненным хозяйственным способом строительно-монтажным работам, и суммой налога, предъявленной налогоплательщиком к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при выполнении названных работ, вычитается у налогоплательщика по мере принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 1 ст.172 НК РФ)).

При реализации налогоплательщиком объекта, незавершенного капитальным строительством, осуществляемым хозяйственным способом, вычитаются суммы налога, уплаченные по приобретенным товарам (работам услугам), используемым при выполнении указанных работ.

При строительстве хозяйственным способом объекта непроизводственного назначения сумма налога по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом с 1 января 2001 г., и исчисленная как разница между суммой налога, начисленной по выполненным хозяйственным способом строительно-монтажным работам, и суммой налога, предъявленной налогоплательщиком к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при выполнении названных работ, к вычету не принимается и уплачивается в бюджет (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 1 ст.172 НК РФ)).

При строительстве хозяйственным способом объекта непроизводственного назначения сумма налога по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом с 1 января 2001 г. относится на балансовую стоимость объекта основных средств (Приказ МНС от 20.12.00 г. № БГ-3-03/447 (Разъяснения к п. 1 ст.172 НК РФ)).

1. Проверить организацию учета и налогообложения операций по поступлению-передаче основных средств безвозмездно.

• Установление наличия договора дарения и (или) безвозмездного пользования заключенного в соответствии с требованиями законодательства и наличие соответствующих двухсторонних актов приема-передачи указанных объектов, их техническое состояние и своевременность оприходования и закрепления за материально ответственными лицами.

Дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом МРОТ в отношениях между коммерческими организациями не допускается (ГК РФ ст.575).

Имущество в пользование лицу, являющемуся ее учредителем, участником, руководителем, членом ее органов управления или контроля, не передается (ГК РФ ст.690).

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, признается их рыночная стоимость на дату оприходования (Приказ Минфина РФ от 30.03.01 г. № 26н п. 8).

Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 32н п. 10.3).

Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, подтверждаются документально или путем проведения экспертизы (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 32н п. 10.3).

При определении рыночной стоимости используются данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики; торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. №33н п. 25).

Стоимость объектов основных средств, полученных по договорам дарения или в иных случаях их безвозмездного получения, отражается в учете как внереализационные доходы (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 32н п. 8).

Затраты по доставке объектов основных средств, полученных по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, учитываются как затраты капитального характера и относятся на увеличение первоначальной стоимости объекта по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета учета расчетов (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п. 25).

При получении объектов основных средств по договору дарения или иных случаях безвозмездного получения, в бухгалтерском учете производятся записи:

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные поступления" – на стоимость объектов основных средств, полученных организацией по договору дарения или иного их безвозмездного получения;

Дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 – принятие объектов основных средств в эксплуатацию;

Дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" кредит счета 02 "Амортизация основных средств" – ежемесячное начисление амортизации;

Дебет счета 98 , субсчет 2 "Безвозмездное поступления" кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" – на сумму начисленной амортизации (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

• При проверке операций по безвозмездной передаче основных средств аудитор проверяет правильность оформления актов приемки-передачи ф. ОС-1.

При безвозмездной передаче основных средств, в бухгалтерском учете производятся записи:

Дебет счета 01 "Основные средства, субсчет 2 "Выбытие основных средств" кредит счета 01, субсчет 1 "Основные средства в эксплуатации" – списана первоначальная стоимость переданных основных средств;

Дебет счета 02 кредит счета 01, субсчет 2 "Выбытие основных средств" – списана сумма начисленного износа по переданным основным средствам;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" кредит счета 01 "Основные средства" – списана остаточная стоимость основного средства;

Дебет счет 91, субсчет 2 "Прочие расходы кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" – на сумму НДС по переданным основным средствам;

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит счета 91, субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" – отражен убыток от передачи основных средств в качестве операционных расходов (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

• Далее аудитор проверяет правильность налогообложения при поступлении передачи имущества

А. Налог на прибыль (с 01.01.02 г.)

Для целей налогообложения имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (НК РФ ст. 248 п.2).

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст.251 Налогового Кодекса РФ подлежат налогообложению.

