2.2. Классификация затрат для целей калькулирования себестоимости продукции и оценки материально-производственных запасов

По функциям деятельности предприятия в системе управления производством затраты подразделяются на снабженческо-заготовительные, производственные, коммерческо-сбытовые и организационно-управленческие.

Деление затрат по функциям деятельности позволяет определять величину затрат в разрезе подразделений каждой сферы, что является одним из важнейших условий организации внутрихозяйственного расчета. Непосредственное управление и контроль за хозрасчетной деятельностью этих подразделений осуществляется путем учета и обобщения затрат по местам их возникновения (центрам затрат) и центрам ответственности. Для определения и оценки себестоимости продукции целесообразно было бы увязать учет затрат по видам и местам возникновения с учетом затрат по их носителям: видам продукции, работ, услуг.

По участию в формировании прибыли

Входящие - это средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличие, и, как ожидается, должны принести доход в будущем. В балансе они регистрируются как активы.

Если эти средства (ресурсы) были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших, что отражается на результате деятельности организации (пассив баланса).

По включению в себестоимость

Инвентаризируемые (продуктовые, затраты на продукт, включаемые в себестоимость) включаются в оценку готовой продукции и незавершенного производства.

Затраты периода (расходы периода) не учитываются при оценке запасов и рассматриваются как расходы, приходящиеся на период, в котором они были понесены (управленческие и общие, коммерческие).

По участию в процессе производства

К производственным затратам относят:

• основные материалы;

• труд основных рабочих;

• производственные накладные расходы.

К непроизводственным непроизводственные накладные расходы (управленческие и коммерческие).

По экономической роли в процессе производства

Основные затраты - затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства.

В нашей стране многие десятилетия использовался критерий технологической зависимости при разделении затрат на основные и накладные. Накладными считались расходы, не связанные с технологией производства. Применение данного критерия привело к возникновению некоторых теоретических проблем в области бухгалтерского учета. В частности оставался открытым вопрос о взаимосвязи РСЭО с технологическим процессом производства. Полемику вызывало и предложение отнести коммерческие расходы (расходы на продажу) в состав накладных. Наиболее распространенный вариант деления расходов на основные и накладные представлен в табл.

Виды расходов	Состав расходов
Основные	Прямые расходы: на материалы на оплату труда Эксплуатационные расходы (РСЭО)
Накладные	Общепроизводственные (цеховые) расходы Общехозяйственные расходы Расходы на продажу (коммерческие)

Изменения, которые произошли за последнее время в теории и практике отечественного бухгалтерского учета, потребовали новой формулировки термина «накладные расходы». По нашему мнению, необходимо отказаться от трактовки накладных расходов в промышленности только как затрат, которые не зависят от технологии производства. Более целесообразно рассматривать их как затраты в сфере обслуживания производства, управления и сбыта.

В мировой учетной практике под накладными расходами понимаются непрямые затраты, т.е. совокупные (валовые затраты) за минусом прямых расходов на материалы и прямых расходов на оплату труда.

Группировка накладных расходов может быть представлена таким образом.

1. Производственные накладные расходы (косвенные затраты на материалы, косвенные затраты на рабочую силу (заработная плата управленческого персонала производственных подразделений: руководителя и сотрудников производственного отдела инспекторов, начальников участков, мастеров, бригадиров, вспомогательных рабочих, уборщиков производственных помещений, расходы на отопление, освещение, ремонт и амортизационные отчисления, ремонт зданий и оборудования, страхование имущества, занятого в процессе производства и т.п.). Аналогом производственных накладных расходов являются «Общепроизводственные расходы» счет 25, которые включают в себя РСЭО счет 25/1 и общецеховые счет 25/2.

2. Непроизводственные накладные расходы:

• административные и общие расходы: заработная плата управленческого и прочего общего персонала, расходы на связь, почтовые, амортизация зданий и оборудования офиса, расходы на ткущий ремонт и содержание офиса, на страхование оборудования офиса, аренда офиса, охрана предприятия и т.п.); аналогом данных расходов являются «Общехозяйственные расходы» счет 26;

• расходы на продажу: расходы, связанные с реализацией продукции: транспортные расходы, реклама, заработная плата персонала, занятого в процессе продажи, амортизационные отчисления, ремонт и содержание объектов основных средств, обслуживающих процесс продажи и т.п. Аналог — «Коммерческие расходы» счет 44.

По отношению к объекту затрат

Объект затрат - это тот объект, по которому требуется произвести измерение затрат (выпускаемая продукция, структурное подразделение, рекламная компания и т.д.).

Прямые – затраты, которые можно прямо и непосредственно отнести на данный объект затрат экономически оправданным способом.

Косвенные - затраты, которые нельзя отнести прямо и непосредственно на определенный объект экономически оправданным способом.

В зависимости от двигателя затрат

Двигатель затрат (cost driver) - любой фактор, который оказывает влияние на затраты.

При калькулировании себестоимости объектом затрат является продукция, произведенная или реализованная в течение отчетного периода, Двигателем затрат является количество произведенной (реализованной) продукции.

Постоянными затраты (fixed cost) в общей сумме не изменяются при изменении двигателя затрат в течение определенного периода времени и в определенном значащем интервале (обычно отдельный плановый период), но рассчитанные на единицу (удельные) изменяются при изменении двигателя затрат.

Значащий интервал (иногда используется термин "область релевантности") - это интервал значений двигателя затрат, в котором отношения между двигателем и затратами остаются закономерными.

Переменные затраты (variable cost) в общейсумме изменяются прямо пропорционально изменению двигателя затрат в течение определенного периода времени в определенном значащем интервале, а рассчитанные на единицу (удельные) представляют собой постоянную величину.

Некоторые затраты не имеют отношения ни к объемам производства, сбыта или к основным мощностям предприятия. Уровень таких затрат (расходов) устанавливается решением руководства, Таким же решением они могут быть увеличены, сокращены или вообще устранены. В управленческом учете такие затраты называются дискреционными (затраты на рекламу, на подготовку и переподготовку кадров и т.д.)

Помимо чисто переменных и чисто постоянным затраты бывают полупеременными и полупостоянными.

Значительная часть затрат (полупеременные) состоит из переменной и постоянной части (например, затраты на ремонт оборудования: планово-предупредительный ремонт - постоянная часть; при увеличении объема производства - выше загрузка оборудования и износ отдельных его частей (переменная часть).

Рассмотрим поведение удельной себестоимости при изменении двигателя затрат (объема производства).

Объем производства, ед.	Совокупные постоянные затраты, д.е.	Совокупные переменные затраты, д.е.	Удельные переменные затраты, д.е.	Удельные постоянные затраты, д.е.	Удельная себестоимость, д.е.
1000	1000	100	0,1	1	1,1
5000	1000	500	0,1	0,2	0,3
10000	1000	1000	0,1	0,1	0,2