Учебник для магистров ЭФОС Пономаренко Е.В

251

России, которая включает не только федеральный бюджет, но и бюджеты субъектов Российской Федерации, местные бюджеты.

При всех недостатках Бюджетный кодекс фактически положил начало законодательному закреплению основ государственного финансового контроля в широком смысле (т.е. не касаясь отдельных структур, отдельных специфических вопросов) в современных условиях, хотя и затрагивал, естественно, лишь один из типов государственного финансового контроля, то есть бюджетный контроль. Известно, что финансовые интересы государства значительно шире чисто бюджетных, в их прямом понимании.

Вопросы государственного финансового контроля в той или иной степени освещены в соответствующих пунктах налогового, бюджетного, таможенного кодексов, валютного и страхового законодательства, законодательство о налоговых органах, а также ряде других нормативно - правовых актов (федеральных законах, указах Президента РФ, постановлениях Правительства и т.д.).

К числу основных нормативно-правовых актов, посвященных проблемам государственного финансового контроля относятся следующие:

1.Конституция РФ

2.Федеральные конституционные законы:

О Правительстве Российской Федерации: Федеральный конституционный закон РФ от 17.12.1997. № 2-ФКЗ (с учетом изменений и дополнений) от 31.12.1997 г. №3-ФКЗ

3.Федеральные законы:

О Центральном банке Российской Федерации (Банке России): Федеральный закон РФ от 10.07.2002 № 86-ФЗ;

О Счетной палате Российской Федерации: Федеральный закон от 11 января 1995 года N 4-ФЗ

«О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации» от 25 февраля 1997 г. № 126ФЗ.

Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный закон РФ от 31.07.1998 № 146-ФЗ (с учетом изменений и дополнений)

Бюджетный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон РФ от 31.07.1998 № 145-ФЗ (с учетом изменений и дополнений)

Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ от 06.10.2003 N 131-ФЗ

О валютном регулировании и валютном контроле: Федеральный закон РФ от 10 декабря 2003 г. №173-Ф3

Об аудиторской деятельности от 30.12.2008 N 307-ФЗ

4.Указы Президента Российской Федерации:

Об утверждении Положения о контрольном управлении Президента Российской Федерации: указ Президента РФ от 08.06.2004 N 729;

252

О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти: Указ Президента Российской Федерации от 9 марта 2004 года № 314

Вопросы системы и структуры федеральных органов исполнительной власти: Указ Президента РФ от 12.05.2008. №724

«О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации» от 25 июля 1996 г. № 1095130;

5.Постановления Правительства Российской Федерации: например, О министерстве финансов РФ: Постановление Правительства РФ от 30.06.2004 № 329, Об утверждении Положения о Министерстве здравоохранения и социального развития Российской Федерации: Постановление от 30 июня 2004 г. № 321, О министерстве экономического развития Российской Федерации: Постановление Правительства РФ от 5 июня 2008 г. N 437 и т.д.

Конституция РФ установила норму, обязывающую создание независи-

мого от Правительства РФ органа государственного финансового контроля – Счетной палаты Российской Федерации.

Важнейшим инструментом государственного управления в стране является президентский контроль за соблюдением законности в сфере бюджетной и налоговой деятельности, а также за общим состоянием финансов. Одной из функций Президента РФ в части финансового контроля является также распределение задач, функций и ответственности между различными финансовыми и контрольными органами государства.

Регулирование финансовой системы государства осуществляется Президентом на основе издания указов по финансовым и бюджетным вопросам, налогам, таможенной деятельности и другим экономическим аспектам, а также в форме законов, которые подписывает Президент. Специализированной структурой в Администрации Президента, занимающейся финансовым контролем, является Главное контрольное управление Президента.

Примером исполнения этой функции является Указ Президента РФ от 25 июля 1996 г. № 1095 «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации».

В Указе установлено, что в целях обеспечения надлежащего контроля за формированием государственных доходов и рациональным их использованием, а также улучшения взаимодействия и координации деятельности контрольных органов в Российской Федерации определено, что в Российской Федерации государственный финансовый контроль включает в себя контроль за исполнением федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов, организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов, состоянием государственного внутреннего и внешнего

130 Президент РФ в п.5 Указа «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в РФ»130в свое время дал поручение Правительству РФ разработать проект федерального закона о финансовом контроле. Однако в последствии (Указом Президента РФ «О признании утратившим силу пункта 5 Указа Президента РФ от 25 июля 1996г № 1095) данный пункт был признан утратившим силу, и поручение осталось

невыполненным.