При получении безвозмездного имущества (работ, услуг) оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст.40 Налогового Кодекса РФ, но не ниже остаточной стоимости (НК РФ ст.250 п.8).

Не подлежит налогообложению имущество, полученное российской организацией от других организаций, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации (если в течение одного года со дня его получения указанное имущество не передается третьим лицам).

Не подлежит налогообложению имущество, полученное российской организацией от других организаций, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации (если в течение одного года со дня его получения указанное имущество не передается третьим лицам).

Не подлежит налогообложению имущество, полученное российской организацией от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица (если в течение одного года со дня его получения указанное имущество не передается третьим лицам) (НК РФ ст.251 п.11).

Убыток от безвозмездной передачи основных средств не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Б. Налог на добавленную стоимость.

При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога с продаж (НК РФ ст.154 п.2).

В целях обложения налогом на добавленную стоимость не признаются реализацией следующие операции:

• передача основных средств организацией ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

• передача основных средств некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

• передача основных средств, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

• передача основных средств в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества (при передаче этому участнику общества иного имущества, ему не принадлежащего, стоимостная разница облагается налогом в общеустановленном порядке);

• передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

• передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (НК РФ ст. 39 п.3, ст.146 п.2 подп.1, Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 (Разъяснение к п. 2 подп.1 ст.146 НК РФ)).

Основанием для уплаты налога (если такая передача носит инвестиционный характер) является передаточный акт, составленный на основе инвентаризации имущества, отражающий правопреемство по обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении его кредиторов и должников, утвержденный и представленный вместе с учредительными документами для государственной регистрации и внесения изменений в учредительные документы существующих лиц (Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 (Разъяснение к подп.1 п.2 ст.146 НК РФ)).

Не облагается налогом стоимость возвращаемого имущества участника общества, при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйствующего общества или товарищества между его участниками, ранее внесенного им в качестве первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (при передаче этому участнику общества иного имущества, ему не принадлежащего, стоимостная разница облагается налогом в общеустановленном порядке) (Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 (Разъяснение к подп.1 п.2 ст.146 НК РФ)).

Безвозмездная передача инвестором основных средств в рамках выполнения инвестиционного условия конкурса, а также переданных в доверительное управление, налогом не облагается, а суммы налога, уплаченные при их покупке принимаются к вычету (Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 (Разъяснение к подп.1 п.2 ст.146 НК РФ)).

Если по вносимому в рамках выполнения инвестиционного условия конкурса, а также переданному в доверительное управление имуществу был произведен вычет налога, то на эти суммы налога в налоговом периоде, в котором осуществляется передача, уменьшается вычет в части стоимости имущества, не включенной через амортизационные отчисления в себестоимость товаров (работ, услуг) или внереализационные расходы, учитываемые при определении налога на прибыль (Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 (Разъяснение к подп.1 п.2 ст.146 НК РФ)).

4. Проверяя организацию учета и налогообложения операций по поступлению-передаче основных средств в порядке обмена

• аудитор проверяет наличие договора мены заключенного в соответствии с требованиями законодательства.

Если в договоре не предусмотрено иное, то обмениваемые товары признаются равноценными.

Если согласно договору обмениваемые товары признаны не равноценными, то сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, оплачивает разницу в ценах.

Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (если законом или договором мены не предусмотрено иное) (ГК РФ ст.570).

До момента перехода права собственности, полученные по договору мены товарно-материальные ценности отражаются на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах или в счетах (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией (Приказ Минфина РФ от 30.03.01 г. № 26н п.11).

Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств (Приказ Минфина РФ от 30.03.01 г. № 26н).

При получении объектов основных средств в порядке обмена, в бухгалтерском учете производятся записи:

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 4 "Приобретение отдельных объектов основных средств" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" – отражены затраты по приобретению основных средств в размере фактической стоимости материальных ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией в обмен на основные средства;

Дебет счета 60 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы" – одновременно на стоимость товаров (работ, услуг) уменьшается задолженность;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" кредит счетов учета материальных ценностей – на стоимость списываемых материальных ценностей, переданных в обмен на основные средства;

Дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 4 "Приобретение отдельных объектов основных средств" – принятие объектов основных средств в эксплуатацию в размере фактической стоимости материальных ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией в обмен на основные средства (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г.№33н п.26, Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Объекты приобретенной недвижимости, при отсутствии соответствующих документов, подтверждающих государственную регистрацию, учитываются в составе незавершенных капитальных вложений на счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (Приказ Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н п. 41).

В первоначальную стоимость объектов основных средств, полученных в порядке обмена, включаются затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования (Приказ Минфина РФ от 30.03.01 г. № 26н п.12).

• аудитор проверяет организацию учета по передаче основных средств в порядке обмена.

Выручка от реализации основных средств по договору мены отражается в учете после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (если договором мены не предусмотренно иное) (ГК РФ ст. 570).

В целях бухгалтерского учета, при неодновременном обмене, датой реализации передаваемого по договору мены недвижимого имущества, подлежащего государственной регистрации (в том числе нежилого здания), факт отчуждения которого оформлен соответствующим актом приемки-передачи основных средств, является дата записи в Едином государственном реестре прав, свидетельствующая о переходе права собственности на отчуждаемое имущество (Закон от 21.07.97 г. №122-ФЗ ст.23-25).

При передаче объектов основных средств в порядке обмена, в бухгалтерском учете делаются записи:

Дебет счета 02 "Амортизация основных средств" кредит счета 01 "Основные средства" – на сумму начисленной амортизации по основным средствам;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" кредит счета 01 "Основные средства" – на остаточную стоимость основных средств, переданных в порядке обмена;

Дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (62) и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" – отражена задолженность покупателя за переданные основные средства;

Дебет счетов учета материальных ценностей кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (62) – оприходованы материальные ценности, поступившие в обмен на основные средства в размере стоимости основных средств, переданных в порядке обмена (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

• аудитор проверяет порядок налогообложения операций по обмену основных средств.

А. Налог на добавленную стоимость

При реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога и налога с продаж (НК РФ ст.154 п.2).

Если в первичных учетных документах НДС выделен отдельной строкой, он предъявляется к возмещению из бюджета на основании счетов-фактур по мере исполнения обязательства по договору мены (НК РФ ст.169).

Б. Налог на прибыль (с 01.01.02 г.)

Доход от передачи основных средств в порядке обмена (если согласно договору обмениваемые товары признаны неравноценными) определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения имущества, с учетом понесенных при реализации затрат (НК РФ ст.323).

При реализации основных средств доходы от таких операций уменьшаются на остаточную стоимость, определяемую в соответствии с п. 13 ст.259 Налогового Кодекса РФ (НК РР ст.268 п.1).

При реализации основных средств доходы от таких операций уменьшаются на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (НК РФ ст.268 п. 1).

Убыток от реализации основных средств включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого ка разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации включая месяц, в котором имущество было реализовано (НК РФ ст.268 п.3).

• аудит учета и налогообложения операций по поступлению-передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал.

При передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень, где указывают первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которым их относят в счет взноса в уставный капитал. К перечню должны быть подложены вторые экземпляры актов приема-передачи, заверенные печатью передающей стороны, и вся техническая документация на передаваемые объекты.

При оприходовании объектов основных средств, внесенных учредителями в счет вклада в уставный капитал, в бухгалтерском учете делаются записи:

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит счета 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" – на стоимость основных средств, согласованную учредителями (участникам) организации;

Дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" – оприходованы объекты основных средств (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, отражаются в учете по дебету счета 83 "Добавочный капитал" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" (Приказ Минфина РФ от 10.01.00 г. № 2н п.14).

• при проверке выбытия основных средств внесенных учредителями в счет вклада в уставный капитал аудитор устанавливает имеются ли в наличии копии учредительных документов (выписки из реестра акционеров), подтверждающих вхождение организации в состав учредителей другой организации.

В бухгалтерском учете делаются записи:

Дебет счета 58 "Финансовые вложения" субсчет 1 "Паи и акции" кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" – договорная стоимость переданных основных средств;

Дебет счета 02 "Амортизация основных средств" кредит счета 01 "Основные средства" – на сумму начисленной амортизации;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" кредит счета 01 "Основные средства" – остаточная стоимость переданных основных средств;

Дебет (кредит) счета 99 "Прибыли и убытки" кредит (дебет) счета 58 "Финансовые вложения" субсчет 1 "Паи и акции" – отражена суммовая разница (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. №94н).