253

долга, государственных резервов, предоставлением финансовых и налоговых льгот и преимуществ.

Система нормативно-правовых актов государственного финансового контроля а содержит несколько уровней:

1 уровень – Федеральные законы, положения, указы, постановления в сфере государственного финансового контроля, согласованные исходя из принятой в стране единой концепции системы государственного финансового контроля.

2уровень – региональные нормативно-правовые акты; решения органов местного самоуправления;

3уровень – стандарты государственного финансового контроля, этический кодекс и методические указания, рекомендации по их практическому применению в конкретных отраслях или видах организаций.

4уровень – внутренние документы, регламенты органов государственного финансового контроля.

Однако системное регулирование в области финансового контроля до сих пор отсутствует, это относится, в том числе, и к состоянию его норма- тивно-правовой базы.

Как на уровне Федерации, так и во многих ее субъектах образованы и функционируют лишь отдельные элементы системы государственного финансового контроля, но их деятельность не объединена общими принципами, что приводит вместо взаимного дополнения к перекрещиванию их компетенции и, наоборот, к образованию «белых пятен». Это затрудняет, а порой и блокирует координацию деятельности контрольных органов, снижает эффективность финансового контроля в целом.

Современное состояние правовой базы государственного финансового контроля характеризуется отрывочностью, отсутствием целостного федерального законодательства, до настоящего времени отсутствует закон «О государственном финансовом контроле». Предложены два варианта Концепции государственного финансового контроля - разработанный Минфином РФ

иСчетной палатой РФ. В Концепциях имеются противоречивые позиции, преодоление которых требуют времени.

Сегодня четко проявляется зависимость государственного финансового контроля от качества соответствующего правового обеспечения. Следствием правовой неурегулированности системы государственного финансового контроля выступают дублирование функций, отсутствие единой методологии, категориальной четкости. До настоящего времени в нормативных актах не закреплена сама категория государственного финансового контроля.

Поэтому в настоящее время в России действуют отдельные, не взаимосвязанные друг с другом нормативно-правовые акты, в той или иной мере затрагивающие вопросы государственного финансового контроля. Большинство из них обозначает задачи и функции отдельных органов государственного финансового контроля, либо подразделений отдельных структур исполнительной власти, либо конкретных контрольных мероприятий.

254

Таким образом, нормативно–правовая база деятельности контролирующих органов России нуждается в дальнейшем совершенствовании для всех уровней власти с четом международного положительного опыта адаптированного к условиям современной Росси.

3. ПРИНЦИПЫ И ФОРМЫ ГФК

Мировое сообщество на основе многолетнего опыта разработало и активно использует основные принципы организации ГФК, к реализации которых стремится каждое современное цивилизованное общество. Принципы - это основополагающие начала организации и функционирования любой системы.

Принципы ГФК - это научно выверенные и подтвержденные практикой политические, организационные и правовые основы организации контроля, обеспечивающие его эффективность. Эти принципы изложены в Лимской декларации, принятой в октябре 1977 г. на IX конгрессе Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ)131.

Принципы финансового контроля можно классифицировать по различным основаниям. Например, по уровню закрепленности принципа в нормативных документах различают:

а) принципы, прямо указанные в международных правовых актах (конвенциях, соглашениях и т.п.);

б)принципы, прямо указанные в законах РФ; в)принципы, указанные в иных нормативных документах;

г)принципы, не нашедшие отражения в нормативных документах.

К первому виду принципов относится, прежде всего, принцип независимости. Независимость также является одним из основных принципов ауди-

та, который закреплен в ст. 8 Федерального закона «Об аудиторской деятельности».132

Ко второму виду принципов можно отнести принцип гласности. Например, в ст. 3 Федерального закона «О Счетной палате Российской Федерации» указывается, что Счетная палата осуществляет контроль за исполнением федерального бюджета на основе принципов законности, объективности, независимости и гласности.

К третьему виду можно отнести принципы, сформированные в постановлении Правительства «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности от 23 сентября 2002 г. № 696. Данное постановление определило цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Так, целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответст-

131Лимская декларация руководящих принципов контроля// Правовоерегулирование государственногофинансовогоконтроляв зарубежныхстранах. М., 1998.

132«Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г.

255

вии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.

В соответствии с данным стандартом при выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться следующими этическими принципами:

•независимость;

•честность;

•объективность;

•профессиональная компетентность и добросовестность;

•конфиденциальность;

•профессиональное поведение.