• проверяется порядок налогообложения данных операций.

А. Налог на добавленную стоимость.

Вклады имуществом в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ не облагаются НДС (НК РФ ст. 146 п. 2, ст.39 п.3).

Если по вносимому в установленном порядке имуществу был произведен вычет налога на добавленную стоимость, то на эти суммы налога в налоговом периоде, в котором осуществлена передача, уменьшается вычет в части стоимости имущества, не включенной через амортизационные отчисления в себестоимость товаров (работ, услуг) или внереализационные расходы, учитываемые при определении налога на прибыль (Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 (Разъяснение к подп.1 п.2 ст.146) в ред. от 22.05.01).

Б. Налог на прибыль.

При определении налоговой базы (для исчисления налога на прибыль), имущество и (или) имущественные права, полученные в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая эмиссионный доход в виде превышения цены размещения акций над их номинальной стоимостью), не учитывается (НК РФ ст.251 подп.3 п.1).

Убыток от передачи основных средств в счет вклада в уставный капитал не уменьшает налогооблагаемую прибыль (НК РФ ст. 277 подп.2 п.1).

6. Аудиторской проверке подлежат также операции по списанию основных средств. Основные средства организаций выбывают в следствии ветхости, износа, стихийных бедствий, недостач, хищения, реконструкции и замены малоэффективных объектов.

В процессе проверки аудитор должен установить причину списания объектов основных средств, законность и целесообразность этих операций, порядок ликвидации пришедших в негодность основных средств, полноту оприходования запасных частей, лома, других материалов, полученных от ликвидации объектов. Законность и целесообразность операций по выбытию основных средств устанавливаются проверкой первичных документов (актов списания, актов приема-передачи, накладных, счетов фактур и т.д.), данных аналитического и синтетического учета (карточек учета движения основных средств по форме № ОС-12, ведомостей, журнал-ордеров № 13, Главной книги). Аудитору необходимо изучить все акты на списание зданий, сооружений, машин, оборудования, и другого имущества организации. При этом следует обращать внимание на соблюдение установленных форм этих документов, заполнение в них реквизитов, наличие мотивированных заключений комиссии, подписи всех членов комиссии и руководителя организации, утверждающего эти акты.

Для определения целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя создается постоянно действующая комиссия (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.94).

Результаты принятого комиссией решения о выбытии оформляются актом на списание основных средств (форма № ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма ОС-4а) с указанием данных, характеризующих объект. Акт утверждается руководителем организации (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. №33н п.95).

Детали, узлы и агрегаты разнообразного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости.

Непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье.

Стоимость деталей, узлов и агрегатов разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" (Приказ Минфина РФ от20.07.98 г. № 33н п.96).

На основании оформленных актов на списание основных средств или на списание автотранспортных средств, переданных бухгалтерии организации, в инвентарной карточке (инвентарной книге) производится отметка о выбытии объекта.

Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п. 97).

Ликвидация отдельных частей, входящих в состав объекта, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как самостоятельные инвентарные объекты, оформляется в порядке, изложенном выше (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.98).

Перемещение объектов основных средств между структурными подразделениями организации оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма ОС-1).

Возврат арендуемого объекта основных средств арендодателю оформляется актом (накладной) приемки-передачи (форма ОС-1), на основании которого бухгалтерия арендатора снимает возвращенный объект с забалансового учета (Приказ Минфина РФ от 20.07.98г. № 33н п.100).

Списание стоимости объектов основных средств отражается в учете развернуто: по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" – первоначальная стоимость объекта и затраты, связанные с выбытием основных средств, а по кредиту указанного счета – сумма начисленной амортизации и сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к списанным основным средствам.

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.101).

Доходы, расходы и потери от списания объектов основных средств с бухгалтерского баланса списываются в качестве операционных доходов и расходов записями по дебету (кредиту) счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту (дебету) счета 99 "Прибыли и убытки" (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.103).

• налогообложение операций связанных со списанием основных средств.

А. Налог на прибыль.

Доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных пп.19 п.1 ст.251 Налогового Кодекса РФ) подлежат налогообложению в составе внереализационных расходов (НК РФ ст.250 п.13).

Расходы при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, включая расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества, охрану недр и другие аналогичные работы включаются в состав внереализационных расходов (НК РФ ст. 265 пп.9 п.1).

1. Аудитор проверяет порядок учета поступления основных средств по договору простого товарищества.

Имущество, внесенное участниками договора простого товарищества, учитывается на отдельном балансе у того товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел для участников договора (Приказ Минфина РФ от 24.12.98 г. № 68н п.3).

Учет объектов имущества, внесенного товарищами по договору простого товарищества, осуществляется на основании первичных документов об оприходовании имущества (авизо об оприходовании имущества, копия накладной, квитанция к приходному ордеру и т.п.) (Приказ Минфина РФ от 24.12.98 г. № 68н п.4, 9).

Вклады товарищей отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 80 "Вклады товарищей" (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. №94н).

Начисление амортизации по основным средствам осуществляется в порядке установленном Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н, вне зависимости от фактического срока их использования и применяемых ранее методов начисления амортизации до заключения договора простого товарищества.

Имущество, переданное в общее пользование товарищей и не находящееся в общей собственности товарищей, учитывается на забалансовых счетах в оценке, указанной в договоре простого товарищества (Приказ Минфина РФ от 24.12.98. №68н п.9).

8. изучает порядок учета передачи основных средств по договору простого товарищества.

Передача имущества в счет вкладов по договору простого товарищества осуществляется по стоимости, по которой оно отражено в бухгалтерском балансе у организации-товарищества на дату вступления договора в силу (Приказ Минфина РФ от 24.12.98. №68н п.4).

Предоставление вклада отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 58 "Финансовые вложения" субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства" (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Подтверждением получения имущественного вклада для организации-товарища является авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанция к приходному кассовому ордеру и т.п.) (Приказ Минфина РФ от 21.10.98 г. №68н п.4).

9. проверяет налогообложение данных операций.

А. Налог на прибыль (с 01.01.02 г.).

Для целей налогообложения товаров (работ, услуг), передача налогоплательщиками имущества, в том числе имущественных прав, в качестве вкладов участников простых товариществ не признается реализацией.

В случае, если хотя бы одним из участников товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом РФ, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения осуществляется российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором (НК РФ ст.278 п.1).

Участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, определяет нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в доходе товарищества, полученной за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества (НК РФ ст.278 п.3).

О суммах причитающихся (распределяемых) доходов участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, сообщает каждому участнику этого товарищества (ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым периодом)) (НК РФ ст.278 п.3).

Доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемые в порядке предусмотренном ст. 278 настоящего Кодекса, а также в виде превышения стоимости возвращаемого имущества над стоимостью имущества, переданного налогоплательщиком в качестве вклада в простое товарищество при выходе налогоплательщика (правопреемника) из этого простого товарищества, подлежит налогообложению (НК РФ ст. 250 п.9).

Б. Налог на добавленную стоимость.

Вклады имуществом по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) не облагаются налогом (НК РФ ст. 146 п.2, ст39 п.3).

Если по вносимому в установленном порядке имуществу был произведен вычет налога в налоговом периоде, в котором осуществлена передача, уменьшается вычет в части стоимости имущества, не включенной через амортизационные отчисления в себестоимость товаров (работ, услуг) или внереализационные расходы, учитываемые при определении налога на прибыль (Приказ МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447 Разъяснения к пп.1 п.2).

В. Налог на имущество.

Стоимость имущества, объединенного организациями в целях осуществления совместной деятельности без образования юридического лица, принимается для целей налогообложения в расчет участниками договоров о совместной деятельности, внесшими это имущество.

Стоимость имущества, созданного (приобретенного) в результате совместной деятельности, принимается для целей налогообложения в расчет участниками договоров о совместной деятельности в соответствии с установленной долей собственности по договору (Закон РФ от 13.12.91. № 2030-1 ст.2).

Организация, осуществляющая ведение бухгалтерского учета ценностей и операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, сообщает участникам договора о совместной деятельности сведения о стоимости имущества, созданного (приобретенного) в результате ее осуществления и являющегося объектом налогообложения (до срока, установленного для предоставления налоговых расчетов) (Инструкция МНС РФ от 08.06.95 г. № 33 п.10).