Кчетвертому виду можно отнести принципы, разрабатываемые в теории финансового контроля и не нашедшие пока отражения в нормативных документах, например, принципысистемности, сбалансированности и ответственности.

Принципы, закрепленные в нормативных документах (законах и подзаконных актах), в свою очередь можноразделить на:

а)общие принципы финансового контроля; б) принципы осуществления финансового контроля конкретным субъек-

том.

Кобщим принципам финансового контроля можно отнести большинство принципов, например независимость и объективность, однако некоторые из них, например, профессиональной компетенции не будет применяться при осуществленииобщественногофинансовогоконтроля. Например, Указом ПрезидентаРФот23 июля 2003 г. № 827 утверждено Положениеоб Общественномсовете по инвестированию средств пенсионных накоплений, задачей которого является обеспечение общественного контроля за формированием и инвестированием средств пенсионныхнакоплений. Численность Совета составляет от 12до30 членов, среди которых должнобытьравноеколичество, но не менее шести и не более десяти представителей общероссийских объединений профессиональных союзов и общероссийских объединений работодателей, к которым не предъявляется каких-либо специальных требованийпрофессиональныхзнаний в области финансов.

Основными принципами осуществления ГФК являются: законность, независимость, объективность, ответственность, гласность, системность.

Принцип законности означает неуклонное и точное соблюдение норм и правил, установленных действующим законодательством, всеми органами, осуществляющими ГФК, и их должностными лицами. Так, в ст.3 Федерального закона «О счетной палате Российской Федерации» указывается, что Счетная палата осуществляет контроль за исполнением федерального бюджета на основе законности. Таким образом, соблюдение принципа законности требует от органов государственной власти и органов государственной власти субъектов Российской Федерации, государственных органов финансового контроля при назначении и осуществлении контрольных мероприятий неукоснительно руководствоваться законодательными и иными нормативными

256

правовыми актами, регулирующими отношения в сфере государственного финансового контроля.

Принцип законности обусловлен Конституцией Российской Федерации, предусматривающей, что государство, все его органы (в том числе и контрольные) действуют на основе законности, обеспечивают охрану интересов общества и граждан. Органы финансового контроля, их должностные лица при исполнении своих обязанностей должны соблюдать Конституцию Российской Федерации и российские законы.

Принцип законности может быть применен и к деятельности коммерческого аудиторского контроля, хотя прямо не закреплен в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности». Вместе с тем закон устанавливает обязанности аудитора, поэтому выполнение требований закона в ходе осуществления аудиторской проверки также является реализацией принципа законности.

Принцип законности требует строгого соблюдения и исполнения правовых норм при возложении ответственности должностных лиц по результатам контрольного мероприятия. Он означает, что юридическая ответственность может применяться только по основаниям и в порядке, которые предусмотрены законом или локальным нормативным актом организации.

Принцип независимости означает, что органы ГФК независимы в части осуществления контрольно-ревизионной и экспертно-аналитической деятельности от иных органов государственной власти, органов местногосамоуправления, а также от политических и иных общественных объединений. Независимость контроля обеспечивается финансовой самостоятельностью контрольного органа, а также более длительными по сравнению с парламентскими сроками полномочий руководителей органов контроля.

В Лимской декларации руководящих принципов контроля принцип независимостисформулирован следующим образом:

Статья5.Независимостьвысшихконтрольныхорганов 1.Высшие контрольные органы могут выполнять возложенные на них задачи

объективно и эффективно только в том случае, когда они независимы от проверяемыхимиорганизацийизащищеныотпостороннего влияния.

2.Хотя государственные органы не могут быть абсолютно независимы, так как они являются частью государства в целом, высший контрольный орган должен иметь функциональную и организационную независимость, необходимую для выполнения возложенных на него задач.

Учреждение высшего контрольного органа и необходимая степень его независимости заложены в Конституции, детали могут быть установлены соответствующим законом. В частности, соответствующая юридическая защита верховного суда должна быть гарантирована против любого вмешательства, подрывающего независимостьиконтрольныеполномочиявысшего контрольного органа.

Принцип объективности означает неукоснительное соблюдение субъектами контроля действующего законодательства, высокий профессиональный уровень контролеров на основе строго установленных стандартов проведения контрольного мероприятия. Объективность – принцип контроля, на основа-

257

нии которого контроль осуществляется непредвзято, беспристрастно и при отсутствии какого-либо внешнего влияния. Объективность и беспристрастность действий контролирующих субъектов означает, что эти действия выполняются без предвзятости и постороннего вмешательства.