Налог на имущество предприятий каждым из участников простого товарищества уплачивается самостоятельно в соответствии с установленной по договору долей по месту своего нахождения (месту государственной регистрации) (Инструкция МНС РФ от 08.06.95 г. №33 п.10).

1. Аудит учета операций связанных с арендой основных средств.

В зависимости от сроков аренды имущества выделяют:

• долгосрочную аренду (лизинг) – на срок более трех лет;

• среднесрочную аренду (кабринг) - на срок от одного года до трех лет;

• краткосрочную (рейтинг, чартер) – не срок до одного года.

В зависимости от условий предоставления различают текущую и долгосрочную аренду.

При проверке следует обратить внимание на следующее:

Предоставление арендодателем (наймодателем) арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование оформляется договором аренды (имущественного найма) (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.81).

В договоре аренды указываются соответствующие данные об имуществе, подлежащем передаче арендатору (состав и стоимость), срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, и другие условия аренды (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.83).

Имущество, предоставляемое арендатору (нанимателю) во временное владение и пользование или во временное пользование, отражается обособленно в бухгалтерском учете у арендодателя (наймодателя) (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.84).

Передача объектов основных средств (ссудодателем) в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю) оформляется договором безвозмездного пользования (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.85).

Имущество по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса учитывается арендатором по стоимости, определенной в соответствии с передаточным актом и договором аренды предприятия (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.86).

Объект основных средств, полученный по договору аренды и договору безвозмездного пользования, арендатором (ссудополучателем) учитывается на забалансовом счете (за исключением случая, когда по договору финансовой аренды объект учитывается на балансе лизингополучателя) в оценке, принятой в договоре (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.87).

Объект основных средств, полученный на правах финансовой аренды, отражается арендатором на балансовом счете после окончания срока, принятого договором финансовой аренды, если право собственности на этот объект у арендатора не возникло ранее (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.88).

Если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, затраты, связанные с получением лизингового имущества, учтенные на счете учета капитальных вложений при принятии указанного имущества к бухгалтерскому учету, списываются на дебет счета 01 "Основные средства" субсчет "Арендованное имущество" (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.89).

При возврате лизингового имущества лизингодателю (если по условиям договора лизинговое имущество учитывалось на балансе лизингополучателя) при условии внесения всей суммы предусмотренных договором финансовой аренды лизинговых платежей отражение в бухгалтерском учете лизингополучателя производится записями:

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" кредит счета 01 субсчет "Арендованное имущество" – в размере первоначальной стоимости;

Дебет счета 02, субсчет "Амортизация имущества, сданного в лизинг" – кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" – на сумму начисленной амортизации (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.89).

При выкупе лизингового имущества (если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя) его стоимость на дату перехода права собственности списывается лизингополучателем с забалансового счета (кредит счета 001).

Одновременно лизингополучатель производит запись на указанную стоимость по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.90).

Если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии внесения всей суммы предусмотренных договором лизинговых платежей производится внутренняя запись на счетах учета основных средств, амортизации основных средств с переносом данных с соответствующих субсчетов счета учета лизингового имущества на счета учета собственных основных средств (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.91).

Возврат объектов основных средств после окончания срока аренды отражается в бухгалтерском учете:

Арендодателем – списанием со счета по учету арендованных основных средств на счет по учету основных средств;

Арендатором – списанием с забалансового счета (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.92).

Организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 НК РФ, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существующих на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3 (НК РФ ст. 258 п.8).

1. Аудит операций текущей аренды.

Объект основных средств, полученный по договору аренды и договору безвозмездного пользования, арендатором (ссудополучателем) учитывается на забалансовом счете 001 в оценке, принятой в договоре (Приказ Минфина РФ от 20.07.98 г. № 33н п.87).

Основные средства приходуются по учету на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды (Приказ Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н п.47).

При передаче в аренду основных средств в бухгалтерском учете производятся записи :

Дебет счета 76 и кредит счета 90 – начислена задолженность по арендной плате;

Дебет счета 90 кредит счета 02 – начислена амортизация по основным средствам, сданным в аренду;

Дебет счетов учета денежных средств и кредит счета 76 – поступление арендной платы (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

10. Аудит налогообложения операций по аренде.

А. Налог на прибыль.

К доходам в целях налогообложения относятся доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) (НК РФ ст.250 п.1).

Б. Налог на добавленную стоимость.

К доходам в целях налогообложения относятся доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) (НК РФ ст.146 пп.1 п.1).

11. Проверяется правильность отражения операций по поступлению основных средств по договору доверительного управления.

Имущество, передаваемое в доверительное управление, списывается учредителем управления со счета 01 "Основные средства" в дебет счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Одновременно на суммы начисленной амортизации производится запись по дебету счета 02 "Амортизация основных средств" и кредит счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" (Приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. № 94н).

Принятое доверительным управляющим на отдельный баланс имущество отражается по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Одновременно на сумму начисленной амортизации производится запись по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

При прекращении договора доверительного управления имуществом и возврате имущества учредителю управления делаются обратные записи.

Перечисление денежных средств в счет причитающейся учредителю управления прибыли (дохода) в отдельном балансе отражается по кредиту счетов учета денежных средств и дебету счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Денежные средства, полученные учредителем управления в счет этой прибыли (дохода), приходуются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Учредителем управления причитающиеся от доверительного управляющего суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, переданного в доверительное управление, а также упущенной выгоды отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы".

При получении учредителем управления этих средств дебетуются счета учета денежных средств и кредитуется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Приказ Минфина РФ от 31.10 00 г. № 94н).

12. Проверить порядок налогообложения налогом на прибыль операций по доверительному управлению.

Для целей налогообложения не включается в доход доверительного управляющего переданное в доверительное управление учредителем доверительного управления имущество, а также имущественные права (НК РФ ст. 276 п.1).

Доверительный управляющий определяет нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход учредителя (выгодоприобретателя) доверительного управления, полученный за отчетный (налоговый) период от имущества, переданного в доверительное управление.

Доверительный управляющий ежеквартально сообщает учредителю (выгодоприобретателю) о суммах, подлежащих выплате в качестве дохода учредителя (выгодоприобретателя).

Доходы, полученные учредителем (выгодоприобретателем) от имущества (имущественных прав), переданного в доверительное управление, включается в состав внереализационных доходов учредителя (выгодоприобретателя) и подлежат налогообложению.

При этом начисленные суммы дохода включаются в состав внереализационных доходов учредителя (выгодоприобретателя) независимо от фактического перечисления данного дохода учредителю (выгодоприобретателю).

Расходы учредителя доверительного управления, связанные с реализацией договора доверительного управления (включая, в частности, плату управляющему за осуществление доверительного управления), включаются в состав внереализационных расходов учредителя.

Средства, полученные доверительным управляющим в качестве вознаграждения, включаются в доход от реализации товара (работ, услуг) доверительного управляющего и подлежат налогообложению.

При этом в состав расходов у доверительного управляющего включаются расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, если только эти расходы не возмещаются учредителем доверительного управления.

Выгодоприобретатель, не являющийся учредителем доверительного управления, в состав внереализационных расходов включает все доходы, полученные от доверительного управляющего в рамках договора доверительного управления (НК РФ ст.276 п.2).

У учредителя доверительного управления убытки от использования переданного в доверительное управление имущества не уменьшают доходы, полученные от управления этим имуществом.

При возврате учредителю имущества (при прекращении договора доверительного управления), стоимость которого уменьшена в результате погашения долгов по обязательствам, возникшим в связи с доверительным управлением, отрицательная разница между стоимостью имущества, передаваемого в доверительное управление, и стоимостью возвращаемого имущества являются убытком учредителя (НК РФ ст. 276 п.3).

Возврат имущества (имущественных прав) доверительным управляющим учредителю (выгодоприобретателю) не является реализацией товара (работ, услуг).

Не включается в доход учредителя (выгодоприобретателя) доверительного управления возврат имущества, в том числе имущественных прав, переданных ранее в доверительное управление, независимо от фактического размера (величины) возвращаемого имущества (имущественных прав) (НК РФ ст. 276 п.4).