Принцип ответственности означает, что к нарушителям финансового законодательства применяются меры правовой ответственности. Не допускается сокрытие финансовых нарушений. Работники, осуществляющие ГФК, несут ответственность за совершенные ими в области финансового контроля противоправныедействия в соответствиис законодательством.

Принцип гласности означает открытость и доступность для общества и средств массовой информации сведений о результатах контрольно-ревизионных и экспертно-аналитических мероприятий, проведенных в рамках ГФК при условии сохранения государственной, коммерческой или иной охраняемой законом тайны.

В настоящее время принцип гласности в большей мере применим для органовгосударственногоконтроляиозначает:

•обязательное опубликование в открытой печати информации о нормативной базе осуществления финансового контроля, полномочиях органов, осуществляющих контроль, прав проверяемых лиц, результатов проведенных контрольных мероприятий, отчетов о принятых по результатам проведенных проверок мер, а также доступность иных сведений по решению органов управления, в том числе законодательных (представительных) органов государственной власти, органов местного самоуправления;

•обязательную открытость для общества и средств массовой информации процедур рассмотрения и принятия решений по результатам проверок, в том числе по вопросам расходования средств бюджетов, вызывающим разногласия либо внутри законодательного (представительного) органа государственной власти, либо между законодательным (представительным) и исполнительным органами государственной власти.

Особое место в контрольной работе занимает проверка сведений, составляющих государственную тайну. Принцип гласности в отношении таких операций не применяется.

Принцип системности означает единство правовых основ контрольноревизионной и экспертно-аналитической деятельности, осуществляемой в рамках ГФК, нормативно закрепленную организацию взаимодействия органов, осуществляющихГФК, нормативно установленную периодичность его осуществления. Причем, при проведении контрольного мероприятия должны рассматриваться все стороныобъектаивсясистемаего взаимосвязей.

Из этих базовых принципов вытекают и другие, носящиеприкладной характер: результативность; четкость и логичность требований, предъявляемых субъектами контроля (профессионализм); неподкупность субъектов контроля; обоснованность и доказательность информации, приведенной в актах проверок и ревизий; согласованность действий различных контролирующих органов; принцип соблюдения профессиональной этики и др.

258

4.КЛАССИФИКАЦИЯ ВИДОВ ГФК

Президентский контроль осуществляется как лично президентом РФ в рамках исполнения им своих властных полномочий, так и специально созданными президентом органами, которые могут быть специализированными контрольными (как Контрольное управление Администрации Президента РФ) или с более широкой компетенцией (как институт представителей в федеральных округах).

Парламентский контроль осуществляется законодательными органами РФ и субъектов РФ. Основными направлениями общегосударственного контроля, реализуемого законодательными органами, является политический и бюджетный контроль.

Парламентский контроль осуществляется на всех стадиях бюджетного процесса – в ходе принятия бюджета (предварительный), его исполнения (текущий) и утверждения отчета об его исполнении (последующий).

Правовой контроль – контроль за законностью деятельности государства, государственных и муниципальных органов, а также иных юридических и физических лиц. Законность деятельности – соответствие ее Конституции, действующему законодательству и т.д. Правовой контроль в основном осуществляется органами судебной ветви государственной власти – Конституционным Судом, уставными судами субъектов Федерации, судами общей и специальной юрисдикции, мировыми судьями, а также прокуратурой, а также институтом Уполномоченного по правам человека, Европейский суд по правам человека.

Специальный контроль – осуществление контрольных функций со стороны государственных органов, не входящих в состав трех традиционных ветвей государственной власти в России.

Специальный контроль можно разделить на контроль со стороны кон- трольно-счетных органов, контроль со стороны Центрального банка РФ, а также контроль со стороны избирательных комиссий, которые не затрагивают сферу ГФК

Специальный государственный контроль со стороны контрольносчетных органов осуществляется только теми из них, которые созданы в форме юридических лиц. Такой контроль существует на федеральном уровне (Счетная палата РФ). Осуществление специального контроля со стороны ЦБ, его особый конституционно-правовой статус закреплены в Конституции РФ, а также функции - в ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)»: Федеральный закон РФ от 10.07.2002 № 86-ФЗ

Контроль исполнительной власти - это контроль, осуществляемый органами исполнительной ветви государственной власти. В ряде сфер (в т.ч. валютный контроль, финансовый контроль) контроль органов исполнительной власти пересекается с компетенцией органов общегосударственного. Это вызвано тем, что в силу универсальности определенных сфер общест-

259

венных отношений (например - финансы) контроль за ними осуществляют органы, относящиеся ко всем ветвям государственной власти. Именно поэтому классификация государственного контроля по сферам контролируемых отношений в недостаточной степени раскрывает причины необходимости контроля за одними и теми же отношениями со стороны различных государственных органов. Исполнительный контроль осуществляется в процессе исполнения решений и реализации органами исполнительной власти функций по государственному управлению.

Контроль исполнительной власти подразделяется на:

Правительственный;

Надведомственный;

Ведомственный;

Внутриведомственный контроль (аудит).

Правительственный контроль – контроль за деятельностью исполнительных органов государственной власти со стороны Правительства РФ. Такой контроль является межотраслевым, т.к. охватывает все стороны деятельности и самого Правительства, и всех без исключения органов исполнительной власти. На уровне субъектов правительственный контроль реализуется высшими органами исполнительной власти соответствующих регионов.

Надведомственный контроль - комплексный контроль со стороны органов исполнительной власти, не являющихся высшими органами исполнительной власти, за деятельностью всех органов исполнительной власти, регулирующих те или иные сферы общественных отношений. Его важнейшая черта – обладая надведомственным характером, он затрагивает деятельность и компетенцию всех органов исполнительной власти, но в то же время осуществляется на более низком уровне, чем Правительство.

Можно выделить два основных примера надведомственного контроля – бюджетный контроль, осуществляемый финансовым органом исполнительной власти, ответственным за организацию исполнения бюджета, и подведомственными ему государственными органами, а также контроль со стороны государственного органа исполнительной власти, ответственного за координацию официального статистического учета.

Финансовый контроль, осуществляемый финансовым органом исполнительной власти, ответственным за организацию исполнения бюджета и подведомственными ему государственными органами, является одним из видов бюджетного контроля, который, в свою очередь, является видом ГФК.

Ведомственный контроль – контроль со стороны органов исполнительной власти за отдельными сферами жизни общества. В качестве примера ведомственного контроля: контроль за сбором налогов, таможенный контроль, пруденциальный (банковский) надзор, а также ведомственный государственный финансовый контроль, осуществляемый главными распорядителями денежных средств.

Ведомственный контроль может осуществляться как одним органом исполнительной власти, так и несколькими. Все органы исполнительной ветви государственной власти осуществляют тот или иной вид ведомствен-

260

ного контроля как в силу требований действующего законодательства (напр., бюджетного), так и в силу того ведомственный контроль является важнейшим элементом государственного управления, реализуемого органами исполнительной власти. Он также необходим для обеспечения обратной связи.

Важнейший вид ведомственного контроля – технический контроль Внутренний контроль (аудит) – контроль, осуществляемый органами

исполнительной власти для внутреннего управления, а также для управления подведомственными им органами и учреждениями. При этом выделяют два аспекта внутреннего контроля (аудита) – управленческий контроль и финансовый аудит.

Внутренний управленческий контроль имеет строго иерархический характер и осуществляется вышестоящими государственными органами за деятельностью нижестоящих, подведомственных органов исполнительной власти и иных публичных органов.

Внутренний финансовый аудит – деятельность специальных подразделений органов исполнительной власти по разработке и контролю за соблюдением внутренних стандартов и процедур составления и исполнения бюджета, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета, а также по подготовке и организации осуществления мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств.

Виды ГФК классифицируются по ряду других признаков: по сферам контроля; субъектам контроля; объектам контроля; по формам осуществления; уровням управления; информационной базе контроля.

По сферам контроля ГФК делится на контроль в бюджетной, налоговой, валютной, денежно-кредитной, страховой сферах. По уровню организации различают федеральный финансовый контроль, а также финансовый контроль на уровне субъектов РФ.

По субъектам контроля контроль делится на две категории: внутренний и внешний контроль.

В основу классификации внутреннего и внешнего ГФК закладываются характер связи контролирующей и контролируемой организации. К внутреннему контролю относится проверка, осуществляемая ведомственным органом контроля, подразделением, специально созданным в самом аппарате того или иного органа государственной властиили иной государственной организации.

Под внутренним контролем, понимается ведомственный финансовый контроль, осуществляемый государственными органами и организациями различных форм собственности, использующими государственное имущество. Его цели - эффективное использование и сохранность государственного имущества, проверка правильности ведения финансовой отчётности главными распорядителями, распорядителями и получателями бюджетных средств в процессе исполнения бюджета.

Следует отметить, что в соответствии со ст. 3 Лимской декларации руководящих принципов контроля, внутренние контрольные службы создаются внутри отдельных ведомств и организаций, в то время как внешние ревизионные служ-